税务师财务与会计讲义 3Word文件下载.docx
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（三）固定资产核算应设置的会计科目
在建工程类别
固定资产
在建工程
累计折旧
工程物资
固定资产清理
在建工程减值准备
固定资产减值准备
工程物资减值准备
1.企业应当设置“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”，按固定资产类别、使用部门和每项固定资产进行明细核算。
2.“固定资产清理”科目核算企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转入清理的固定资产价值以及在清理过程中发生的清理费用和清理收益。
固定资产清理完成时，借记登记转出的清理净收益，贷方登记转出的清理净损失，结转清理净收益、净损失后，该科目无余额。
企业应当按照被清理的固定资产项目设置明细账，进行明细核算。
二、外购固定资产
企业外购的固定资产，应按实际支付的购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，作为固定资产的取得成本。
（1）按照现行增值税制度的规定，可以从销项税额中抵扣的增值税进项税额，不计入固定资产成本。
（2）契税、车辆购置税，直接计入相关资产的成本。
1.购入不需要安装的机器设备（动产）
一般纳税人
借：
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：
银行存款/应付账款
小规模纳税人
固定资产【价税合计】
【例题1】2018年1月1日，甲公司购入一台不需要安装即可投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的价款为30000元，增值税税额为4800元，另支付包装费并取得增值税专用发票，注明包装费700元，税率6%，增值税税额42元，款项以银行存款支付。
假设甲公司属于增值税一般纳税人。
借：
固定资产 30700
应交税费——应交增值税（进项税额） 4842
贷：
银行存款 35542
【习题1·
单选题】某企业为增值税一般纳税人，购入一台不需要安装的设备，增值税专用发票上注明的价款为50000元，增值税税额为8000元。
另发生运输费1000元，包装费500元（均不考虑增值税）。
不考虑其他因素，该设备的入账价值为（ ）元。
A.50000
B.60000
C.58500
D.51500
『正确答案』D
『答案解析』该设备的入账价值＝50000＋1000＋500＝51500（元）。
2.购入需要安装的机器设备（动产）等固定资产
应在购入的固定资产取得成本的基础上加上安装调试成本等，作为入账成本。
交易/业务
账务处理
购入设备
支付安装调试成本
银行存款
耗用本单位材料、产品或人工
原材料/库存商品【成本价】
应付职工薪酬等
达到预定可使用状态
【例题2】2018年1月1日，甲公司用银行存款购入一台需要安装的设备，增值税专用发票上注明的价款为200000元，增值税税额为32000元，支付安装费并取得增值税专用发票，注明安装费40000元，税率为16%，增值税税额6400元。
甲公司为增值税一般纳税人。
①购入进行安装时：
在建工程 200000
应交税费——应交增值税（进项税额）32000
银行存款 232000
②支付安装费时：
在建工程 40000
应交税费——应交增值税（进项税额）6400
银行存款 46400
③设备安装完毕交付使用时：
该设备的成本＝200000＋40000＝240000（元）。
固定资产 240000
在建工程 240000
【例题3】2018年1月1日，甲公司购入一台需要安装的设备，增值税专用发票上注明的价款为200000元，增值税税额为32000元，支付安装费40000元，增值税税额6400元，款项以银行存款支付。
假设甲公司为增值税小规模纳税人，进项税额不得从销项税额中抵扣，应计入固定资产成本核算。
在建工程 232000
银行存款 232000
在建工程 46400
银行存款 46400
该设备的成本＝232000＋46400＝278400（元）。
固定资产 278400
在建工程 278400
3.购进不动产或不动产在建工程按规定进项税额分年抵扣的账务处理
一般纳税人自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额按现行增值税制度规定自取得之日起分2年从销项税额中抵扣的，第一年抵扣比例为60%，第二年（第13个月）抵扣比例为40%。
固定资产/在建工程
应交税费——应交增值税（进项税额）
【60%】
应交税费——待抵扣进项税额【40%】
应付账款/银行存款等
尚未抵扣的进项税额待以后期间允许抵扣时：
应交税费——应交增值税（进项税额）
【40%】
应交税费——待抵扣进项税额
【例题4】2019年1月1日，甲公司购入一幢商业大楼作为生产车间并交付使用，取得的增值税专用发票上注明价款为20000万元，增值税税额为2000万元，款项以银行存款支付。
