职业利益笼罩下的法律制度创新对英国《有限责任合伙法》的评述刘燕Word文档下载推荐.docx

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专业人士，特别是会计职业在商业组织形式法律制度创新过程中扮演的积极角色，也应当引起我们的关注。

【摘要题】外国法制

【关键词】英国有限责任合伙/专业责任/会计职业/会计师事务所改制/制度创新

　　2001年4月，英国《有限责任合伙法》开始实施，标志着英国正式引入有限责任合伙这一新的商业组织形式。

有意思的是，虽然有限责任合伙作为法律上新创设的一种企业组织形式，可以为各类人士从事各种商业活动所采用，但是它在英国的专业人士，特别是注册会计师心中唤起的情感，远远高于这部法律对律师或者一般工商人士的意义。

《有限责任合伙法》的立法动议，源于会计职业的不懈努力；

而它的实施，不仅为会计职业提供了组织形式上的新选择，同时也意味着他们在探寻法律责任的合理边界之路上前进了一大步。

　　有限责任合伙在我国目前也成为一个热点问题。

但法学界主要关注其作为风险投资的组织载体的作用，鲜有人认识到它对于我国专业人士的职业化所具有的重大意义。

事实上，与英国的情形颇为相似，我国的专业人士，特别是会计职业对这一新的组织形式更寄予了厚望。

（注：

国内法学界对有限责任合伙的研究，主要停留在对美国有限责任合伙法的介绍，最有代表性的是宋永新所著的《美国非公司型企业法》。

但是，一些会计界的学者已经在呼吁修改《注册会计师法》，引入“有限责任合伙”这种组织形式。

参见张龙平：

“也论我国《注册会计师法》的修订问题”，载《审计研究》2001年第1期，第267页。

而财政部早在1993年颁布的《合伙会计师事务所设立及审批试行办法》中，就提出了“有限责任合伙人”的概念。

）这一点似乎与人们的常规理解有一些出入。

因为100多年来，合伙似乎是专业人士，特别是会计师们、律师们在组织形式上的惟一选择，甚至成为他们的职业道德守则或者立法中的戒条。

因此，当我国的专业人士开始走向市场，当近年来会计师事务所进行脱钩改制的体制变革时，（注：

脱钩改制是我国1999年以来进行的会计师事务所的体制改革。

原来的会计师事务所除了少许中外合作所外，都是由政府部门或单位出资设立的，类似于国有单位，与注册会计师这种市场经济中的中介服务机构的角色不匹配，也不利于会计师的成长。

1999年开始的体制改革要求所有的事务所与原开办单位或挂靠单位完全脱离关系，归还开办单位资金，重新由会计师自己出资组织会计师事务所，成为独立承担责任的社会中介机构。

