中级会计实务第六章投资性房地产.docx

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中级会计实务第六章投资性房地产

第六章　投资性房地产

第一节　投资性房地产概述

　　一、投资性房地产的定义与特征

　　投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。

　　二、投资性房地产的范围

　　投资性房地产主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。

（一）属于投资性房地产的项目

　　1.已出租的土地使用权

　　已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得并（以经营租赁方式）出租的土地使用权。

　　对于租入土地使用权再转租给其他单位的，不能确认为投资性房地产。

　　2.持有并准备增值后转让的土地使用权

　　按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值的土地使用权。

　　3.已出租的建筑物

　　已出租的建筑物，是指企业拥有产权并出租的房屋等建筑物。

（1）用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物，企业租入再转租的建筑物不属于投资性房地产。

（2）已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，一般应自租赁协议规定的租赁期开始日起，租出的建筑物才作为已出租的建筑物。

　　（3）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。

例如，企业将其办公楼出租，同时向承租人提供维护、保安等日常辅助服务，企业应当将其确认为投资性房地产。

（二）不属于投资性房地产的项目

（1）自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。

例如，企业拥有并自行经营的旅馆。

（2）作为存货的房地产，通常指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。

　　如果某项房地产部分用于赚取租金或资本增值，部分自用，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。

　　【例题·多选题】下列关于企业土地使用权会计处理的表述中，正确的有（　）。

　　A.工业企业将出租的自有土地使用权作为无形资产核算

　　B.房地产开发企业将购入的用于建造商品房的土地使用权作为存货核算

　　C.工业企业将持有并准备增值后转让的自有土地使用权作为投资性房地产核算

　　D.工业企业将购入的用于建造办公楼的土地使用权作为无形资产核算

『正确答案』BCD

『答案解析』选项A，应作为投资性房地产核算。

　　【例题·判断题】甲公司将其自有写字楼的部分楼层对外出租，因自用部分与出租部分不能单独计量，为此甲公司将该写字楼整体确定为固定资产。

（　）

『正确答案』√

『答案解析』如果某项房地产部分用于赚取租金或资本增值，部分自用，不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产，应确认为固定资产。

　　【例题·多选题】下列各项中，属于投资性房地产的有（　）。

　　A.企业拥有并自行经营的饭店

　　B.企业出租的写字楼

　　C.房地产开发企业正在开发的商品房

　　D.企业持有拟增值后转让的土地使用权

『正确答案』BD

『答案解析』选项A，应作为固定资产核算；选项C，属于房地产开发企业的存货。

　　【例题·判断题】企业将租入的土地使用权转租给其他单位的，应该将土地使用权确认为投资性房地产。

（　）

『正确答案』×

『答案解析』对于企业租入土地使用权再转租给其他单位的，由于对该土地使用权没有控制权，不能确认为投资性房地产。

　　【例题·多选题】下列各项中，应作为投资性房地产核算的有（　）。

　　A.已出租的土地使用权

　　B.租入再转租的建筑物

　　C.持有并准备增值后转让的土地使用权

　　D.出租给本企业职工居住的自建宿舍楼

『正确答案』AC

『答案解析』选项D，出租给职工的自建宿舍楼，是间接为企业生产经营服务的，是作为自有固定资产核算，不属于投资性房地产。

　　【例题·判断题】企业租入后再转租给其他单位的土地使用权，不能确认为投资性房地产。

（　）

『正确答案』√

第二节　投资性房地产的确认和初始计量

　　一、投资性房地产的确认和初始计量

（一）外购投资性房地产的确认条件和初始计量

　　企业外购的房地产，只有在购入的同时开始对外出租或用于资本增值，才能作为投资性房地产加以确认。

　　采用成本模式进行后续计量的，借记“投资性房地产”科目，贷记“银行存款”等科目；采用公允价值模式进行后续计量的，借记“投资性房地产——成本”科目（三级明细），贷记“银行存款”等科目。