甲公司为增值税一般纳税人，进项税额分2年从销项税额中抵扣，当年可抵扣60%，下一年可抵扣40%。
甲公司账务处理如下：
2019年1月1日，购入固定资产时：
固定资产 20000
应交税费——应交增值税（进项税额）1200【2000×
60%】
应交税费——待抵扣进项税额 800【2000×
40%】
银行存款 22000
2020年1月1日（第13个月），进项税额可以抵扣销项税额时：
应交税费——应交增值税（进项税额） 800
应交税费——待抵扣进项税额 800
4.企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产
应将各项资产单独确认为固定资产，并按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。
【例题5】2018年1月1日，甲公司向乙公司（均为增值税一般纳税人）一次购进了三台不同型号且具有不同生产能力的设备A、B、C，增值税专用发票上注明价款10000万元，增值税税额1600万元，另支付包装费75万元，增值税税额4.5万元，全部以银行存款转账支付。
假设设备A、B、C的公允价值分别为4500万元、3850万元和1650万元。
①确定应计入固定资产成本的金额，包括购买价款、包装费：
应计入固定资产的成本＝10000＋75＝10075（万元）
②确定设备A、B、C的价值分配比例：
A、B、C的公允价值合计＝4500＋3850＋1650＝10000（万元）
A设备应分配的固定资产价值比例＝4500/10000×
100%＝45%
B设备应分配的固定资产价值比例＝3850/10000×
100%＝38.5%
C设备应分配的固定资产价值比例＝1650/10000×
100%＝16.5%
③确定A、B、C设备各自的成本：
A设备的成本＝10075×
45%＝4533.75（万元）
B设备的成本＝10075×
38.5%＝3878.875（万元）
C设备的成本＝10075×
16.5%＝1662.375（万元）
④甲公司应编制如下会计分录：
固定资产——A设备 4533.75
——B设备 3878.875
——C设备 1662.375
应交税费——应交增值税（进项税额） 1604.5
银行存款 11679.5
三、建造固定资产
企业自行建造固定资产，应当按照建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为固定资产的成本。
企业自行建造固定资产，应通过“在建工程”科目核算。
企业自建固定资产，主要有自营和出包两种方式。
（一）自营工程
自营工程，是指企业自行组织工程物资采购、自行组织施工人员施工的建筑工程和安装工程。
自营工程账务处理
购入工程物资时
应交税费——待抵扣进项税额【40%】
银行存款/应付账款等
【说明】若工程是不动产，则为上面的分录；
若工程是动产，则增值税进项税额可在当期全部抵扣
领用工程物资时
工程物资
工程领用外购的原材料或商品时
原材料/库存商品
【教师提示】购进时已全额抵扣进项税额的货物和服务，转用于不动产在建工程的，其已抵扣进项税额的40%，应于转用的当期从进项税额中扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用的当月起第13个月从销项税额中抵扣。
应交税费——待抵扣进项税额【40%】
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
工程领用本企业自产商品时
库存商品【成本价】
自营工程发生的其他费用
（如分配工程人员工资等）
银行存款、应付职工薪酬
自营工程达到预定可使用状态时
在建工程
【例题6】甲公司为增值税一般纳税人，2019年1月1日，自建厂房一幢，购入为工程准备的各种物资500000元，增值税专用发票上注明的增值税税额为80000元，全部用于工程建设。
领用外购的水泥一批，实际成本为400000元，相关进项税额64000元。
工程人员应计工资100000元，支付的其他费用并取得增值税专用发票，注明安装费30000元，税率10%，增值税税额3000元。
工程完工并达到预定可使用状态。
（1）购入工程物资时：
工程物资 500000
应交税费——应交增值税（进项税额）（80000×
60%） 48000
——待抵扣进项税额 （80000×
40%） 32000
银行存款 580000
（2）工程领用工程物资时：
在建工程 500000
工程物资 500000
（3）工程领用外购的水泥时：
在建工程 400000
库存商品 400000
同时，根据现行增值税制度规定，核算领用水泥的进项税额中以后期间可抵扣的部分（40%）。
应交税费——待抵扣进项税额 （64000×
40%）25600
应交税费——应交增值税（进项税额转出） 25600
（4）分配工程人员工资时：
在建工程 100000
应付职工薪酬100000
（5）支付工程发生的其他费用时：
在建工程 30000
