企业会计制度与税法的差异分析1Word下载.docx

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2.持续经营，是指会计主体的生产经营活动将无限期地延续下去。

只有在持续经营的前提下，纳税人的会计核算和税款计算所使用的方法和程序才能保持稳定。

3.企业会计核算按公历日期划分年度、半年度、季度、月度，并按年度编制决算报表。

税法借鉴会计期间的划分，将税款结算期间划分为年度和月度。

税款计算分期与会计核算分期相比，有两个特殊点：

一是由于所得税法中设有亏损弥补的条款，使得所得税会计期间由一年拓展为数年，即以数年来计算应纳税所得额；

二是对有些非经常持久性的收入，税法有时不按期汇总后计征，而是按次计征。

由于有了会计分期假设，产牛了本期与非本期的区别，从而产生了权责发生制和收付实现制，使不同类型的会计主体有了记账和申报纳税的基准。

4.货币计量，该前提有两层含义：

一是以货币为共同的衡量单位。

二是在以货币计价时，对币值变动因素的处理。

企业会计核算可以考虑货币币值的变动，采用成本与市价孰低法。

但我国现行税法规定，纳税人的资产、债务和资本均按历史成本原则计价，不得采用市价法或成本与市价孰低法，也不得计算资产贬值抵减项目。

1.3遵循原则的差异分析

l.客观性原则与真实性原则的比较。

客观性原则要求会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。

税法与此对应的要求是真实性原则，要求企业申报纳税的收入、费用等计税依据必须是真实可靠的。

二者的差别在于，有些实际发生的交易或事项，由于税法有特殊规定也要受到限制或特殊处理。

2.相关性原则的比较。

会计核算的相关性原则要求企业提供的会计信息能够反映企业财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要。

相关性强调的是会计信息的价值在于满足会计核算目的。

税法中的相关性原则强调的是满足征税目的。

3.权责发生制原则与配比原则的比较。

会计核算的权责发生制原则要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应负担的费用，不论是否实际收到现金或支付现金，都应作为当期收入和费用；

凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期支付，也不应作为当期的收入和费用。

会计核算中强调收入与费用的因果配比和时间配比。

税法中对申报纳税也有类似要求。

但是，税法也可能背离权责发生制或配比原则。

4.历史成本原则的比较。

会计核算的历史成本原则要求企业的各项资产在取得时应当按照实际成本计量，各项资产如果发生减值，应当按照规定计提相应的减值准备。

除法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定外，企业一律不得自行调整其账面价值。

税法强调当企业有关资产背离历史成本时，资产成本的调整必须以有关资产隐含的增值或损失按税法规定的适当方式反映或确认为前提。

5.谨慎性原则与确定性原则的比较。

会计上的谨慎性是指存在不确定因素的情况下做出判断时，保持必要的谨慎，既不高估资产或收益，也不低估负债或费用。

对于可能发生的损失和费用，应当加以合理估计。

税法一般坚持在有关损失实际发生时再申报扣除，费用的金额必须能够准确确定。

6.实质重于形式原则应用的比较。

会计上应用实质重于形式原则的关键在于会计人员据以进行职业判断的“依据”是否合理可靠；

税法中的实质至上原则要求有明确的法律依据，要基于可获得的证据或逻辑，可确定和证实。

7.重要性原则与合法性原则的比较。

会计核算的重要性原则是指在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，来选择合适的会计方法和程序。

税法合法性原则要求纳税人在记录、计算和缴纳税款时，必须以法律为准绳，税款计算正确与否、纳税期限正确与否、纳税活动正确与否，均应以税法为判断标准。

1.4差异的会计处理方法

1.差异的类型

纳税人的纳税所得与税前会计利润之间的差异，按其性质和产生原因的不同，可分为永久性差异和时间性差异两种。

永久性差异是指某一会计期间，由于会计制度和税法在计算收入、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与纳税所得之间的差异。

