房地产各操作模式涉税及注意事项.docx

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房地产各操作模式涉税及注意事项

税务综述

一、契税

契税是以所有权发生转移变动的不动产为征税对象，向产权承受人征收的一种财产税。

应缴税范围包括：

土地使用权出售、赠与和交换，房屋买卖，房屋赠与，房屋交换等。

以下列方式转移土地房屋权属的，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与征收契税：

以土地、房屋权属作价投资、入股，以土地、房屋权属抵偿债务，以获奖的方式承受土地、房屋权属，以预购方式或者预付集资建房款的方式承受土地、房屋权属。

一般按照3%至5%征收，济南按照4%征收；由受让方缴纳。

 公司制企业在重组过程中，以名下土地、房屋权属对其全资子公司进行增资，属同一投资主体内部资产划转，对全资子公司承受母公司土地、房屋权属的行为，不征收契税。

二、营业税

营业税，是对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。

营业税属于流转税制中的一个主要税种。

凡是被认定为转让行为的，都需缴纳营业税；对于转让价格过低的，可由税务部门核定其市场价值并作为计税依据。

对于股权转让行为不征收营业税。

三、土地增值税

土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。

附：

1、国税函[2010]220号文件

2、财务费用在土地增值税时处理方式

四、视同销售行为

根据国税发[2006]31号文件规定，房地产开发公司将产品转做固定资产或用于捐赠赞助、职工福利、奖励、对外投资分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他事业单位和个人的非货币财产等行为，应视同销售。

于开产品所有权或使用权转移或实现取得利益权利时确认收入。

转为自用的，根据国税函[2008]828号文件规定，不再确认收入，不需缴纳企业所得税。

亦不需缴纳营业税，根据国税发[2006]187号文件，不需缴纳土增税。

各操作模式涉税内容及操作注意点

一、转让土地使用权（很少遇到）

（一）转让方涉税

1、营业税及附加

单位或个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。

单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。

房地产企业取得土地后进行三通一平、七通一平整理后再转让的可按以上方法计征营业税，但土地整理的费用不得计入扣除金额。

《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知（财税[2003]16号）》规定如下：

（1）转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按照“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。

（2）转让已经进入建筑物施工阶段的在建项目，按照“销售不动产”税目征收营业税。

在建工程转让符合第二种情况。

2、土地增值税

根据《土地增值税暂行条例》规定，转让国有土地使用权的行为，以转让土地使用权取得的全部收入减去法定的扣除额后的余额为土地增值额，按照累进税率征收土地增值税。

根据《国家税务总局关于印发<土地增值税宣传提纲>的通知》（国税函发[1995]110号）规定：

对于取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，质询与扣除取得土地使用权时支付的地价款，缴纳的有关费用，及在转让环节支付的税金。