银行存款 30000
同时，根据现行增值税制度规定，核算该费用相关的进项税额中以后期间可抵扣的部分（40%）。
应交税费——应交增值税（进项税额）（3000×
60%）1800
——待抵扣进项税额 （3000×
40%） 1200
银行存款 3000
（6）工程完工转入固定资产的成本＝500000＋400000＋100000＋30000＝1030000（元）。
固定资产 1030000
在建工程 1030000
（二）出包工程
出包工程是指企业通过招标方式将工程项目发包给建造承包商，由建造承包商组织施工的建筑工程和安装工程。
企业采用出包方式进行的固定资产工程，其工程的具体支出主要由建造承包商核算，在这种方式下，企业支付给建造承包商的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目核算。
外包工程账务处理
交易/事项
向建造承包商结算的进度款，并由对方开具增值税专用发票
工程达到预定可使用状态时
【例题7】甲公司为增值税一般纳税人，2019年1月1日，将一幢厂房的建造工程出包给丙公司（增值税一般纳税人）承建，按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司结算进度款并取得丙公司开具的增值税专用发票，注明工程款600000元，税率10%，增值税税额60000元。
2020年1月1日，工程完工后，收到丙公司有关工程结算单据和增值税专用发票，补付工程款400000元，税率10%，增值税税额40000元。
（1）按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司结算进度款时：
在建工程 600000
应交税费——应交增值税（进项税额）（60000×
60%）36000
——待抵扣进项税额（60000×
40%） 24000
银行存款 660000
（2）补付工程款时：
在建工程 400000
应交税费——应交增值税（进项税额）（40000×
60%）24000
——待抵扣进项税额（40000×
40%） 16000
银行存款 440000
（3）工程完工并达到预定可使用状态时：
固定资产 1000000
在建工程 1000000
四、固定资产计提折旧
（一）固定资产折旧概述
企业应当在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。
应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的金额，已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。
企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。
固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。
1.影响固定资产折旧的主要因素
（1）固定资产原价，是指固定资产的成本。
（2）预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。
（3）固定资产的使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。
（4）固定资产减值准备，是指固定资产已计提的固定资产减值准备累计金额。
2.固定资产折旧的范围
除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧：
（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产；
（2）单独计价入账的土地。
①未使用、不使用的固定资产应当照提折旧；
②固定资产改扩建，应转入“在建工程”核算，在改扩建期间不计提折旧。
在确定计提折旧的范围时，还应注意以下几点：
①固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；
当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。
②固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；
提前报废的固定资产，也不再补提折旧。
③已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；
待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。
3.固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核
企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。
（1）使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。