这种差异在本期发生，不会在以后各期转回。

时间性差异是指由于税法与会计制度在确认收入、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与纳税所得的差异。

时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。

2.差异的会计处理方法

对由永久性差异和时间性差异引起的税收和会计计算的应纳所得税之间的差异，所得税会计可以采用应付税款法和纳税影响会计法进行会计处理。

企业应设置“所得税”科目，核算企业按规定从本期损益中扣除的所得税费用。

其借方发生额，反映企业计入本期损益的所得税额；

贷方发生额，反映本期转入“本年利润”科目的所得税额。

期末结转本年利润后，本科目无余额。

企业根据税收优惠政策向税务部门申请获得退回的所得税，无论是在资产负债表日以后、财务报告批准报出日之前收到，还是在财务报告批准报出日之后收到，一律应在实际收到时冲减收到当期的所得税费用，即借记“银行存款”科目，贷记“所得税”科目。

企业应设置“递延税款”科目，核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与纳税所得之间的差额所影响的所得税额，以及以后各期转销的数额。

“递延税款”科目的贷方发生额，反映企业本期税前会计利润大于纳税所得产生的时间性差异影响纳税的金额，以及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的借方数额；

其借方发生额，反映企业本期税前会计利润小于纳税所得产生的时间性差异影响纳税的金额，以及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的贷方数额；

期末贷方（或借方）余额，反映尚未转销的时间性差异影响所得税的金额以及接受捐赠非现金资产未来应交所得税的金额。

在采用债务法时，该科目的借方或贷方发生额，还反映税率变动或开征新税调整的递延税款数额。

企业应当设置“递延税款备查簿”，详细记录发生的时间性差异的原因、金额、预计转回期限、已转回金额等。

（1）应付税款法

应付税款法，是指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期计算的应交所得税确认为当期所得税费用的方法。

在这种方法下，当期所得税费用等于当期应缴的所得税。

很显然，在应付税款法下，当期计入损益的所得税费用等于当期按纳税所得计算的应交所得税。

企业按纳税所得计算的应交所得税，借记“所得税”科目，贷记“应交税金———应交所得税”科目。

实际上缴所得税时，借记“应交税金———应交所得税”科目，贷记“银行存款”科目。

期末，应将“所得税”科目的借方余额转入“本年利润”科目，结转后“所得税”科目应无余额。

例1：

某企业核定的全年计税工资总额为110000元，2002年实际发放的工资总额为140000元。

该企业固定资产折旧采用直线法，本年折旧额为55000元，按照税法规定采用双倍余额递减法，本年折旧额为65000元。

该企业2002年利润表上反映的税前会计利润为150000元，所得税税率为33％。

该企业本期应交所得税和本期所得税费用如下：

①税前会计利润150000

加：

永久性差异30000

减：

时间性差异10000

应税所得170000

所得税率33%

本期应交所得税56100

本期所得税费用56100

②2002年的会计分录

借：

所得税56100

贷：

应交税金——应交所得税56100

③实际上交所得税时

银行存款56100

④会计报表附注说明

本期发生会计折旧55000元，按税法规定可在应税所得前扣除的折旧费用为65000元，差异l0000元，如按照现行所得税税率33％计算，影响当期所得税费用的金额为3300元。

