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一、前言
随着市场经济的不断发展及规范，企业股东及社会公众对注册会计师的审计需求越来越大。
这一需求推动着审计市场的不断发展，会计师事务所之间的竞争也日渐激烈。
企业竞争优势主要基于两种：
差异化和成本优势，而第二种更受青睐[1-3]。
审计成本是开展审计工作的必然产物，它的高低除关系到审计费用使用效益和审计效率以外，更是衡量我国审计事业发展水平的重要标准之一，应引起各方的重视。
但目前我国审计成本的研究还处于初级阶段，没有形成系统的研究结论[4]。
因此，本文主要分析会计师事务所审计成本管理现状，提出如何有效地控制成本，从而提高审计质量，以此呼吁从业人员加强成本意识，提高会计师事务所自身竞争力。
二、审计成本控制概述
2.1审计成本的定义
审计作为一项专业性强的经济监督行为，它是由专业的机构人员对于审计单位进行财务收支等相关经济活动进行效益型、真实性以及合法性进行评价、审查的行为。
审计要素主要由审计目标、工作方式以及主客体构成。
另外，审计作为一项较为独立的行为，其独立性特征有别于其他经济监督行为[4,5]。
审计工作作为一项系统工程，必然会消耗人力资源、资本支出，也需要企业做好成本预算，其统称为审计成本。
审计成本也可以分为狭义与广义两种分类。
从狭义的角度来看，审计成本主要是对于审计项目所耗费的人、财力以及物资的总耗费之和[6]。
而广义的审计成本作为社会管理成本重要构成成分，主要是针对于政府部门对于经济行为的总的审计支出的花费。
审计成本与人员数量、消耗时间等因素息息相关，审计人员多、周期长势必会提升审计成本的耗费，而本文的研究的审计成本主要是基于狭义审计成本的角度进行研究的[7-9]。
2.2审计成本控制的含义
审计成本控制主要是应用成本控制方法，有效控制各个环节的审计资源，实现预期的审计目标。
审计成本控制主要是在审计过程中，通过相应的科学方法，有效跟踪、控制审计流程不必要的财务支出，提高审计质量，出具高水平的审计报告[8,10]。
现今的审计成本控制并非一味的进行成本缩减、削减财务支出或者压缩注册会计师劳动力、减少审计程序，而是依据科学的成本管理方法对于整个审计过程进行有效控制。
从此可以看出，审计成本控制并非简单的节约成本支出，而旨在对于现今审计资源进行有效整合，使其各个环节的审计资源发挥到最佳效能。
2.3审计成本影响因素
2.3.1审计主体、审计客体
（1）审计主体
在审计工作中，审计效率以及审计质量都是由审计主体这一重要核心元素决定的，这在注册会计师事务所表现的尤其突出[11]。
特别是作为审计工作的一线审核者，审计人员的综合素养对于审计成本的影响较大，只有较高的专业素养才能够应对不同或复杂的审计状况，熟练驾驭相关法律知识，融会贯通企业管理、财务知识技能等学科体系[12]。
由此可见，审计主体作为整个审计工作中的最为核心要素。
（2）审计客体
在审计活动过程中，其主要作用对象就是审计单位，而审计单位的业务流程体系、组织结构、内部控制情况等因素对于审计工作量影响较大，也变现的制约着审计成本[2,13]。
主要表现为以下几个方面：
一方面，审计单位的内部管理较为混乱，这势必会增大企业审计工作量，致使会计核算水平不高，增加审计成本。
尤其是在对于财务审计过程中，由于财务报表出现问题，也会加大审计分析，增加审计成本支出；
另一方面，作为被审计单位，其组织规模越大，内部组织结构越庞大，业务流程体系较为繁琐等，这也会增加审计工作人员的工作量，增加审计成本支出[14]。
2.3.2审计风险
