2010中级会计实务15至20章总结Word文档格式.doc

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税前会计利润

加上纳税调整增加额，减去纳税调整减少额

计算应交所得税

计算所得税费用

在资产负债表债务法下，所得税核算有三个步骤：

　　1.计算应交所得税

　　应交所得税＝应纳税所得额×

所得税率

　　2.计算暂时性差异的影响额，分别确认递延所得税资产和负债期末余额

　　①递延所得税资产期末余额＝可抵扣暂时性差异期末余额×

适用所得税税率

　　②递延所得税负债期末余额＝应纳税暂时性差异期末余额×

　　③通过递延所得税资产（负债）期末余额减期初余额得到递延所得税资产（负债）的本期的发生额。

　　（3）计算所得税费用

　　所得税费用＝当期所得税＋递延所得税

　　借：

所得税费用　　　　　　　

　　　　递延所得税资产　　　　　　

　　　　贷：

应交税费——应交所得税　　　　　

　　　　　　递延所得税负债　

三、资产计税基础及其确定

　资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。

如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。

即：

　　●资产的计税基础=资产未来期间计税时可税前扣除的金额

　　通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。

　　●某一资产负债表日资产的计税基础=资产的成本－以前期间已税前列支的金额

　　◆如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。

【总结】

　　1.当资产账面价值小于计税基础时，形成可抵扣暂时性差异；

　　2.当资产账面价值大于计税基础时，形成应纳税暂时性差异。

　　企业应当按照适用的税收法规规定计算确定资产的计税基础。

主要资产项目计税基础的确定：

（一）固定资产

初始确认——以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。

会计与税收处理的差异主要来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。

1．折旧方法、折旧年限产生的差异

2．因计提固定资产减值准备产生的差异

（二）无形资产

除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。

1．对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本；

税法规定，企业发生的研究开发支出可税前扣除。

2.无形资产

初始确认

（1）内部研究开发形成的无形资产

税法规定——企业发生的研究开发支出可税前加计扣除（即一般可按当期实际发生的研究开发支出的150%加计扣除）。

●内部研究开发所形成的无形资产在以后期间可税前扣除的金额为0，即其计税基础为0。

新所得税条例已变化，故了解即可。

（2）其他方式取得的无形资产——初始确认时的入账价值一般等于计税基础。

　　持有期间进行后续计量时：

　　使用寿命有限的无形资产：

账面价值=实际成本-累计摊销（会计）-减值准备

　　使用寿命不确定的无形资产：

账面价值=实际成本-减值准备

　　计税基础=实际成本-累计摊销（税收）

（三）以公允价值计量的金融资产

会计期末按公允价值计量，账面价值=公允价值。

计税基础=成本。

1．以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

会计：

期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益

税收：

成本

2.可供出售金融资产

期末按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积—其他资本公积）。

（四）采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

1.会计：

期末按公允价值计量税收：

以历史成本为基础确定

（1）采用成本模式计量的投资性房地产——与固定资产和无形资产相同。

（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产

　　会计期末按公允价值计量，账面价值=公允价值。

　　计税基础=取得时的历史成本-累计折旧（累计摊销）

2．其他各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）。

【拓展】以成本模式进行后续计量的投资性房地产和固定资产或无形资产类似，同样可能会产生暂时性差异。

（五）存货

　　账面价值=成本-存货跌价准备

　　计税基础=成本

（六）应收款项

　　账面价值=账面余额-坏账准备

　　计税基础=账面余额-按应收账款账面余额5‰计提的坏账准备

其他计提了资产减值准备的各项资产。

有关资产计提了减值准备以后，其账面价值会随之下降，而按照税法规定，资产的减值在转化为实质性损失之前，不允许税前扣除，即其计税基础不会因减值准备的提取而发生变化，从而造成资产的账面价值与其计税基础之间的差异。

四、负债的计税基础及其确定

　　负债的计税基础——是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

　　即：

负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额

　　◆通常情况下，负债（如短期借款、应付票据、应付账款等负债）的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。

　　某些情况下，负债的确认（如自费用中提取的负债）可能会涉及损益，进而影响不同期间应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额。

一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是因自费用中提取的负债。

　1.预计负债

（1）企业因销售商品提供售后服务等确认的预计负债：

　　会计准则——企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认

　　预计负债。

　　计税基础=账面价值-可从未来经济利益中扣除的金额=0。

（2）其他事项确认的预计负债

　　会计准则——按照或有事项准则规定，确认预计负债。

　　税法——某些情况下，因有些事项（如债务担保等）确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为0，则：

计税基础=账面价值。

　　2.预收账款

（1）税法规定的收入确认时点与会计规定相同

　　计税基础=账面价值

（2）税法规定的收入确认时点与会计规定不同

　　会计——不符合收入确认条件，作为负债反映。

　　税法——按照税法规定应计入当期纳税所得，未来期间可全额税前扣除，计税基础=0。

　　3.应付职工薪酬

企业会计准则规定，企业为获得职工提供的服务所给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。

税法规定，企业支付给职工的工资薪金性质的支出可税前列支（外资企业）或按照一定的标准计算的金额准予税前扣除（内资企业）。

一般情况下，对于应付职工薪酬，其计税基础为账面价值减去在未来期间可予税前扣除的金额零之间的差额，即账面价值等于计税基础。

　　4.其他负债

　　其他负债如应交纳的罚款和滞纳金等，一般情况下，计税基础＝账面价值。

如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。

税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。

【总结】对负债来说

　　1.负债账面价值大于计税基础，形成可抵扣暂时性差异；

　　2.负债账面价值小于计税基础，形成应纳税暂时性差异。

五、暂时性差异的确定

　　1.应纳税暂时性差异

　　应纳税暂时性差异——是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税。

　　应纳税暂时性差异产生当期——应确认相关的递延所得税负债。

（1）资产账面价值大于其计税基础—→产生应纳税暂时性差异。

（2）负债账面价值小于其计税基础—→产生应纳税暂时性差异。

　　2.可抵扣暂时性差异

　　可抵扣暂时性差异——是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

该差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税。

　　可抵扣暂时性差异产生当期——符合确认条件时应确认相关的递延所得税资产。

（1）资产账面价值小于其计税基础—→产生可抵扣暂时性差异。

（2）负债账面价值大于其计税基础—→产生可抵扣暂时性差异。

　3.特殊项目产生的暂时性差异

（1）某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值O与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。

　　如筹建期间发生的费用：

会计计入当期损益。

税收在开始生产经营活动后5年内分期计入纳税所得。

管理费用

开始生产经营后5年分期计入应纳税所得额。

（2）对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减——与可抵扣暂时性差异的处理相同，均能够减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。

（3）企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异。

如对于非同一控制下企业合并，购买方对于合并中取得的可辨认资产、负债按照企业会计准则规定应当按照其在购买日的公允价值确认，而如果该合并按照税法规定属于免税改组，即购买方在合并中取得的可辨认资产、负债维持其原计税基础不变，则会产生因企业合并中取得可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础不同，形成暂时性差异。

六、递延所得税资产的确认和计量

1.确认递延所得税资产的一般原则

（1）递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。

　　考虑到可抵扣暂时性差异转回的期间内可能取得应纳税所得额的限制，因无法取得足够的应纳税所得额而未确认相关的递延所得税资产的，应在会计报表附注中进行披露。

（2）按照税法规定可以结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。

　　在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间能够取得应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。

　　（3）企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。

　　（4）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。

如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产等。

2.不确认递延所得税资产的特殊情况

　　某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。