本期计税工资总额为110000元，实际发放工资l40000元，差异30000元，影响当期所得税费用的金额为9900元。

可见，在应付税款法下，本期发生的时问性差异不单独核算，与本期发生的永久性差异同样处理。

（2）纳税影响会计法

纳税影响会计法是指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。

在这种方法下，时间性差异对所得税的影响金额，递延和分配到以后各期。

采用纳税影响会计法的企业，可以选择采用递延法或者债务法进行核算。

在采用纳税影响会计法下，企业应当合理划分时间性差异和永久性差异的界限。

2收入确认的差异分析

2.1收入确认的差异概述

企业会计制度所述的“收入”，是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益的总流入。

收入通常包括商品销售收入、劳务收入、利息收入、使用费收入、租金收入、建造合同收入等，但不包括为第三方或客户代收的款项，如增值税等。

其中，日常活动是指企业为完成其经营目标而从事的所有活动，以及与其相关的其他活动。

税法对收入没有做出原则性、总括性的规定。

根据现行增值税、消费税、营业税、土地增值税和企业所得税暂行条例及其实施细则，“收入”是指增加企业经济利益的全部流人。

简单地说，就是：

一项流入只要能增加企业经济利益，就是“收入”。

2.2商品销售收人确认的差异分析

1.会计制度的规定

企业销售商品时，如同时符合以下4个条件，即可以确认为收入。

一是企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。

二是企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。

三是与交易相关的经济利益能够流入企业。

四是相关的收入和成本能够可靠地计量。

在某些特殊情况下，商品销售可以按以下原则确认收入：

（1）需要安装和检验的商品销售。

在这种销售方式下，售出的商品需要安装、检验等，在购货方接受交货以及安装和检验完毕前一般不应确认收入。

但如果安装程序比较简单，或检验是为最终确定合同价款所必须进行的程序，则可以在商品发出时或商品装运时确认收入。

（2）附有销售退回条件的商品销售。

在这种销售方式下，购货方依照有关协议有权退货。

如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理估计的，应在发出商品时，将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认收入。

如果企业不能合理地确定退货的可能性，则在商品销售退货期满时确认收入。

（3）代销。

代销交易通常有视同买断和收取手续费两种情况。

视同买断隋况下，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理；

受托方将商品销售后应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到清单时再确认本企业的销售收入。

受托方向委托方收取手续费这种代销方式下，委托方应在收到受托方开具的商品代销清单后确认收入；

受托方在商品销售后，按收取的手续费确认收入。

（4）分期收款销售。

在这种销售方式下，商品交付后，货款分期收回，企业应按照合同约定的收款日期确认销售收入。

（5）房地产销售。

房地产销售就是房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售，应按商品销售收入的确认原则确认销售收入。