对于取得土地使用权后投入资金，将生地变成熟地的，计算其增值额时允许加计20%扣除。

既建造普通住宅，又建造其他商品房的，应分别核算土地增值额。

3、企业所得税、印花税

（二）受让方涉税

印花税、契税。

（三）注意要点

1、《房地产管理法》第三十九条规定：

完成开发投资总额的百分之二十五（不含土地款，分母是否为总投资额或土地款以外的总投资额待确认）以上的投资要求。

如不满足，在司法实践中，虽然不会被认为无效合同（争议较大），但却无法办理土地使用权的过户登记。

对于收购方来讲存在项目后续开发失控的风险以及项目被收购方的其他债权人司法查封、执行的风险。

二、转让公司

（一）转让方涉税

1、营业税及附加

不缴纳。

2、土地增值税

不缴纳。

3、企业/个人所得税

企业所得按25%缴纳，个人所得需代扣代缴所得税。

4、印花税

按合同额的万分之五缴纳。

（二）受让方涉税

1、只缴纳印花税。

2、受让方开发土地并销售商品房的，按照转让方取得土地使用权时支付的金额及法律规定的其他扣除金额计算可扣除成本。

（三）以上两种模式的比较

　吉祥房地产公司（由两个法人股东组成）注册资本为3500万元，无其他所有者权益。

“在建工程”金额为3500万元。

处理方式：

如意公司支付6000万元购买整个在建工程项目或支付6000万元购买吉祥公司的全部股权。

假设如意公司开发完成后总售价为9000万元，追加的开发成本为1000万元（为简化分析，此处不考虑印花税、契税）。

操作方式

公司

税种

计税基准

纳税金额

转让项目

吉祥公司

营业税及附加

6000

330

土地增值税

1470

441

企业所得税

1729

432

如意公司

契税

6000

180

营业税及附加

3000

165

土地增值税

219

0

企业所得税

1655

414

总计

1962

转让公司

吉祥股东

企业所得税

2500

625

如意公司

营业税及附加

9000

495

土地增值税

2156

647

企业所得税

2733

683

总计

2450

备注：

1、未考虑虚增发票增加成本。

2、不同情况下，转让方与受让方负税总额有所不同，具体情况具体分析。

3、转让项目模式，如意公司营业税是否以差额计征说法不一。

赞同差额计征。

参照一下链接：

（四）股权转让注意要点

1、股东章程：

经过股东会表决通过的公司章程，应及时到工商部门办理登记备案手续，否则对外不具有法律效力。

除非有证据证明交易对方知道公司章程已经发生变更以及变更的具体内容，否则未经登记的章程对公司的交易方不发生法律效力。

2、公司股东同意股权转让：

股东享有股权的优先购买权，因此股权对方外转让时，转让股东如未就其股权转让事项征得其他股东过半数同意，有可能导致股权转让行为无效。

3、应注意出让合同对土地开发周期的要求、项目开发现状，避免收购项目后承担土地闲置的风险。

4、收购项目公司股权方式最大风险点在于项目公司是否存在对外担保等表外负债。

5、合同订立原则内容合法、用语规范、风险可控、利益最大。

杜绝企业干涉政府行为的字眼、人为进行财务票据账务处理的字眼、主动为个人合作方避个税的字眼。

6、扣除追加投资成本时被追查是否涉税的风险。

自然人股权很多情况下不是一次投资，而是累计多次投资形成的。

有多种增资形式会涉税，例如被投资企业用评估增值的资产增资、盈余累计转增资本等，如果在增资环节未缴纳所的手，在转让环节会被税务机关追查，并要求补缴。

Eg：

A公司注册资本金1000万元，甲乙两人位股东，若A公司用土地使用权评估增值1200万元进行增资，则甲乙两人均应该缴纳个人所得税。

7、低价转让理由是否充分正当的税务风险：

风险1亏损概念理解有误：

会计角度为3年及以上亏损。

税务角度未下定义。

风险2无偿转让：

只可无偿转让给配偶直系亲属

三、土地作价入股

（一）转让方涉税

1、营业税

《关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号文）

（1）以无形资产、不动产投资入股，接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。

（2）股权转让不征收营业税。

2、企业所得税

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条：

企业发生非货币性资产交换，及将货物、财产、劳动用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。

《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）第二条规定“企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入……（六）其他改变资产所有权属的用途”土地使用权投资，按照规定其土地使用权应该过户至被投资企业，该资产所有权属已经发生改变而不属于内部处置资产。

因此将土地使用权投资应视同销售缴纳企业所得税。

3、土地增值税

《关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）第一条暂免征收土地增值税的规定。

会计处理

A公司土地账面价值100万元，现以评估价200万元对外投资成立B公司。

A公司账务处理如下：

借：

长期权益投资-项目公司-投资成本200万元

贷：

无形资产-土地使用权100万元

营业外收入100万元

因该土地作价为200万元，股权投资差额100万元需要调减投资成本。

借：

长期股权投资-项目公司-股权投资差额100万元

贷：

长期股权投资-项目公司-投资成本100万元

（二）受让方

1、契税、印花税

2、土地增值税、企业所得税

受让方开发土地并销售商品房的，缴纳企业所得税、土地增值税时，土地成本扣除金额的问题，目前各地规定较为混乱。

一般如下：

房地产开发企业以接受投资方式取得的土地使用权，根据有关文件的规定，此类情形以《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕21号）文件的执行日期为界限，分两种情况确认土地成本：

　　A2006年3月2日之后，在投资或联营环节，已对土地使用权投资确认收入，并对投资人按规定征收土地增值税的，以征税价格作为被投资企业取得土地使用权所支付的金额据以扣除。

B2006年3月2日之前，以土地作价入股进行投资或联营从事房地产开发的，被投资企业在土地增值税清算时，应以投资者取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用作为其取得土地使用权所支付的金额据以扣除，投资或联营时形成的土地使用权溢价不得扣除。

其中，对在2006年3月2日之前虽未办理土地使用权变更登记手续，但受让方已先行合法占有投资开发土地、并已投入资金开始开发的，按照上述规定处理。

四、合作建房

（一）操作注意事项

根据最高人民法院《关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》第十四条，所谓的合作开发房地产合同，是指当事人订立的以提供土地使用权、资金等作为共同出资，共享利润、共担风险合作开发房地产为基本内容的协议。

（１）从出资方式上看，当事人可以土地使用权、资金等有形资产出资，也可以技术、劳务等无形资产出资。

实践中，往往以土地使用权和资金作为出资。

（２）从组织方式上看，可以分为法人型（项目公司型）合作开发和合伙型、合同型合作开发（后两种统称为非法人型联营，即非项目公司型）。

现实中，因采用非项目公司型的合作方式不用组建新的企业法人，比较简便灵活，故非项目公司型的合作开发是目前房地产合作开发中采取比较多的方式。

但“三资”企业的特殊性，一般采取项目公司型的方式合作开发房地产。

（3）对外名义上，可以以双方共同名义开发，也可以以其中一方的名义开发

（4）收益分配上，可以分配建成的房屋，也可以分配销售款或者利润等

（5）双方的资质上看，表现为双方都有资质，土地提供方没有资质但资金提供方有资质，土地提供方有资质但资金提供方没有资质。

（二）风险

1、合作开发合同被认定无效的法律风险 

 [思考]一个固定回报的合同，即使被法院认定为借款合同，那又会怎么