审计主体在对于财务报表分析、审计过程中，由于在重大财务问题上提出偏离审计意见的风险，由于会计在财务报表中出现的漏报、错误，而注册会计师会在审计过程中发现其风险隐患，提出不同的审计意见，这就是审计风险[10,13]。
从此可以看到，在审计过程中，审计人员要清晰认识到自身的审计职责，根据现实财务实情，制定切实可行的审计报告，最大程度的降低审计风险，有效控制审计资源的大量投入，控制审计成本，减少风险损失的发生概率[15]。
在审计过程汇总，注册会计师对于审计风险的控制程度往往受到审计成本的影响较大。
对于会计师事务所的注册会计师而言，其工作效率一般状况下是恒定不变的，如果不考虑其他影响因素，审计风险就与审计成本之间呈现出负相关的关系，对于审计成本的投入增多，势必会有效减少审计风险，使其控制在可控范围之内；
而对于审计成本的投入较少，也势必会增加审计风险，其潜在的风险隐患往往难以控制。
特别是会计事务所承接的项目多是较为复杂，从短期的效果来看，虽然审计成本的增加，缩减了审计业务带来的利润，但是从更加长远发展的结果来看，对于审计风险的有效控制，其未来收益更加可观[16]。
审计风险与审计成本之间达到一个平衡点尤其困难，特别是对于审计风险的有效分析、评价更是难点、重点。
对于会计师事务所的注册会计师而言，由于受到不同因素的影响，其对于审计风险的认知不一，更多的是基于长期工作中积累的经验而进行研判。
在具体的执行过程中，主要是有效控制审计风险，使其达到可接受水平，但是也要尽其所能的减少审计成本的投入。
因此，要科学评价重大错报风险，并确定切实可行的实质性测试的范围、性质以及时间等因素，制定适宜的审计程序。
当评价的错报风险较高，其检查风险水平较低，审计程序就会相对增加，这样就会耗费大量的人力、物力资源，为使其审计风险处于可控水平，势必会增加审计成本支出[7,12]。
2.3.3审计质量
在市场经济体制条件下，对于企业项目的审计质量的高低对于相关投资者的影响较大。
因此，会计师事务所在审计过程中，投入合宜的审计成本，对于审计质量的影响较大，也事关整个审计行业的长远的健康发展。
相反，过低的审计成本，则会严重压缩注册会计师的收入，打消其工作积极性，其直接反应在审计质量上。
另外，会计师事务所为了拓展市场份额，提高企业竞争力，增强自身盈利能力，要求注册会计师在较短的时间内完成超负荷的审计工作，这就迫使注册会计师不得不采取缩减审计程序的方式来换取审计进度。
而在审计程序的实施过程中，如果对于项目重要资料原件不仔细审查复核、对于函证程序不加以控制等步骤，这些重要审计程序的缺少势必会影响到审计质量。
由此可以看出，极度压缩审计成本势必会影响到审计质量，不利于对于审计工作的正常开展。
2.3.4审计独立性
审计成本与审计独立性两者之间存在着相互制约的作用。
一方面，审计成本的有效核算能够更好的激励注册会计师做好项目工程的审计工作；
另一方面，审计成本支撑着整个会计师事务所运营花销。
但现今国内的审计市场发展形势来看，其审计成本对于审计独立性的影响作用较大，审计成本以及审计独立性都会在不同程度上影响整个行业的不良竞争。
3立信会计师事务所审计成本控制现状及存在问题
三、立信会计师事务所审计成本控制现状
3.1.1审计市场竞争分析
随着国内的审计市场的需求不断增大，国外知名事务所也是陆续登入国内审计市场，使得国内会计事务所的竞争日趋异常激烈。
特别是由于审计市场属于近年来逐渐兴起的行业，市场监督不尽完善，审计收费不规范，整个审计市场竞争趋于恶性竞争形态。
对于审计人员而言，较低的收入就意味着审计成本的压缩，这就决定了审计质量不高，对于个体以及审计企业而言也是极其不利的。
