国际视野下的中国会计标准体系的整合Word格式文档下载.doc
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1992-
向国际会计标准靠拢
我国从1988年起酝酿构建"
企业会计准则"
的新会计核算体系替代原分行业的会计制度，1992年底，财政部发布了两则--《企业会计准则》及《企业财务通则》，前者主要规定了企业会计要素的确认和披露，后者主要规定了企业会计要素的计量，财政部以两则为基础，陆续发布了13个行业的企业会计制度和企业财务制度；
同时为配合我国股份制改造，财政部在1992年还发布了《股份制试点企业会计制度》，该制度借鉴了国际惯例，企图打破不同行业和所有制企业的界限，1998年财政部颁布了《股份有限公司会计制度》以取代原来的《股份制试点企业会计制度》
表二，会计标准颁布时间及实施范围
会计标准
颁布日期
适用范围
备注
《中外合资经营企业会计制度》
1985
中外合营企业
被《企业会计制度》取代
《股份试试点企业会计准则》
1992
股份公司
被《股份有限公司会计制度》取代
《会计准则、财务通则及13个行业会计制度》
1992－1993
所有企业
仍有效，但适用范围逐步缩小
《股份有限公司会计制度》
1998
具体会计准则（迄今有16个）
1997－
适用范围不同
实施范围见表四
《企业会计制度》
2000
除金融企业及小企业外的所有企业分步实施
小企业一般会计核算遵循《企业会计制度》，除了《小企业会计制度》特殊规定外，分步实施时间见表三
《金融企业会计制度》
2002
金融企业
《小企业会计制度》
2003
小企业
党的十五届四中全会提出了要"
建立健全全国统一的会计制度"
的精神以后，2000年财政部提出了"
建立符合我国国情的国家统一的企业会计核算制度体系"
新思路，该思路将我国会计核算制度体系将分为三个层次:
第一层次是按照企业性质和规模，分别建立《企业会计制度》（不含金融保险企业）、《金融保险企业会计制度》和《小企业会计制度》所应遵循的一般原则。
金融保险企业和小企业由于各自有其特性，与一般企业的会计核算存在较大的差异，需要分别单独制定会计制度，除此之外的其他企业，由于共性业务较多，应制定统一的企业会计制度，以增强不同行业、不同所有制企业之间会计信息的可比性，可靠性和透明度。
第二层次是在第一层次基础上，分别建立操作性较强的有关会计科目的设置、具体账务处理和财务会计报告的编制和对外提供办法;
进而分别形成企业、金融保险企业和小企业统一的会计报表格式、会计报表附注批露格式等。
第三层次是在上述两个层次的基础上，对于各行业企业专业性较强的会计核算，将陆续以专业会计核算办法的形式发布。
由于各行业、所有制企业的会计核算主要区别在成本构成不同，相应的收入核算也不相同，因此，各行业、各所有制企业的个性业务，将采取拟定各个专业会计核算办法来解决。
另外，针对实际工作中出现的新情况、新问题，或对于会计制度规定不合理的地方。
做出专门的补充规定或问题解答，作为贯彻实施会计制度的重要手段。
目前的会计制度制订就是围绕该思路展开，2000年发布《企业会计制度》，2002年发布《金融企业会计制度》、2004年发布的《小企业会计制度》，但我们认为财政部将这三个制度并行定位的思路是值得商榷的。
企业会计制度与企业会计准则并行的会计标准体系
财政部此次出台的《小企业会计制度》较好处理了与《企业会计制度》的关系，《企业会计制度》适用于所有企业，包括金融企业和小企业，只是金融企业业务特殊性以及小企业业务简单性，决定了其需要一些特殊规定，当前《小企业会计制度》就只体现了特殊性，一般性规定遵循相关会计规范，目前当然是企业会计制度、会计准则及行业会计制度；
实际上《企业会计制度》是"
母"
，金融企业会计制度及小企业会计制度是"
子"
，其层次应与行业核算办法一样，也是基于《企业会计制度》的特殊规定，与已发布的《航空企业会计核算办法》及《施工企业会计核算办法》没有本质差异，我们认为会计制度就分两个层次，第一层次是一般会计制度，第二层次是特殊会计制度，包括特殊行业、特种业务及小企业会计制度，会计科目和会计报表隶属于相应层次的会计制度，不应该单独形成一个层次。
财政部同时认为，由于现行财务会计管理体制所致，一般企业特别是国有企业所采用的会计政策仍然带有很多的不符合会计要素定义的规定，从而造成了企业资产不实、利润虚增、所有者权益不实等状况，也造成了企业大量的虚资产。
另外，目前我国大部分企业没有完善的法人治理结构，没有完善、有效的内部控制制度，在这种情况下实施《企业会计制度》可能引起新情况下的会计信息失真。
因此，《企业会计制度》的实施不可能整齐划一地由所有企业同时实施，必须有计划、有目标地分步骤实施。
这导致目前我国一部分企业实施《企业会计制度》，一部分企业仍适用《行业会计制度》
表三，《企业会计制度》分步实施时间
企业性质
实施时间
2001
外商投资企业
国资委国有企业
2005年前
非国资委国有企业
报批后执行
集体企业（乡镇企业）
2003起逐步实施
民营企业
新设企业
设立起执行
我国当前的会计标准核算体系实际上有三大类别，一个是1992年以来的行业会计制度；