（2）预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。
（3）与固定资产有关的经济利益预期消耗方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。
【习题2·
多选题】下列各项中，影响固定资产折旧的因素有（ ）。
A.固定资产原价
B.固定资产的预计使用寿命
C.固定资产预计净残值
D.已计提的固定资产减值准备
E.税法规定的固定资产最低折旧年限
『正确答案』ABCD
『答案解析』选项E，对于税法规定的折旧年限，只可能影响企业缴纳所得税，不影响会计中对固定资产折旧的计提。
【习题3·
多选题】下列各项中，应计提固定资产折旧的有（ ）。
A.经营租入的设备
B.融资租入的办公楼
C.已投入使用但未办理竣工决算的厂房
D.已达到预定可使用状态但未投产的生产线
E.作为固定资产单独入账的土地
『正确答案』BCD
『答案解析』企业应当对所有的固定资产计提折旧，但是已经提足折旧仍然继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。
企业对经营租入的设备不具有所有权，因此不对其计提折旧。
（二）固定资产的折旧方法
企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期消耗方式，合理选择固定资产折旧方法。
【教师解读】
固定资产折旧，就是资产本身的价值转移过程。
计提固定资产折旧，就是将相应价值按照会计的假设公式逐期计算并列入会计账簿、报表的过程。
1.年限平均法（直线法）
采用年限平均法计提固定资产折旧，其特点是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内，采用这种方法计算的每期折旧额是相等的。
年限平均法的计算公式如下：
年折旧率＝（1－预计净残值率）÷
预计使用寿命（年）
年折旧额＝固定资产原价×
年折旧率
月折旧率＝年折旧率÷
12
月折旧额＝固定资产原价×
月折旧率＝年折旧额÷
【例题8】甲公司有一幢厂房，原价为480000元，预计可使用10年，预计报废时的净残值率为1%，按年限平均法计提折旧。
方法一
净残值＝480000×
1%＝4800（元）
应计折旧额＝480000－4800＝475200（元）
年折旧额＝475200÷
10＝47520（元）
月折旧额＝47520÷
12＝3960（元）
方法二
年折旧率＝（1－1%）/10＝9.9%
月折旧率＝9.9%/12＝0.825%
月折旧额＝480000×
0.825%＝3960（元）
2.工作量法
工作量法是指根据实际工作量计算固定资产每期应计提折旧额的一种方法。
工作量法的基本计算公式如下：
单位工作量折旧额＝[固定资产原价×
（1－预计净残值率）]÷
预计总工作量
某项固定资产年折旧额＝该项固定资产当年工作量×
单位工作量折旧额
某项固定资产月折旧额＝该项固定资产当月工作量×
【例题9】某企业的一辆运货卡车的原价为600000元，预计总行驶里程为500000千米，预计报废时的净残值率为5%，本月行驶4000千米，按工作量法计提折旧。
该辆汽车的月折旧额计算如下：
单位里程折旧额＝600000×
（1－5%）÷
500000＝1.14（元/千米）
本月折旧额＝4000×
1.14＝4560（元）
3.双倍余额递减法
双倍余额递减法是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的余额和双倍直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法
双倍余额递减法的计算公式如下：
年折旧率＝2/预计使用寿命（年）×
100%
年折旧额＝每年年初固定资产账面净值×
月折旧额＝每月月初固定资产账面净值×
月折旧率
采用双倍余额递减法计提固定资产折旧，一般应在固定资产使用寿命到期前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。
【例题10】某企业一项固定资产的原价为100万元，预计使用年限为5年，预计净残值为0.4万元，按双倍余额递减法计提折旧。
年折旧率＝2/5×
100%＝40%
第1年应计提的折旧额＝100×
40%＝40（万元）
第2年应计提的折旧额＝（100－40）×
40%＝24（万元）
第3年应计提的折旧额＝（100－40－24）×
40%＝14.4（万元）
从第4年起改用年限平均法（直线法）计提折旧：
第4年、第5年的年折旧额＝[（100－40－24－14.4）－0.4]/2＝10.6（万元）
4.年数总和法
年数总和法又称年限合计法，是指将固定资产的原价减去预计净残值后的余额，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用寿命，分母代表固定资产预计使用寿命逐年数字总和。
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