虽然国内经济发展势头良好、稳步前进，但是其审计业务并没有随着经济的增长而得到质的改善，特别是2014-2016年国内经济上行压力增大，对于房地产、传统制造企业的影响较大，这也对于国内的会计事务所形成了不利影响[17]。
一方面，就国内审计市场来看，现今的会计事务所的经营方式主要是由事务所本身与被审计单位之间进行了业务来往，是由被审计单位直接进行支付费用，这种运营方式在某种程度上就大大限制了会计事务所“公正的判断”；
另一方面，随着国内税务服务、财务管理咨询以及相关财务行业领域的兴起，特别是国外知名内资咨询企业进入国内市场，这对于国内会计事务所的审计市场冲击较大；
再者，国际“四大”事务所凭借着良好的口碑、精湛的专业技术等优势已经在国内的审计市场收入的70%左右，对于国内的其他品牌事务所的审计业务营销较大[18]。
而且随着国内会计行业的逐渐放开，部分会计师也相继成立专属自己的会计事务所，这些微型事务所的兴起也使得国内审计市场的竞争更加激烈[19]。
由此可见，如何控制好事务所的审计成本，提高审计质量，对于提升企业综合竞争力显得至关重要。
3.1.2立信会计师事务所审计成本控制情况
（1）现今立信会计事物所对应成本核算没有形成一定制度，所以会出现“主营业务成本”中包含有成本费用的现象，审计人员无法正确核算真实的项目成本，进而引发无法正确评价会计事务所真实的经营状况。
这对于企业的内部绩效考核造成一定困难，更有悖于会计核算配比原则。
（2）如果对于业务项目成本核算有误，立信会计师事务所相关人员不能精准的获取相关项目成本数据，有可能发生项目成本核算过低，从而引发其他会计事务所的“低价揽客”不良竞争，不利于规范市场。
（3）在实际审核过程中，很多审计人员易于混淆不同业务间成本费用，对于事务所的收入核算造成一定困难，无法与成本进行匹对，致使会计事务所对于业务收益分析有误差，对于下步主营业务战略决策失误，不利于企业未来发展。
（4）当今立信会计师事务所对于成本费用的分类仍然未能依据业务项目进行划分，这就造成无法正确评价各个业务项目所带来的效益，这种传统的成本费用划分方式很难对于各个业务项目进行有效的利益分配以及进行相关绩效考核，不利于事务所的健康发展。
从上述分析可以看到，以往传统的成本控制方式不利于立信会计师事务所的长远发展，不能够对于企业涉及到的各个业务项目进行细分，对于会计师事务所的主营业务战略调整会带来一定影响，更加不利于对于事务所的人员进行内部绩效考核，阻碍了事务所的健康发展。
3.2立信会计师事务所审计成本控制存在的问题
3.2.1成本意识薄弱
就当前立信会计事务所的成本控制意识发展状况而言，审计人员对于成本控制意思仍需进步提升。
审计人员仍旧没有把成本与效用、投入与产出等方面有结合，而多数会计事务所有时只是注重于完成项目数量以及上缴财政税额等因素，而对于审计计划的科学性考虑较少，在审计过程中甚至出现随意更改审计计划等不良职业操守[2,18]。
总体来看，现今的立信会计事务所审计人员的审计效率较为低下，没有从根本上树立良好的成本控制意识。
3.2.2资源整合不力
审计成本过高的部分原因为审计资源较为分散，没有形成有机一体的资源储备。
比如对于立信会计事务所而言，在进行制定审计计划时，没有从顶层设计层面对于审计人力、财力以及物力等进行有效的审计资源整合。
制定的审计计划存在一定漏洞，人员组织实施不利，对于项目审计重点不够清晰，审计人员调度不合理等状况时有发生，这就造成在审计过程中容易出现审计项目纰漏，增大审计风险，没有充分发挥出投入的审计成本的作用，变相的增加了审计成本投入。
3.2.3市场竞争激烈
