《国际税收》第6章.ppt.Convertor.doc

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国际税收第六章第8页共8页

第六章国际避税的防范

第一节国际避税防范的一般措施

一、防止逃避税收管辖权的措施

1、限制个人移居的措施

－有条件地延续本国向外移居者的无限纳税义务

2、限制法人移居的措施

－同时采用注册地标准和管理机构所在地标准

－本国居民公司改在他国注册或总机构、有效管理机构移到国外，从而不再属于本国居民公司时，该公司视同清算。

二、防止滥用国际税收协定的措施

1、制定防止税收协定滥用的国内法规

如：

瑞士《防止税收协定滥用法》规定：

除非下列条件得到满足，否则瑞士与他国签订的税收协定中的税收优惠不适用于股息、利息和特许权使用费。

（1）瑞士公司的债务不能超过股本金的6倍，利息率不能超过正常利息率（市场利率的最高限）

（2）向居住在瑞士以外的纳税人以利息、使用费、广告费等形式支付的款项不能超过享受协定优惠的所得的50%；

（3）如果非居民在瑞士公司中拥有控制权益，则享受协定给予税收优惠的所得至少应有25%作为股息分配，缴纳瑞士的预提税。

2、在双边税收协定中加进反滥用条款

各国一般都选择多种方法同时使用，很少只局限于某种方法。

（1）透视法；

（2）排除法；

（3）征税法；

（4）途径（渠道）法；

（5）选择性优惠条款。

3、严格对协定受益人资格的审查程序

三、防止资本弱化措施

四、建立受控外国公司特别征税规则

五、限制利用改变公司组织形式避税

一些国家在法律上采取了一些防范性措施：

如美国税法规定，外国分公司改为子公司以后，分公司过去的亏损所冲减的总公司利润必须重新计算，并就这部分被国外分公司亏损冲减的利润进行补税。

英国税法规定，除非经财政部同意，否则一个英国公司将自己一部分贸易或经营业务转让给国外的非居民公司就是违法。

第二节关联企业转让定价调整

调整转让定价立法历程

调整转让定价的基本原则

－正常交易原则：

关联企业之间的交易，应当按照独立企业之间的交易原则行事，也就是要按照公开公平的市场交易原则进行关联企业之间的交易，其定价应当与非关联企业之间在相同情况下交易定价一致，不受关联关系而导致的价格的人为确定。

－最优法原则：

必须依照根据实际情况，对正常交易结果能够进行最可靠衡量的方法，来确定一项受控交易的正常交易结果

－可比性原则：

以非关联企业之间交易数据为基础的方法，其可靠性程度取决于受控交易与非受控交易之间的可比程度，可比性越高可靠性越强

应用可比性原则需注意的因素：

选为参照的非受控交易的原始资料的完整性和准确性、设定前提的可靠性、评估结果对数据和设定前提中的敏感性

可比性分析

－功能分析

功能：

企业在生产或经营被作为转让定价审查的产品或劳务时做了什么样的事情或采用什么样的资源。

包括：

（1）研究和发展；

（2）产品设计；

（3）制造、生产和工序的设计；

（4）产品的织造、提取和装配；

（5）原材料购买及管理；

（6）市场营销与发送功能，包括存货管理、产品保证实施和广告活动；

（7）运输和仓储；

（8）经营管理、法律、会计和资金融通、信用和收款、培训及人事管理服务

－合同条款分析

（1）索取或支付报酬的形式

（2）销售量或购买量

（3）提供保证的范围和条件

（4）更改、修订或修改的权利

（5）相关的许可证、合同或其他协议的持续时间，以及终止或重新协商的权利

（6）买方和卖方之间的附属交易或关系，包括提供辅助或附属劳务的安排

（7）信贷提供和付款条件

（8）合同条款与实际交易结果是否一致。

－风险分析

（1）市场风险，包括费用、需求、价格和存货水平的波动

（2）与研究和开发活动的成败相联系的风险

（3）金融风险，包括外币汇率和利率的波动

（4）贷款和收款风险

（5）产品责任风险

（6）与财产、机器和设备所有权相关的一般经营风险

－经济环境分析

重要经济环境就是影响交易价格或利润的外部状况，特别是交易所处的市场情况

（1）地区性市场的相似性

（2）每一市场的相对规模和综合经济发展程度

（3）市场层次（如批发、零售等）

（4）转让或提供产品、财产或劳务的相关市场占有率

（5）生产和经销要素处在特定地点所发生的费用

（6）作为考察对象的财产或劳务在每一市场上的竞争程度

（7）特定行业的经济情况，包括市场是收缩的还是扩张的

（8）买方和卖方实际可得到的替代产品

－财产或劳务特性分析

在转让有形财产和劳务场合：

包括功能作用、品质、质量、可靠性、包装、体积重量等等会影响价格的各种内在物理、化学和生物特征

在转让无形资产场合：

包括交易的方式（如授予许可证还是销售）、资产的类型（是专利、商标、专有技术还是其它）、有效期和保护程度、对该资产使用的预计利润等

－商务策略分析

企业的商务策略：

包括新产品开发、市场拓展、风险避免等。

商务策略与避税或逃税的区别：

商务策略下转让定价虽然也会引起利润额的改变或转移，但纳税人不会从中获得减少税收的好处

规则：

（1）不能把为了实施商务策略而采取的转让定价的交易结果作为评价或调整受控交易的依据；

（2）通过可比性分析能认定受控交易的定价基于商务策略，就应当认为是合理的、不受调整的

商务策略界定:

