包钢战略成本管理模式的案例.docx

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包钢战略成本管理模式的案例

战略成本管理模式的案例研究

——以包钢机制公司为例

论文摘要

随着市场竞争的日趋激烈，企业的发展和壮大已变得越来越难。

在这种情况下，传统的成本管理方法已经远远达不到时代的要求，企业不再需要只关注财务因素的成本管理，而是需要能够从战略高度对成本结构和成本行为进行全面了解、控制与改善的成本管理，以获得长久的竞争优势。

战略成本管理的引入正符合了时代的要求，具有重大的现实意义。

本文利用机制公司这一案例揭示传统成本管理存在的缺陷，运用战略成本管理理论分析这些问题，提出建议，建立战略成本管理模式，最后描述该模式实施的效果并对其评价。

关键词：

传统成本管理;战略成本管理;价值链;成本动因

英文题目：

ABSTRACT

Withthegradualfiercenessofmarketcompetition,ithasbecomemoreandmoredifficultforenterprisestodevelopandexpand.Atthissituation,TraditionalCostManagementapproacheshavecompletelyoutmoded,enterprisesdonotneedthecostmanagementwhichonlyfocusesonfinancialfactors,butdemandthecostmanagementwhichcanthoroughlyunderstand,controlandimprovecoststructureandcostactivityfromthestrategyangle,sothattheycanobtainlong-termcompetitionadvantages.ItisjusttheintroductionofStrategicCostManagementthatanswersourage’scall,soithasgreatpracticalmeaning.UsingthecaseofEngineeringManufactureCo.,Ltd,IwillexposedisadvantagesofTraditionalCostManagement,analyzethesedisadvantageswithStrategicCostManagementtheory,givesomesuggestions,andbuiltStrategicCostManagementmodel,atlast,Iwilldescribetheexecutiveeffectofthismodelandappraiseit.

Keywords:

TraditionalCostManagement;StrategicCostManagement;ValueChain;CostDrivers

目录

一、前言

（一）研究的背景及意义

（二）战略成本管理模式国内外研究状况

（三）论文构成及研究内容

二、传统成本管理的局限与战略成本管理的兴起

三、机制公司改革前成本管理模式分析

（一）公司概况

（二）机制公司改革前的成本管理模式分析

1.价值链分析

2.成本动因分析

四、机制公司战略成本管理模式的建立

（一）价值链的改进

1.企业内部价值链改进

2.企业所处价值链的改进

（二）分析成本动因后的改进

1.分析结构性成本动因后的改进

2.分析执行性成本动因后的改进

五、机制公司战略成本管理模式的实施效果

结论

参考文献

一、前言

（一）研究的背景及意义

目前，我国大型企业的成本管理模式基本上还停留在传统的管理模式基础上，成本管理过多的局限在生产领域、生产性费用和扩大生产规模获取经济效益等三个方面。

随着计划经济向市场经济的过渡，传统的成本管理方法已受到严峻的挑战。

当今全球开放的一体化信息时代，企业成本管理的战略思路应包括以下几个方面：

市场化的方式，重视产品的无形损耗，正确处理产品质量与成本的关系，采用需求拉动型经营管理模式，采取资源共享，加强各部门工作协调管理，加大人力资源的管理等等。

随着经济环境的巨变，大型企业的成本管理方法也应发展与转变，以适应时代的特点。

（二）战略成本管理模式国内外研究状况

从战略角度来研究成本形成与控制的战略成本管理（StrategicCostManagement，SCM）思想，是上世纪80年代美国管理会计学者安索夫（Ansoff）在其1976年所著《从战略计划走向战略管理》一书中提出的。

20世纪90年代以来，对这一思想与相关方法的讨论日趋深入，日本和欧美的企业管理实践也证明了这是获取长期竞争优势的有效方法。

近年来，战略管理通常被视为将企业的战略规划、战略实施、战略控制与调整过程中相关战略要素综合而成的一种管理方法；是在对企业环境全面分析的基础上，确立企业长期和短期目标，进而开发和实施导向目标的企业战略的全过程.