有关我国会计师事务所脱钩改制的背景介绍，参见李克平：

“事务所体制改革与宏观经济体制改革”，载张佑才主编：

《合伙人与合伙所发展之路》，经济科学出版社1999年版，第115—126页。

）尽管法律上提供了“合伙”与“有限责任公司”两种组织形式，但管理层很自然地对合伙制情有独钟，并大力推行之。

李勇：

“新体制、新形势、新任务、新高度”，同上注书，第22页。

）在这一背景下，域外专业人士对传统合伙形式的一致摒弃，（注：

不仅是英国，美国得克萨斯州早在1991年就颁布了第一个《有限责任合伙法》。

1996年，美国统一州法委员会修改《统一合伙法》，采纳了有限责任合伙的组织形式，作为普通合伙的一种变型。

如今，有限责任合伙已成为最受专业人士青睐的组织形式。

国际著名的会计师事务所、律师事务所几乎都采用有限责任合伙的组织形式。

关于美国有限责任合伙法的规则，参见宋永新著《美国非公司型企业法》之第五编——“有限责任合伙法”，社会科学文献出版社2000年版。

）无疑令标榜“与国际惯例接轨”的中国会计师的职业化道路顿生变数。

　　问题已经摆在了研究者面前：

当合伙这种组织形式如此深厚地融入包括会计师在内的专业人士的理念之际，为什么域外的会计师要改制为有限责任合伙？

对于专业人士而言，有限责任合伙与传统的组织形式相比有什么特点？

域外的改革对我国正在进行会计师事务所的改制与发展有什么启示？

以及扩展开来，对于我们理解现有的专业人士法律责任的制度有什么启示？

英国《有限责任合伙法》或许是我们探讨这些问题的一个理想的起点。

而我将主要从注册会计师这一职业的组织形态的制度变迁来分析，但其中的意味将不限于会计师，而是可以延展到律师以及其他一般的职业人士。

　　一、背景：

诉讼爆炸下的专业合伙改制

（一）合伙：

理想与现实的差距

　　长期以来，英国的会计师、律师等专业人士的执业方式无非是两种：

个人独立执业或者合伙执业。

会计师事务所、律师事务所（或会计师行、律师行）通常称为“firm”，但“firm”并非是一个严格的描绘特定组织形态的法律术语。

当我们需要了解一个“firm”的法律地位，如对外的主体资格、法律责任的承担或者内部关系时，我们还必须把它链接到“个人”、“合伙”或者“公司”这样的法律主体概念上。

“合伙”、“个人”与“公司”法律主体的一个根本区别在于法律责任范围的不同。

这也就意味着，在前两种执业方式下，作为出资人的会计师需要对事务所的债务承担个人连带无会计职业无限责任；

而如果采取公司形式，出资人则可以享有有限责任的保护。

　　从历史源流来看，注册会计师作为一个职业的发展时序，本来就与公司组织形式的发展时序同步。

会计职业基本上是股份公司制度的一个伴生物。

对于这一历史源流的考察，请参见笔者：

“国外会计职业历史发展的法律视角”，载《中国注册会计师》2000年第7期。

）但是，早期的会计师毅然决然地拒绝了以“公司”的方式进行运作，哪怕因此而放弃有限责任的庇护。

这是因为，对于专业人士，特别是正在诉求一个公正、权威、以服务于社会公益为导向的职业地位的会计师而言，“公司”具有太强烈的商业色彩，与专业人士的社会服务角色相冲突；

公司的组织结构也凸显着等级与序列的色彩，而专业人士的执业活动强调的是每个人的品格与技能；

参见ICAEW，JointandSeveralLiability：

FindingaFairSolution，（London，May1996），para.49。

）商业公司的资产投入往往主要是有形资产，而在专业人士组成的合伙中，资产投入主要是这些专业人士个人的无形资产——他们的智力和社会交易能力，这种资产具有更强的个人性。

　　相反，“合伙”这一组织形式则蕴蓄着成员平等、合作、共同决定和个人责任的理念，与会计师的职业诉求非常接近。

而合伙制下的个人无限责任，似乎成为会计师们为树立一个权威而公正的专业人士形象、为追求一个独立的职业地位而自愿承受的代价。

当然，这种责任约束也为会计师等专业人士充分发挥个人能力、塑造个人品格与技能创造了更有效率的制度条件。

于是，取合伙而弃公司的惯例就在会计职业的道德守则中确定下来。

当英国的公司法确认独立审计制度，并将“firm”解释为“一个合格的会计师或者会计师合伙”时，这一选择便不再只是一个职业的自主的愿望，而变成了法律的强制性规定。

　　然而，20世纪70年代以来，伴随着科学技术的进步、物质财富的增长、市场竞争的加剧、法律制度特别是侵权法的重大发展，专业人士的执业环境发生了显著改变。

有关上述因素的变化对会计职业影响的描述，可参看笔者，“在合伙与公司间踯躅前行——美国会计师事务所组织形式的演变与企业法律制度的创新”，《中国注册会计师》2003年第2期。