美国：

（A）实施市场份额策略所发生的成本由未来将从这一策略中获得利润的受控纳税人承担，并且存在一种合理的可能性，即这个策略会产生未来的利润，该利润反映实施策略的成本与相对应的合理收益；

（B）对审查中的产业和产品，市场份额策略仅在一段合理的时期内使用；

（C）市场份额策略，相关成本和预期收益及受控纳税人之间分摊相关成本的任何协议，都要在策略实施之前建立

OECD：

（A）在关联企业集团内，任何一方降低价格是否在其它方同样降低价格或以市场营销成本的增大加以反映；

（B）从商业惯例看谁负担了商务策略的成本

（C）纳税人是否有足以弥补商务策略成本的未来收益预期

转让定价调整的具体方法

－可比非受控价格法：

通过参考非受控交易的价格，来评价受控交易中的价格，是否正常交易。

着重比较下列因素：

（1）产品的相似性、产品的质量；

（2）合同条款（例如，所提供保证的范围和条件，销售或购买的数量，信用条款，运输条款）；

（3）市场级次（例如，批发，零售，等）；

（4）交易所处的地域性市场；

（5）交易的时间；

（6）与销售相关的无形资产；

（7）外币风险；

（8）买卖双方实际拥有的其他进货和销货的对象。

－转售价格法：

从可比的非受控的转售价格中减除合理的毛利，来衡量受控交易价格是否符合正常交易价格的方法。

这一方法通常用在涉及购买与转售有形资产，且转售者不通过对转售货物实质性改变而增值的转售情况。

转售价格法算式：

正常交易价格＝再转售价格－合理毛利

合理毛利＝可比毛利率×再转售价格

可比毛利率＝（可比的销售价－可比的购买价）/可比的销售价

可适用的转售价格

（1）正要进行估价的财产的某一特定部分或全部转售给非受控方的价格

（2）可比的相同财产在相同时间转售给非受控方的价格。

合理毛利率的确定：

A.应从受控交易中的转售者从事非受控的购买与转售所获的毛利率中取得

B.如果没有同一转售者的非受控可比价格，则合理的毛利率应从其他转售者的可比非受控交易中获得。

C.如果受控纳税人与销售代理人可比，销售代理人的报酬率也是重要的参考指标

可比性分析：

（1）功能存货水平与存货周转率，以及相应的风险，包括制造商提供的任何价格保护计划；

（2）合同条款（例如，提供保证的范围和条件，销售和购买的数量，信用条款，运输条款）；

（3）销售、营销、广告计划和服务，包括促销计划、折扣、联合广告；

（4）市场级次（如批发、零售等）；

（5）外币风险。

-成本加成法:

使用受控交易产品的生产成本，加上合理的毛利，来衡量正常交易价格的方法。

通常用于涉及制造、装配向关联方销售的产品的情况。

成本加成法算式：

正常交易价格＝成本＋成本利润率×成本

成本利润率＝（可比销售收入－可比成本）/可比成本

合理成本利润率的确定：

A.应当以被评估的受控纳税人与非受控方交易的可比成本利润率为准

B.如果没有这种可比对象，则合理的成本利润率应从其他交易主体的可比非受控交易中获得。

C.销售代理人的报酬率也是重要的参考指标。

分析1:

2003年9月15日美国某汽车配件生产公司（简称USP）将10000件汽车轮胎以单价84美元销售给其控股的香港公司（简称HKS），而同时USP将完全相同的汽车配件1000件按单价100美元销售给非关联企业法国GH公司。

按公司广告宣传，销售方从购买1000件起，每增加购买1000件给予1%累进折扣，如购买2000件时折扣1%，3000件折扣2%，依此类推，但最高不得高于10%。

按美国《国内收入法典》第482节精神，请问:

该USP与HKS之间的交易是否符合正常交易原则?

如果需要调整,其正常交易价格是多少?

美国公司（USP）

无关联关联企业香港公司（HKS）

（HKS）

法国GH公司84元/单价

1000件—100元/单价

销售广告:

2000件,折扣1%,即（100×99%）=99元

3000件,折扣2%,即（100×98%）=98元

4000件,折扣3%,即（100×97%）=97元

……………………………………

10000件,折扣9%,即（100×91%）=91元

结论：

1、市场价格为91元，相比，与香港公司交易价格偏低，不符合正常交易原则。

2、调整价格应为91元，要求补税（91-84）×10000=70000元。

分析2:

乙国B公司在甲国有一控股子公司A.甲国税率30%,乙国税率50%.某纳税年度,A公司向B公司购进一批成本为90000美元的货物,购进价为91000美元.A将该批货卖给没有关联的第三者,价格为10700美元（市场交易价）.假设该货再出售正常购销差价为8000美元,暂不考虑税收抵免和流转税等情况,问:

（1）A.B公司进行交易的价格是否符合正常交易原则?

（2）如符合,请说明理由,如不符合,请給出正常交易价格.

乙B总公司

无关联关联企业甲A子公司

无关第三方公司成本价：

90000美元

市场价：

107000美元销售价：

91000美元

再售正常购销差价为8000美元

推算进价：

99000（=107000-8000）

结论：

（1）A.B公司进行交易的价格不符合正常交易原则。

（2）正常交易价格应为99000美元，可调增税。

分析3:

某美国公司S,是其境外母公司P的专门经销商.当年S报告总销售成本为800美元,包括从P购货的成本600美元,200美元应归于向其他非控方销售的其它成本,合理转售价格1000美元,毛利率