（三）论文构成及研究内容

这篇论文运用包钢机制公司这一案例说明传统成本管理模式的局限以及战略成本管理模式的优势，并且利用这一案例阐述如何改革传统成本管理模式至战略成本管理模式。

正文由四部分组成。

第一部分揭示传统成本管理模式弊端及战略成本管理模式产生的必然；第二部分以机制公司为案例，说明传统成本管理带来的问题，并运用战略成本管理的理论对这些问题进行分析；第三部分以第二部分的分析为基础，建立新的成本管理模式，即战略成本管理模式，解决传统模式带来的问题；最后一部分记录机制公司战略成本管理模式实施的效果并对其评价。

二、传统成本管理的局限与战略成本管理的兴起

成本管理是企业管理的永恒主题，其方法受经济环境的制约。

在计划经济的条件下，我国的传统成本管理局限在生产领域，采用传统的成本计算方法，过多的重视降低成本而忽视成本与效益的并行考虑。

随着社会主义市场经济的迅猛发展，传统的成本管理方法已受到了严峻的挑战。

1传统成本管理方法未能与企业的战略相联系。

成本管理应与企业战略相联系,以保持长久竞争优势为最终目的。

即应在提高或不削弱战略地位的前提下,追求最低成本。

如果某项成本降低途径削弱了企业的战略地位,则弃之不用；若成本的增加有助于达到这种目的,则鼓励这种成本的增加。

总之，正确的成本管理办法应该均衡考虑降低成本与争取长久竞争优势，以作出正确的决策，而不是撇开企业最终目标“取得长期竞争优势”而一味追求低成本。

2传统成本管理的对象主要是企业内部的生产过程，忽略了企业生存发展的环境。

传统成本管理对企业的供应与销售环节考虑不多，对于企业外部的价值链更是相对忽视。

对处于开放型、竞争型的市场环境中的企业而言，这种环境分析是极为重要的，成功的价值链分析有助于企业战略目标的实现。

3用传统成本法算出的产品成本已不能比较准确地反映产品消耗资源的真实情况。

由于自动化的大力推广，直接人工成本下降，固定成本上升，再加上产品日趋多样化，传统的以直接人工小时或机器人工小时等单一的标准分配间接费用的方法已导致分配的结果和企业的实际成本发生状况不一致，不精确的成本给有效控制成本带来困难。

4传统成本管理只重视了有形的成本动因，而忽视了无形的成本动因。

在传统成本管理观念中，像原材料、人工、制造费用等项目才是构成成本的主要因素，而产品的研究开发、市场开拓、内部结构调整等都与成本管理无多少关联。

事实上，这些因素会对产品成本产生很大影响，它们需要长期的积累才能形成，并且一经形成就难以改变，据国外的研究表明，企业在生产开始之前，已有85%的产品成本成为约束成本，即实际上一些结构性成本动因和执行性成本动因是影响企业成本的关键因素，而传统成本管理能产生影响的部分，只占总成本的15%。

可见，随着经济的发展，传统成本管理模式已经不能适应时代的要求了。

传统成本管理应该有所发展，它必须对竞争环境的变化作出一种适应性变革，应与战略管理有效结合。

人们需要以战略的眼光从成本的源头识别成本驱动因素,对价值链进行成本管理,以建立企业的长期竞争优势，创造核心竞争力。

由此，产生了战略成本管理（StrategicCostManagement,SCM），定义为“在战略管理的一个或多个阶段对成本信息的管理性运用”。

实质上就是成本分析与成本信息置身于战略管理的广泛空间,与影响战略的相关要素结合在一起,通过从战略高度对企业成本结构和成本行为的全面了解、控制与改善,寻求长久的竞争优势。

基本框架是价值链分析、战略定位和成本动因分析。

在下面的文章中我将利用包钢机制公司的案例从价值链和成本动因方面具体阐述传统成本管理模式应如何向战略成本管理模式转变。

三、机制公司改革前的成本管理模式分析

（一）公司概况

包钢机械制造有限责任公司（包钢机制公司）为大型国有企业，是包钢集团的子公司，生产备品备件。

2002年以前一直采用传统成本管理方法，2002年起推行战略成本管理方法，至今已取得良好效果。

（二）机制公司改革前的成本管理模式分析

1价值链分析

价值链（ValueChain）的概念是由美国学者麦克尔·波特（MichaelPetter）于１９８５年提出的，波特认为每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助其产品生产的过程中进行科技活动的集合体，所有这些活动都可以用一个价值链来表示。