从立信会计事务所所承接的业务性质来看，主要是针对于中小企业的资产评估，而现今的市场竞争较为激烈，提供的同质化服务较为类似，未来争取更多的业务，在对于业务进行承接时会进一步压缩审计成本来换取业务，提高市场占有率，会计事务所会吹嘘审计业务量，并且存在一定回扣现象。
3.2.4审计程序繁杂
按照严格的审计程序来讲，在对于审计过程中，审计人员需要按照既定的程序进行审计，但是从现今的审计程序而言，审计过程中需要一定的审计周期，如果过度的压缩审计程序，就势必会造成审计质量不高，易于出现众多审计风险隐患；
而按照既定的审计程序，就会耗费大量的人力、物力资源，导致审计成本上升，不利于企业对于审计业务的开展。
3.2.5人员能力素质不高
对于立信会计事务所的从业人员而言，其薪酬福利没有形成有效的激励机制，我国会计师事务所仍旧采用以往较为传统的按照从事工作年限的薪酬分配制度，特别是对于注册会计师从事工作质量要求高、工作繁杂来讲极其不公平，这在一定程度上也严重制约了高学历人才工作的积极性，由于长期发展无望，势必会影响到这些高学历人才跳槽到其他高薪领域发展，这就导致我国会计师事务所岗位人员的整体素质偏低，人才能力素质存在短板，就难以高效、顺利完成相应的审计工作，变相的增加了审计成本。
另外，在绩效管理制度上没有及时设计合理的绩效管理制度，没有对人员考核时主要以任务绩效为主，对于服务观念、协助配合等因素考虑较少，多数是采用评价性描述，主要有人的主观感受而决定的，确实具体的客观指标进行评价，存在模糊性、偏差过大的现象，有失公允，在某种程度上也挫败了人员工作积极能动性。
四、立信会计师事务所审计成本控制优化对策
4.1减少中间环节，控制审计程序
对于审计人员而言，有效减少审计程序中不必要的环节，可以减少相应的审计成本。
在项目进行审计过程中，根据项目或企业特点，科学有效的设置相应的审计程序，能够在规定的时间内，最为高效的完成审计工作，变相的缩减了审计成本的支出。
审计程序作为一连串具有逻辑关联的行为，其程序越繁杂，审计成本也会相应增加。
因此，要简化没有必要的审计程序，减少冗余、充分的审计步骤，确保审计质量，提高审计效率。
另一方面，要建立信息化的审计模式。
充分借用现今的信息技术，搭建信息化办公平台，实现在线审计，提高数据搜集能力有质的提升，减少没有必要的机械系、重复性工作；
再者，工作中建立风险导向理念，突出审计重点。
在审计过程中，发现审计风险过高的财报等相关领域，投入更多精力加以审计，做到有的放矢。
4.2优化组织，整合资源
对于立信会计事务所进行人员整合，合理并优化配置相应的岗位人员，减少冗余的组织机构，立信会计师事务所应该从以下几个方面着手整合资源：
一方面，健全企业的管理制度，使其审计机构人员配备更加合理；
另一方面，加强事务所的经营管理水平，有效规范相应的审计资源，通过成本控制等方式减少企业的支出成本，拓展相应的市场份额；
再者，充分发挥高素质的审计人员功用，在优化组织的前提下，能够高效发挥现有人员能力水平，可以使其一人兼任数职，提高审计工作效率。
对于一个组织健全、高效的会计事务所而言，对于风险管控能力越强，越能确保审计质量，可以有效降低项目的审计风险，有利于会计师事务所的长远发展。
4.3提高审计人员综合素质
面对当今立信会计师事务所专业人才较为紧缺的现状，应该采取有力措施，加大对于这种复合型人才的培养力度。
要拓展人才培养方式渠道，一方面，可以对于现今从业人员通过定期培训、“送外见学”等方式，提高现今从业人员的理论知识水平，了解到当今最新的审计专业知识；
另一方面，要积极引进人才，拓宽招聘人才渠道，不仅仅局限于国内人才的招聘，也可以注重具有良好从业经验的国外人才招纳，从而建立一支专业审计人才队伍。