如房地产经营商事先与买方签订合同且不可撤销，并按合同要求开发房地产的，应作为《建造合同》，根据《建造合同》的规定确认收入。

在房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。

但是，以下属于法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况：

①卖方根据合同规定，仍有责任实施重大行动，例如工程尚未完工。

在这种情况下，企业应在所实施的重大行动完成时确认收入。

②合同存在重大不确定因素，如买方有退货选择权的销售。

企业应在这些不确定因素消失后确认收入。

③房地产销售后，卖方仍有某种程度的继续涉人，如销售回购协议、卖方保证买方在特定时期内获得投资报酬的协议等。

在这些情况下，卖方在继续涉入的期问内一般不应确认收入。

（6）分期预收款销售。

分期预收款销售是指购买方在商品尚未收到前按合同约定分期付款，销售方在收到最后一次付款时才交货的销售方式。

在这种销售方式下，预收的货款作为一项负债，记入“预收账款”科目或“应收账款”科目，不能确认收入，待交付商品时再确认营业收入。

（7）订货销售。

订货销售是指已收到全部或部分货款而库存没有现货，需要通过制造等程序才能将商品交付购买方的销售方式。

在这种销售方式下，应在商品交付给购买方时确认营业收入的实现，预收的货款作为一项负债，记入“预收账款”科目或“应收账款”科目。

（8）以旧换新销售。

以旧换新销售是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品。

在这种销售方式下，销售的商品按照商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

（9）销售并再购回（非新旧交换交易）。

销售并再购回是指销售商品的同时，销售方同意日后重新买回这批商品。

在这种情况下，通常不应当确认收入。

（10）商品销售收入的计量。

商品销售收入应根据企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定。

企业在销售商品过程中，有时会代第三方或客户收取一些款项，这些代收款应作为暂收款记入相应的负债类科目，不作为企业的收入处理。

此外，企业在确定商品销售收入时，不考虑各种预计可能发生的现金折扣、销售折让。

现金折扣在实际发生时计入发生当期的财务费用，销售折让在实际发生时冲减当期销售收入。

已经确认收入的售出商品发生销售退回的，应冲减退回当期的收入，但在资产负债表日及以前售出的商品在资产负债表日至财务报告批准报出日之问发生退回的，应按资产负债表日后事项的处理原则处理，调整资产负债表日编制的会计报表有关收入、费用、资产、负债、所有者权益等项目的数字。

2.税法的规定

根据现行规定，商品销售收入在符合以下四个条件之一时即予以确认：

（1）收讫销货款；

（2）商品已经发出，取得索取销货款的权利；

（3）发票已经开出，提货单已交给买方；

（4）采用预收款方式转让土地使用权或销售不动产的，收到预收款。

对商品销售折扣、销售折让和销售退回，税法规定在实际发生时，纳税人如有符合规定的发票作凭证，则可以予以确认，冲减当期销售收入；

如销售退回涉及日后事项的，要按《资产负债表日后事项》准则的要求处理。

3.差异分析

（1）收入确认原则的差异

企业会计制度在确认收入时，遵循“实质重于形式”的原则，需要会计从业人员的职业判断，侧重于收入的实质性实现，根据交易的实质确认是否作为销售收入处理，而不是按其法律形式进行核算和反映。

税收上虽然也强调“实质重于形式”原则，但尽量减少“选择、判断”的余地，以方便税务管理，体现公平。

同时，税务人员很难对会计从业人员的职业判断的合理性做出裁定。

另外，税法上更注重完成交易的法律要件，只要发生应税行为，不论企业是否作销售处理，都要按照税法规定计征税款。

会计遵循“谨慎性原则”，在确认收入时，要考虑由此带来的风险，以避免高估资产和收益。

税法不考虑收入在商品所有权上的风险，这一风险属于企业的经营风险，应由企业的税后利润补偿，国家不享有企业的利润，当然也不应承担企业的经营风险。

例如采取直接收款方式销售商品，销售方只要取得索取销售额的凭据，即使并未收到货款，也要申报交纳增值税和消费税。

客户由于信誉等原因拖欠货款，那是价款结算的问题，国家不承担企业经营的风险。

如［例5］中，会计上虽不确认收人，但税法要确认应税收入。

（2）收入确认时间的差异

会计制度规定只要同时符合确认收入的四个条件，当期就要确认收入；

如果不符合四个条件，当期就不能确认收入。

税法对应税收入的时间区分不同的税种做出不同的规定，增值税、营业税、消费税和企业所得税都分别规定了应税收入的确认时间。

同时，在同一税种下，应税收入的确认时间还要区分不同的交易性质。

在采用托收承付和委托银行收款方式下销售商品，税法规定发出货物并办妥托收手续的当天，就发生了增值税和消费税的纳税义务，就要申报纳税。

（3）收入计量的差异

①企业销售商品的收入，会计上通过主营业务收入和其他业务收入科目核算与反映。

税法对销售商品收入的确认，不仅包括会计上的主营业务收人和其他业务收入，还包括会计不作收入的价外费用和视同销售。

②独立企业之间收入的计量，税法与会计不存在差异。

但企业之间关联交易会计上只要求在财务会计报表中进行披露，而税法则要求按照关联交易的公允价值确定交易的应税收入。

③会计上企业销售商品必须满足收入确认的四个条件才能确定收入，企业的销售行为在会计上不满足收入确认的条件而不确认收入时，可能只是按成本结转“发出商品”等，而税法上可能会确定为应税收入。

④会计对商业折扣按实际收取的价款确认销售商品收入，税法为了保证进项税额抵扣的准确性，明确规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；