一个企业进行的价值链分析应包括三个方面的内容，一是企业内部价值链分析，二是企业所处价值链分析，三是竞争对手价值链分析。

以下针对企业内部价值链和企业所处价值链进行分析。

⑴企业内部价值链分析

作业链的形成过程,也就是价值链的形成过程。

但实际上不是所有的作业都能形成产品价值,一般可将作业分为增值作业和不增值作业。

从作业投入与产出的角度又可将增值作业划分为高效作业和低效作业。

。

高效作业是没有消耗过多的资源的作业,即完成效率高,成本费用低的作业;反之,低效作业是消耗过多资源,完成效率低、成本费用高的作业。

优化内部价值链活动的核心就是要在价值活动分解的基础上,消除不增值作业,调整、改进增值作业,以达到缩减整个内部价值链成本、提高收益的目的。

①纵向价值链

下面是机制公司改革前内部价值链示意图：

图表１机制公司内部主价值链

材料入库后，铸钢、铸铁、锻造和铆焊四个车间将材料加工为半成品入半成品库，然后机修车间继续对半成品进行加工为成品，入成品库待售。

可以看到主价值链中，从材料采购到供应各车间，中间要经过各种材料库，从理论上讲，这是一个多余的链结，它产生了贮备材料资金占用利息，仓储人员工资及其它一些费用。

半成品库，产成品库也是同样道理。

这是在传统的企业管理下所采用的“推进制”。

整个生产过程从供应阶段开始，由原材料仓库开始依次向各生产工序供应原材料，通过在产品，半成品，继续转移到下一道生产工序，直至完成全部的生产工序，形成可以对外销售的产品，转入成品库等待销售。

在这种控制系统下，前面的生产工序居于主导地位，后序生产工序只能被动的接受前面生产工序转移而来的加工对象，这种“推进式”的生产现场控制系统在企业生产经营的各个环节存在大量的存货。

机制公司2001年平均每月存货占用资金近6000万元，支付流动资金贷款利息320万元。

在这种情况下，可以在成本企划和适时制这两种理论的指导下解决上面的问题。

成本企划管理模式是日本首创的，其指导思想是要降低企业的总成本,必须全面降低各个单元价值链的资源消耗，其首要的特征是对目标成本实施控制。

以全生命周期成本（wholelifecyclecostWLCC）思想为基础测定成本，依据市场需求计算目标成本，具体地说是由预期售价和期望目标利润这两个因素确定目标成本，目标成本=预期售价*（1-目标利润），然后将目标成本层层分解落实到每一个单位，运用成本企划意味着企业需要根据销售数决定供应数，这可以有效减少存货和控制成本。

创造适时制和推行适时制的国家是日本。

适时制把存货视作一种不能增加价值的作业，认为存货实质上是一种浪费，是一种“罪恶”，它要求企业当日生产当日销售。

广义的讲，适时制影响着企业采购及制造过程的方方面面，包括原材料，在产品和完工产品的数量与质量。

产品质量与生产设备等硬件的布置也受适时制的影响。

适时制要求的是需求带动生产的制造系统，它直接导致了作业会计的形成和发展。

适时制的运用督促企业尽量减少不增值作业，减少存货。

两种方法的共同运用会最终解决上述问题。

②并行价值链

在主价值链示意图中可以看出，三个机加车间是分立的。

由于设备能力以及设备的配置、工人的技术水平等相差较大，再加上生产部分配任务不均，造成诸如不能合理安排生产，工期延长等问题。

每个单元价值链本身的资源消耗固然要予以控制,单元价值链之间由于衔接不畅,导致的重复劳动和大量的时间资源的浪费,也会对企业总成本产生很大影响。

业务流程再造可有效解决这一问题，就是打破企业部门职能的界限,使业务流程各个步骤按其自然顺序来进行,去掉一些不必要的业务流程,将分工过细的职务、工作,根据业务流程的性质重新组合,以精简机构提高效率。

⑵企业所处价值链分析

①采购价值链分析

首先来看当时机制公司所在的价值链。

图表２机制公司所在价值链

可见，机制公司为包钢集团的二级厂矿，其原燃动力的供应单位均为包钢的各大采购部门。

产品销售的对象几乎全部是包钢各个单位，所以改革前机制公司的行业价值链禁锢在包钢集团内部。

机制公司无外购权，（购料以及销售产品全部通过内部转账方式，不涉及现金银行结算），执行内部结算价，使企业越加感觉不到市场的压力;此外，内部结算价格的存在使得机制公司原材料价格高于市场价。

这些供应部门增加的管理费，以及因付不起现款，通过顶账方式高价采购发生的损失全部加在材料价格上；再者，由于机制公司只能从这些采购部门购入材料，造成这些单位价高，质次，亏吨等现象。

