营改增后有形动产融资租赁的会计及税务处理Word文件下载.docx

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　　5．租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

　　例：

2012年12月28日江苏省某经批准从事有形动产融资租赁公司（已认定为增值税一般纳税人）应某机械制造公司（一般纳税人）的要求，购进数控机床一台，预计可使用年限10年，取得增值税专用发票一份，发票注明价款300万元，税额51万元；

非试点地区运输公司开来的货物运输发票一份，金额2万元；

以上款项均通过银行支付。

双方于2012年12月31日签订融资租赁合同，合同主要条款如下：

（1）租赁开始日：

2013年1月1日

（2）租赁期限：

2013年1月1日至2015年12月31日，共3年。

（3）租金支付方式：

每年末支付租金（含税）120万元。

（4）承租期满时，承租方必须以70．2万元（含税）买下，估计承租期满时的公允价值（含税）117万元。

融资租赁公司当天通过银行支付试点地区律师事务所为合同鉴证的费用，并收到开给融资租赁公司的增值税专用发票一份，发票注明金额11400元，税额684元。

机械制造公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费10000元，并用现金支付。

　　一、出租方的会计及税务处理

　　判断租赁类型：

先计算租赁内含利率，租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

计算公式为：

1200000/1.17×

（P/A，R，3）＋702000/1.17×

（P/F，R，3）＋（1170000－702000）/1.17×

（P/F，R，3）=3000000＋18600＋11400，先用14%进行计算，1200000/1.17×

（P/A，14%，3）＋702000/1.17×

（P/F，14%，3）＋（1170000－702000）/1.17×

（P/F，14%，3）=3056132.569667，再用15%进行计算，1200000/1.17×

（P/A，15%，3）＋702000/1.17×

（P/F，15%，3）＋（1170000－702000）/1.17×

（P/F，15%，3）=2999285.583324，3000000＋18600＋11400=3030000。

　　租赁内含利率 

现值

　　14% 

3056132.569667

　　R 

3030000

　　15% 

2999285.583324

　　（14%－R）/（14%－15%）=（3056132.569667－3030000）/（3056132.569667－2999285.583324），通过计算，R≈14.46%，再计算最低租赁收款额现值=1200000/1.17×

（P/A，14.46%，3）＋702000/1.17×

（P/F，14.46%，3）=2763021.46（元），同时计算，未实现融资收益=（最低租赁收款额＋未担保余值）－（最低租赁收款额现值＋未担保余值现值）=[1200000/1.17×

3＋7020000/1.17＋（1170000/1.17－7020000/1.17）]－3030000=1046923.09（元）

　　本例中租赁期3年占租赁资产尚可使用年限10年的30%，没有满足融资租赁的第3条标准；

最低租赁收款额的现值为2763021.46元大于租赁资产账面价值的90%，即（3000000+18600）×

90%=2716740（元），满足融资租赁的第4条标准；

还有租赁期满时，承租方买下该数控机床，这样租赁资产的所有权转移给了承租人，满足融资租赁的第1条，因此融资租赁公司应当将该项租赁认定为融资租赁。

　　2012．12．28购进数控机床

　　借：

融资租赁资产3000000

应交税费—应交增值税（进项税额）510000

　　贷：

银行存款 

3510000

　　支付运费并取得发票

融资租赁资产18600

应交税费—应交增值税（进项税额）1400

20000

　　2012．12．31支付合同鉴证费并取得发票

长期应收款—应收融资租赁款11400

应交税费—应交增值税（进项税额）684

12084

　　2013．1．1租出数控机床

长期应收款—应收融资租赁款4290600（1200000×

3＋702000－11400）

未担保余值 

400000（1170000/1.17－702000/1.17）

融资租赁资产3018600（3000000+18600）

未实现融资收益1046923.09

长期应付款—融资租赁销项税额625076.91（1200000/1.17×

3×

0.17＋702000/1.17×

0.17）

　　2013年1月至2013年12月，每月确认融资收入

未实现融资收益31691.50（380298÷

12）

租赁收入 

31691.50

　　2013.12.31收到租金并开出增值税专用发票

1200000

长期应收款—应收融资租赁款1200000

　　并开出增值税专用发票

长期应付款—融资租赁销项税额174358.97

应交税费—应交增值税（销项税额）174358.97

　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称所得税法实施条例）第九条规定的收入与费用配比原则，还有第十九条第二款，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

2013年会计核算的租赁收入也就是应纳税所得额是380298元，而按税法规定是收到租金1200000/1.17=1025641.03（元），租赁成本是（3030000－1170000/1.17）/3=676666.67（元），应纳税所得额是1025641.03－676666.67=348974.36（元），产生应纳税暂时性差异=380298－348974.36=31323.64（元），确认与其相关的递延所得税负债31323.64×

25%=7830.91（元）。

所得税费用95074.50（380298×

25%）

应交税费—应交企业所得税87243.59（348974.36×

　　递延所得税负债 

7830.91

　　2014年1月至2014年12月，每月确认融资收入

未实现融资收益23915.12（286981.40÷

23915.12

　　2014.12.31收到租金

　　2014年会计核算的应纳税所得额为286981.40元，而按税法规定的应纳税所得额为348974.36元，产生暂时性差异为61992.96元，一部份是2013年的应纳税暂时性差异转回，一部份是新产生了可抵扣暂时性差异。

可抵扣暂时性差异所形成的递延所得税资产=61992.96×

25%－7830.91=7667.33（元）。

所得税费用71745.35（286981.40×

　　递延所得税负债7830.91

　　递延所得税资产7667.33

　　2015年1月至2015年12月，每月确认融资收入

未实现融资收益31636.97（379643.69÷

31636.97

　　2015.12.31收到租金

　　2015.12.31收到承租人购买款并开出增值税专用发票

银行存款702000

长期应收款—应收融资租赁款600000

　　应交税费—应交增值税（销项税额）102000

　　同时作如下处理

营业外支出—处置固定资产净损失468000

未担保余值 

400000

　　应交税费—应交增值税（销项税额） 

68000

　　2015年会计核算的应得税所得额为379643.69元‚而税法规定的应纳税所得额为1200000/1.17＋702000/1.17－[（3030000－1170000/1.17）/3＋702000/1.17]=348974.36元，产生暂时性差异为30669.33元，是2014年的可抵扣暂时性差异的转回，与之对应的可抵扣税额为30699.33×

25%=7667.33（元）。

所得税费用94910.92（379643.69×

递延所得税资产7667.33

　　应交税费—应交企业所得税87243.59（348974.36×

　　《财政部、国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2012〕71号）文件规定：

对经批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

此例题在第一年和第二年所产生的销项税额累计额没有超过此项融资租赁所取得的进项税额，即税负没有超过3%，而第三年，即2015年是租赁的最后一年，租赁业务结束，此项融资租赁整个实际税负率为4.92%，超过了3%，多交了70685.22元，