关于近30年来美国职业变化的综合描述，可参看，RichardA.Posner，TheProblematicsofMoralandLegalTheory，HarvardUniversityPress，1999，特别是第三章，分析了法律职业界以及医学、军人职业界发生变化的社会条件。

其中主要的是职业界内部的进一步分工，firm内有形资产投资的增加等。

需要说明的是，波斯纳的分析虽然是以美国社会为对象的，但基本可以适用到英国的情形上。

）这一变化过程中最突出的现象，就是针对会计师、律师、医生等专业人士的法律诉讼频繁爆发，巨额索赔纷至沓来。

其中，针对会计职业的法律诉讼尤其以原告众多、索赔巨大而引人注目。

这是因为，与医生、律师的每项业务只对一个客户负责不同，会计师的工作成果——审计报告往往为资本市场中广大投资人所使用。

在英国、美国等证券市场较发达的国家，上市公司在激烈的市场竞争和金融资本约束的双重压力下，日益滋长了财务报表舞弊和欺诈行为。

会计师或由于审计本身技术手段的局限性，或由于执业过失而难以发现。

其结果是，每一起公司经营失败的事件都会将负责审计的会计师推上被告席。

针对会计师的诉讼爆炸成为普通法国家80年代中的一个共同现象。

美国80年代末爆发储蓄信贷协会危机后，负责收拾残局的联邦存款保险公司也将矛头指向会计师等专业人士；

储蓄信贷协会（Saving&

LoanAssociation）以及性质相同的节俭社团（ThriftAssociation）是美国的小型地方性金融机构，主要业务限于吸纳一般存款，并给储户发放利率较低的购房款，存贷利差是其主要利润来源。

由于美国70年代中期以后出现通货膨胀，市场利率大幅上扬，这些机构发放的长期住房抵押贷款利率收益低，无法支付存款人索要的市场利率，政府遂放开了对它们的业务限制。

这些机构转向风险较高甚至投机性的业务，导致大量坏账损失，众多储蓄信贷协会在80年代破产，损失高达1000亿美元，称为储蓄信贷协会危机。

关于储蓄信贷协会危机以及会计师在其中的法律责任问题，可参看JeffreyN.Leibell，“Accountant’sLiabilityintheSavingandLoanCrisis：

AnArgumentinFavorofAffirmativeDefenses，”ColumbiaBusinessLawReview，1991，p.71.）而在英国，1991年国际商业信贷银行关闭后，清算人向负责审计的普华和安永两家会计师行提起的索赔额竟然高达800亿美元。

有关针对会计师的诉讼爆炸的一个简要描述，可参见MarcJ.Esptein&

AlbertD.Spalding，TheAccountant’sGuidetoLegalLiabilityandEthics，Homewood，Illinous：

BusinessOneIrwin，1993，pp.1—5。

）

　　在执著于合伙制近百年以后，专业人士突然发现，合伙制下凸显的专业人士个人信誉、品格与技能的光环，已经成为其生命中无法承受之重。

80年代中期，为专业人士提供责任保险的市场在骤然扩张的索赔面前迅速萎缩，而保险费用却急剧增长。

会计师们发现，每一笔审计业务可能都将他们的身家财产毁于一旦。

1996年，英国历史最悠久的一家会计师行BDOBinderHamlyn因未发现某公司高估资产价值的舞弊行为，被判决向依赖其审计报告而收购了该公司的另一家公司赔偿6500万英镑。

由于BDOBinderHamlyn的职业保险金只有3100万英镑，因此3400万英镑的缺口就只能由该所的150余位合伙人来共同承担，每位合伙人平均为此付出20万英镑，而这家会计师行中的许多合伙人甚至根本没有听说过引起诉讼的这一审计业务！

ADTLtdv.BDOBinderHamlyn（1996）BCC808.）

（二）公司化改制：

一只烫手山芋

　　从80年代后期开始，会计职业界寻求合理限制合伙人法律责任风险的努力就开始了，（注：

这些措施包括澄清法定