例如：

2002年初，从包钢材料处购入未进行加工的木材每M³1400元，而从外部市场购入加工后的木材每M³只有1000元。

通过对价值链的分析,可以从战略高度看到企业活动的成本、收入情况，可以看出企业在所处的环境并不拥有成本优势，在这种情况下，企业应该考虑是否可以利用上、下游价值链进一步降低成本，比如与其上下游建立战略联盟共同降低成本，或调整企业在行业价值链中的位置及范围，从根本上降低成本,培养竞争优势。

②销售价值链分析

机制公司2002年前实行的是人员区域订货管理模式，如下图

图表３人员区域订货示意图

人员区域订货管理模式是一种分地区执行订货责任的经济模式，每一个订货员负责几个客户，客户与订货人员关系比较密切，产品出现不能按时交货、质量问题等都要找订货员，订货员直接与生产车间联系，协调解决。

这种模式的优点是订货人员业务范围明确，便于加强与顾客之间的联系，便于调动他们的积极性，也便于企业对订货工作的管理，同时订货人员的活动区域有限，可以节省活动费用。

模式如下图：

尽管人员区域推销方式存在许多优点，但也有许多弊端，主要表现在两个方面：

第一，机制公司的订货人员属于经营部，非售后服务机构，这样如果对方对产品提出异议，很可能达不到满意的回复和足够的重视。

需要将问题反映到企业的领导层，由上至下从根本上解决问题。

第二，订货人员就是合同的制定者，而目前的订货人员并不是各种工都

了解，所以，价格测算还需要组织专门人员进行。

显然，机制公司应该拥有一个更加完善的销售价值链，以便更好的与外部市场交流，赢得更多的商业机会。

2成本动因分析

传统的成本管理只重视料工费等有形的成本动因，而忽视了无形的成本动因。

对企业而言，一些非财务因素，比如企业管理思想、部门间的协调、市场的开拓却会对产品成本产生很大影响。

战略性成本动因在包括财务方面成本动因的同时也包括非财务方面成本动因。

战略性成本动因分析是从成本动因入手，在未形成成本之前进行预测，执行的是成本-效益原则，而不是在成本结果出来后的分析。

它分为结构性成本动因，执行性成本动因和作业性成本动因。

⑴结构性成本动因分析

结构性成本动因是指组织基础经济结构的成本动因。

根据机制公司的具体情况，其结构性成本动因分析应从企业管理思想，部门工作协调，机制和企业规模大小几个方面分析。

这里分析前两者。

①企业管理思想成本动因分析

企业是一个为最终满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，最终产品作业是企业内部作业链的最后一环，凝结了各个作业链所形成并最终提供给顾客的价值，所以作业链又叫价值链。