4.4引入风险导向审计
审计人员在对于审计证据进行复核时，必须依据最小成本支出的原则来制定相应的审计程序。
而基于风险导向设计的审计方式就能够确保审计效率以及审计效果的双重保障。
通过引入风险导向这种方式，它要求审计人员必须加强对阶段性工作的管理，其具体表现在对于审计战略的选择上，要适当控制审计风险以及审计成本的支出。
在制定审计程序时，要较为洽宜的平衡审计效率与效果之间的关系，使得审计风险降低到可控范围之内。
4.5利用第三方审计介入形式,提高审计单位独立性
由于审计过程中，审计单位以及人员易于收到倍审计单位的审计费用的制约，这就造成审计人员在审计过程中，审计独立性遭到严重破坏。
因此，在国内的审计费用制度改革上，应该在被审计单位与审计单位之间建立第三方机构，但要确第三方机构本身的公允性，并且与审计、被审计单位之间没有任何经济来往关系。
因此，充分利用政府部门的权威性、公允性，通过政府部门牵头组织，形成第三方专业中立机构，使得以往的审计费用支出流程融入第三方机构的监督、管理，分离审计单位与被审计单位之间的直接经济来往，有效排除被审计单位对于审计单位在审计过程中的钳制。
4.6加强审计收费市场监管力度
由于审计市场的竞争日益激烈，审计市场的乱收费现象随意可见。
因此，必须依靠政府部门的监督、管理职能，加强对于市场内部的整合力度，对于审计市场出现的低价竞争现象，应该严加管制。
因此，相关职能政府部门可以从以下几个方面着手：
（1）从审计行业内部，加大对于会计事务所的管控。
利用政府部门的监督、管理职能，对于低价不当竞争行径进行严格处罚，严格抵制因为低价收费造成审计质量低、造假等现象产生。
另一方面，政府部门应该制定最低限价标准，督促相关会计事务所严格执行。
（2）加强审计费用信息披露机制，规范审计收费市场。
通过对于会计事务所的审计收费进行有效的财务信息披露机制的有效监控，可以较好的促进收费市场趋于良性发展。
4.7信息化环境对审计成本控制的启示
随着信息技术愈加成熟，也逐渐应用到审计工作中。
在信息化环境条件下，加强审计成本控制应该从以下几个方面着手：
一方面，要精准的执行审计流程，特别是在信息化环境的审计工作，显现出逻辑性强、程序化的特点，环环相扣，通过信息化处理方式可以简便的解决繁琐的审计流程，节省审计成本；
另一方面，要规范审计取证。
在信息化环境下，要对审计档案以及数据证据等信息的采集要确保精准无误；
再者，加强预算控制。
事务所要根据审计业务特点，有区别的区分审计对象及类型，制定具有针对性的预算指标体系，高效编制预算成本。
最后，要整合信息资源。
通过信息技术，对于分散的信息数据进行有效整合、分析，建立相应的数据库系统，实时分享信息，建立高效的办公系统，分析审计成果。
五、结论
这一需求推动着审计市场的不断发展，会计师事务所之间的竞争也日渐激烈，在此环境下，会计师事务所审计成本的控制尤为重要。
然而，相比于企业的成本管理与控制，会计师事务所审计成本的研究少之又少。
正是基于上述历史背景下，本文主主要分析了审计市场竞争情况，指出存在的问题和造成的影响，并通过具体案例加以证明。
审计成本的控制需要结合多方面因素，需要审计主体与客体的共同努力，调动全员积极参与成本控制，自始至终监督审计全过程，合理整合优化审计资源，避免重复步骤，浪费资源，同时提高审计人员的成本意识，提高审计效率，加强审计质量。
另外通过分析审计成本与审计行为、审计风险、审计质量、审计独立性和审计收费的关系，提出审计陈本控制的方法，以期待促进会计师事务所的健康长远发展。
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