如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

同时，税法还规定，折扣销售（税法将商业折扣定义为折扣销售）仅限于货物价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按增值税条例“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。

例2：

长城公司10月5日发给长虹机器厂甲产品l000件，增值税专用发票注明货款500000元，增值税额85000元，代垫运杂费10000元。

在发出商品并办妥托收手续后得知，该厂在另一笔交易中发生巨额损失，资金周转十分困难，经与购货方交涉，确定此项收入本月收回的可能性不大，决定不确认收入。

则长城公司应作如下会计处理：

①将已发出商品成本转入“发出商品”科目，该批商品的成本为350000元。

会计分录为：

发出商品　　350000

库存商品——甲产品　　350000

②将增值税发票上注明的增值税额转入应收账款。

会分录为：

应收账款——长虹机器厂　　85000

应交税金——应交增值税（销项税额）　85000

（注：

如果销售该批商品的纳税义务尚未发生，则不作这笔分录，待实际发生时再作该笔分录）

假如12月20日长城公司得知长虹机器厂经营和财务状况已经好转，长虹机器厂也承诺付款，此时，长城公司确认该项收入时，应作如下会计分录：

应收账款——长虹机器厂　　500000

主营业务收入　　500000

同时，

主营业务成本　　350000

根据税法规定，该批商品销售业务除确认增值税销项税额外，本年度终了，还应作为销售业务调增应纳税所得额，下一年度应将该项确认销售收入业务调减应纳税所得额。

长城公司可将此业务作为时间性差异按纳税影响会计法进行核算。

例3：

甲企业为增值税一般纳税企业，适用增值税税率17％。

2006年5月1日，甲企业与乙企业签订协议，向乙企业销售一批商品，增值税专用发票上注明销售价格为1100000元，增值税为187000元。

协议规定，甲企业应在9月30日将所售商品购回，回购价为l200000元（不含增值税）。

商品已发出，货款已收到。

假设：

（1）甲企业对库存商品采用实际成本法计价，该批商品的实际成本为900000元；

（2）除增值税外不考虑其他相关税费。

甲企业的会计分录如下：

①发出商品时：

银行存款　　1287000

库存商品　　900000

应交税金—应交增值税（销项税额）　　187000

待转库存商品差价　　　　　　　　　　200000

②由于回购价大于原售价，因而应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提的利息费用直接计入当期财务费用。

因为售后回购本质上属于一种融资交易，回购价大于原价的差额相当于融资费用，因而应在计提时直接计入当期财务费用。

5月～8月，每月应计提的利息费用为（1200000-1100000）÷

5=20000（元）。

财务费用　　20000

待转库存商品差价　　　20000

③9月30日，甲企业购回5月1日销售的商品，增值税专用发票上注明的价款为1200000元，增值税额为204000元。

物资采购（或库存商品等）　　　　　　　1200000

应交税金——应交增值税（进项税额）　　204000

银行存款（或应付账款）　　1404000

待转库存商品差价　　280000

财务费用　　　　　　20000

物资采购（或库存商品等）　　300000

根据税法规定，如果售后回购业务跨纳税年度的，则应在年度终了，对售后回购业务进行所得税纳税调整。

由此可知，会计制度对售后回购业务不确认为销售商品，而是按照“实质重于形式”原则，视同融资业务处理；

但税法则将售后回购业务视为销售、购入两项经济业务处理。



2.3提供劳务收入确认的差异分析

提供一项劳务取得的总收入，一般按照企业与接受劳务方签订的合同或协议的金额确定，并按实际收到或应收的价款入账。

有现金折扣的，应在实际发生时计入财务费用。

劳务收入分为不跨年度劳务收入和跨年度劳务收入。

不跨年度劳务收入应按完成合同法，即在劳务完成时确认收入，确认的金额为合同或协议总金额，确认时，可比照商品销售收入确认原则。

跨年度劳务收入的确认应在资产负债表日根据劳务的