（二）自行建造投资性房地产的确认条件和初始计量

　　企业自行建造的房地产，只有在自行建造活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。

　　采用成本模式进行后续计量的，借记“投资性房地产”科目，贷记“在建工程”或“开发产品”（“开发成本”）科目。

采用公允价值模式进行后续计量的，借记“投资性房地产——成本”科目，贷记“在建工程”或“开发产品”（“开发成本”）科目。

　　【例6－3】2×18年2月，甲公司从其他单位购入一块使用期限为50年的土地，并在这块土地上开始自行建造两栋厂房（建造自用房屋地价不计入成本）。

2×18年11月，甲公司预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。

租赁合同约定，该厂房于完工时开始起租。

　　2×18年12月5日，两栋厂房同时完工。

该块土地使用权的成本为9000000元，至2×18年12月5日，土地使用权已摊销165000元；两栋厂房的实际造价均为12000000元，能够单独出售。

为简化处理，假设两栋厂房分别占用这块土地的一半面积，并且以占用的土地面积作为土地使用权划分依据。

假设甲公司采用成本模式进行后续计量。

　　甲公司的账务处理如下：

　　2×18年12月5日，两栋厂房同时完工。

该块土地使用权的成本为9000000元，至2×18年12月5日，土地使用权已摊销165000元；两栋厂房的实际造价均为12000000元，能够单独出售。

为简化处理，假设两栋厂房分别占用这块土地的一半面积，并且以占用的土地面积作为土地使用权划分依据。

假设甲公司采用成本模式进行后续计量。

　　【分析】甲公司的账务处理如下：

　　借：

固定资产——厂房　　　　　　　　　　　12000000

　　　　投资性房地产——厂房　　　　　　　　　12000000

　　　　贷：

在建工程——厂房　　　　　　　　　　　24000000

　　借：

投资性房地产——已出租土地使用权　　　4500000

　　　　累计摊销　　　　　　　　　　　　　　　　　82500

　　　　贷：

无形资产——土地使用权（9000000÷2）4500000

　　　　　　投资性房地产累计摊销　　　　（165000÷2）82500

　　二、与投资性房地产有关的后续支出

（一）资本化的后续支出

　　改扩建或装修支出满足确认条件的，应当将其资本化。

　　企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，（再开发期间）不计提折旧或摊销。

使用科目为：

投资性房地产——在建。

　　【例6－4】2×18年5月，甲公司与乙公司的一项厂房经营租赁合同即将到期。

该厂房原价为50000000元，已计提折旧10000000元。

为了提高厂房的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对该厂房进行改扩建，并与丙公司签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将该厂房出租给丙公司。

2×18年5月31日，与乙公司的租赁合同到期，该厂房随即进入改扩建工程。

2×18年12月31日，该厂房改扩建工程完工，共发生支出5000000元，均已支付，即日按照租赁合同出租给丙公司。

假定甲公司采用成本计量模式。

　　甲公司的账务处理如下：

（1）2×18年5月31日，投资性房地产转入改扩建工程。

　　借：

投资性房地产——厂房——在建　40000000

　　　　投资性房地产累计折旧　　　　　10000000

　　　　贷：

投资性房地产——厂房　　　　　50000000

　　注意：

不应通过“在建工程”科目核算。

（2）2×18年5月31日至2×18年12月31日，发生改扩建支出。

　　借：

投资性房地产——厂房——在建　5000000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　5000000

　　（3）2×18年12月31日，改扩建工程完工。

　　借：

投资性房地产——厂房　　　　　45000000

　　　　贷：

投资性房地产——厂房——在建　45000000

　　【例6－5】2×18年5月，甲公司与乙公司的一项厂房经营租赁合同即将到期。

为了提高厂房的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对该厂房进行改扩建，并与丙公司签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将该厂房出租给丙公司。

2×18年5月31日，与乙公司的租赁合同到期，该厂房随即进入改扩建工程。

2×18年5月31日，该厂房账面余额为20000000元，其中成本16000000元，累计公允价值变动4000000元。

2×18年11月30日该厂房改扩建工程完工，共发生支出3000000元，均已支付，即日按照租赁合同出租给丙公司。

假定甲公司采用公允价值计量模式。

　　甲公司的账务处理如下：

（1）2×18年5月31日，投资性房地产转入改扩建工程。

　　借：

投资性房地产——厂房——在建　　　20000000

　　　　贷：

投资性房地产——厂房——成本　　　16000000

　　　　　　　　　　　——公允价值变动　　　　4000000

（2）2×18年5月31日至2×18年11月30日，发生改建支出。

　　借：

投资性房地产——厂房——在建　　　3000000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　3000000

　　（3）2×18年11月30日，改扩建工程完工。

　　借：

投资性房地产——厂房——成本　　　23000000

　　　　贷：

投资性房地产——厂房——在建　　　23000000

（二）费用化的后续支出

　　如企业对投资性房地产进行日常维护所发生的支出，应当在发生时计入当期损益，借记“其他业务成本”等科目，贷记“银行存款”等科目。

　　【例题·判断题】企业对采用成本模式计量的投资性房地产进行再开发，且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应当对此资产继续计提折旧或摊销。

（　）

『正确答案』×

『答案解析』以成本模式计量的投资性房地产再开发期间的折旧或摊销与固定资产或无形资产的相关规定一样，暂停计提折旧或摊销。

　　【例题·单选题】企业对其分类为投资性房地产的写字楼进行日常维护所发生的相关支出，应当计入的财务报表项目是（　）。

　　A.管理费用

　　B.营业外支出

　　C.营业成本

　　D.投资收益

『正确答案』C

『答案解析』投资性房地产日常维护所发生的相关支出，应计入其他业务成本科目，在利润表中列示于“营业成本”项目。

第三节　投资性房地产的后续计量

　　投资性房地产的后续计量有成本和公允价值两种模式，通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时也可以采用公允价值模式计量。

但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

　　【例题·多选题】下列有关投资性房地产后续计量会计处理的表述中，正确的有（　）。

　　A.不同企业可以分别采用成本模式或公允价值模式