第二个是1997年以来的具体会计准则，第三个是2000年以来的企业会计制度。
目前会计核算体系格局是以行业会计制度与企业会计制度为中心，具体会计准则为补充。
财政部在完善会计制度的同时，同时制订和修订与国际惯例形式接轨的会计核算标准--会计准则，1992年发布了基本会计准则，自1997年以来，财政部已发布了16个会计准则，计划在2005年将基本建成会计准则体系，包括40多项具体会计准则和财务会计概念框架。
表四，现行16项具体会计准则实施范围
实施范围
准则名称
《现金流量表》、《债务重组》、《会计政策、会计估计变更和会计差错更正》、《非货币性交易》、《或有事项》、《借款费用》、《租赁》、
股份公司，鼓励其它企业先行施行
《投资》、《无形资产》、《存货》、《固定资产》
上市公司
《关联方关系及其交易披露》、《资产负债表日后事项》、《收入》、《建造合同》、《中期财务报告》
二、会计准则与会计制度并存的权威解释
会计是国际通用的商业语言，而会计规范作为这种特殊"
语言"
的语法，也在国际上形成了一定的能用形式，那就是会计准则，可以说，会计准则这种规范形式实际上已构成了国际通用会计惯例的一个组成部分1。
在会计国际化成为不可阻挡的潮流下，财政部突然于2000年底发布《企业会计制度》，这好象有点与国际惯例背离，对此，有关方面对此有过评述：
1、葛家澍教授说过，准则与制度无所谓孰优孰劣，实质重于形式，只要在内容上借鉴国际上通用的会计惯例，吸取世界上先进的会计处理和信息披露的技术，即使采用我国会计界喜闻乐见的"
制度"
作为形式，也未必降低所能起的会计规范作用2；
葛家澍教授还说，从建国以后，我国的会计规范就采取"
的形式，这种形式不但在我国由来已久，为人们所喜闻乐见，而且制度向来被认为是法规的组成部分，具有明显的统一性和强制性，因此这同国家需要直接管理全国会计事务，统一会计制度的制订，更好地适应统一财政经济体制的需要是异常吻合的。
3
2、会计标准的表现形式不是唯一的，有些国家的会计标准的表现为会计准则，还有一些国家的会计标准表现为会计核算制度，前者如美国，后者如法国。
当人们在比较不同国家的会计标准时，并不区分是会计核算制度的规定还是会计准则的规定，而是看具体某类业务或交易是否采用同样的会计政策，是否有差别存在，我们在进行会计核算制度改革时，不应拘泥于形式，而应注重其实质，那种认为会计准则就是会计标准改革，制定会计核算制度就不是会计标准改革的观点，是站不住脚的4。
3、我国法律体系类似于大陆法系，在借鉴国际会计惯例的过程中，应当更多地参考法国、德国、日本等大陆法法系国家的会计标准，因为这些国家的会计标准与我国比较接近，更便于借鉴；
美国与英国则恰恰相反，他们的法系应当归属于海洋法系，其会计管理体制和会计准则与我国差别较大，在借鉴美国和英国为代表的海洋法系国家的会计标准时应当谨慎5
4、西方一些实行会计准则的国家虽然由有关机构与职业团体制定并公布会计准则，公司在实际执行中，仍要根据会计准则制定会计科目体系，据以进行会计核算，所不同的是，这种会计科目体系是公司自行制定的，属于公司内部核算制度，我国目前将会计制度改由企业自行制定的条件还相差甚远6。
5、在我国，《企业会计制度》以及《企业会计准则》都是国家统一的会计核算制度，其定位属于行政法规性的规范性文件，而不是公认会计原则。
作为具有行政法规性的文件，不允许企业有更多的选择侍会计政策的余地；
公认会计原则却具有较大的灵活性，实际执行中在很大程度上取决于企业和会计中介机构的职业判断，我国的《企业会计制度》与西方国家的公认会计原则是有本质区别的，照搬美国由FASB制定并公布上百项会计准则而取代会计制度，不仅在短时间内难以达到，即使能够达到，将会计准则作为公认会计原则，也不太符合中国的国情，既背离中国的法律环境，又会导致会计规范的弱化，会计人员将无所适从，如果那样做了，有可能引起混乱7。
6、从发达国家会计规范的发展历史情况看，会计准则是随着随着经济的发展逐步制定的，要建立一套相对完善的会计准则需要几代人的不懈努力，会计准则通常只作原则性规定，不可能象会计制度那样详细具体，以会计准则作为会计规范的唯一或主要形式，要求会计人员和注册会计师有比较高的素质，以便在会计和审计的具体工作中根据准则的原则性发挥专业判断，由于我国大部分会计人员和注册会计师对准则还比较陌生的，比较切实可行的做法是实行会计规范的"
双轨制"
，即在统一会计制度的同时，继续制定、完善和推广会计准则8
7、（会计）准则重点是规范会计确认和计量，（会计）制度侧重于记录和报告，准则的优点是能够提高会计人员的职业判断能力，制度的优点是容易被广大会计人员所接受，它们之间的优缺点是可以互补的，而且可以结合起来运用。
考虑到中国国情，考虑到会计制度也有易懂易学、便于操作的优点，我觉得会计制度来规范其会计核算仍然是有必要的，那就是说，在我国今后一段时期，准则与制度两种形式在会计规范中应当同时并存9。
8、（会计准则）一方面符合国外人士的阅读习惯，便于他们理解我国的会计标准，另一方面也是建立和完善我国会计准则体系的需要，因此会计准则作为会计标准的表现形式应予保留。
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