作业消费与作业产出的配比结果就是企业得到的经济效益。

下面以机制公司改革前生产周期为例，说明作业链管理思想成本动因分析的重要性。

图表４机制公司生产周期示意图

可以看出，并不是所有的作业都能够创造价值。

只有设计时间、毛坯制作时间和机加工时间是增值时间。

根据作业链管理思想，企业要尽可能消除不增值的作业，减少低效作业，即消耗过多资源,完成效率低、成本费用高的作业。

为了最终满足顾客的需要，需要对成本和提供的服务进行权衡，增加或减少作业，改变作业的发生和改善作业的业绩。

②部门协调成本动因分析

机制公司是一个老企业了，成本管理工作已经开展许多年了，但是，在2002年前，部门协调方面一直存在一些问题，如：

制定内部利润指标所依据的物料消耗水平与物供部门的定额指标脱节，台时虚报现象无人过问等等，下表是比较典型的例子。

表格1部门协调问题表

存在的问题

产生的后果

没有统一的物耗标准

财务部门下达内部利润指标所依据的物料消耗标准是以上年为基础，进行加压，物耗指标一年比一年先进。

而物料供应部门制定的物耗标准却比较低，而两个部门都有严格的考核办法，使车间无所适从，对物耗管理产生难度。

多重产量指标

财务部门下达的内部利润指标所依据的产量与企划部下达的产量不一致，同样使车间无所适从，严重时还会影响到利润指标的完成。

对营销人员的佣金制没有结合财务指标

财务部门根据公司利润指标测算出全年应达到的销售收入，并下达营销部门，作为考核绩效的依据。

而目前存在销售收入指标没有完成，而营销人员的佣金却能超出工资的几倍，这种激励机制不但没有发挥出应有的作用，还损坏了公司利益。

毛净比只考虑毛坯车间，不考虑技质部

由于图纸是技质部绘制，毛坯车间无法控制毛净比，所以考核毛坯车间毛净比不能从根本上解决问题。

这些问题在传统成本管理中容易被忽视，在战略成本管理中却是成本动因分析的重要方面，这些无形动因是导致成本增加的重要因素。

上表可以看出机制公司急需改善企业内部各部门之间的协作关系，使部门间配合融洽，提高整体作业效率。

⑵执行性成本动因分析

执行性成本动因是指限定企业作业程序的成本动因。

执行性成本动因分析的项目有成本-效益原则，新产品的开发能否市场化，职工的向心力，职工的质量意识，生产能力利用程度,厂房布局的合理性等等。

这里针对成本-效益原则分析。

2001年底，公司为了降低成本，将加工钢锭模所用的一个台时压缩为0.9个台时,这样成本就降低了。

但是有顾客反映公司的钢锭模外观质量差，光洁度不好，还声称不再购买。

可以看出成本工作效绩考核应通过投入与产出关系进行评价,并非一味地节省支出。

实施战略成本管理的目的不仅仅是降低成本,更重要的是建立和保持企业的长期竞争优势，这意味着企业做决策的时候需要遵循成本-效益原则。

为了说明成本-效益原则，这里引入价值工程（ValueEngineering）理论。

价值工程是通过对产品功能和成本之间相对关系的分析和研究，力求以最低的产品寿命周期成本实现产品必要功能的有组织的活动。

产品寿命周期是指实现和使用产品的功能所支付的全部费用，包括制造费用和使用费用。

价值工程费用关系图如下

图表５费用关系图

随着产品功能的提高，产品制造费用增加而使用费用相应减少。

相反，如果生产方只从自身利益出发，片面追求制造费用的降低甚至牺牲产品结构的合理性，必然导致其产品因使用费用过高而缺乏竞争能力。

因此，企业不能只考虑功能的提高或是成本的降低，而是要以最低的成本设计、制造出消费者所需要的功能，也就是要遵循成本-效益原则。

⑶作业性成本动因分析

作业性成本动因是形成成本的基础动因，也是由具体操作引起的，面广而比较难控制。

根据作业管理思维方式，每一项作业都是作业中的一环，形成成本的一部分。

所以要结合责任成本控制规范每一项作业。

责任成本控制是对企业内部各责任中心的经济活动进行计划和控制的一种内部控制制度；是把会计与经济责任制联系起来的一种信息系统。

各责任中心是按经济责任制建立起来的预算责任执行主体，在组织内部具有一定权限，并承担相应的经济责任。

其内容基本有5个方面：

建立责任中心，编制责任预算，建立跟踪系统，进行反馈控制，考评工作绩效。

机制公司在这方面做的较好，规范了每一项作业，充分体现成本的正面控制。

机制公司对于各部门、各车间，以及生产的每一环节制定了作业标准，纳入责任制考核，避免了由于操作不当发生的损失，从根本控制了各环节的成本。

经过成本动因分析，采取比较典型的责任中心管理方式，10个车间13个职能科室形成多个责任中心，每一个责任中心均有自己承担的经济指标。

公司对其各项指标制定了相应的考核办法，责权利紧密结合，起到了应有的作用。

公司将下设的七个生产车间设为利润，成本，费用中心。

三个辅助车间为费用中心，有关科室设为费用中心。

整个责任中心的设置如图所示。

图表６责任中心设置图

四、机制公司战略成本管理模式的建立

以上已经以包钢机制公司为例，用战略成本管理思想分析了传统成本管理引发的问题，这部分主要针对上面的分析，阐述解决办法和其建立战略成本管理模式。

㈠价值链的改进

1．企业内部价值链的改进

⑴“推进制”转变为“拉动式”

针对机制公司内部主价值链“推进制”导致的问题，机制公司进行逆向思维改变这种局面，采用“拉动式”生产现场控制系统。

整个生产过程以市场需求为导向，从销售阶段开始，以最终满足顾客要求为起点，根据顾客提出的市场价格，本单位历史水平和同行业先进水平为依据,测算逐道工序的目标成本,然后层层分解落实到每一个车间、职能科室、班组直到每个职工;再依据这些指标与各个责任中心签订协议书,指标完成情况与奖罚挂钩,做到责、权、利相结合，有效的控制了成本。

另外，采用“拉动式”后，前一道工序生产什么，生产多少，质量要求如何以及交货时间，就能根据后续生产工序提出的具体要求来进行，利于全面安排生产活动，利于实现“零库存”。

总之，传统企业管理下，生产是按照“供应-生产-销售”模式进行，而在作业管理下，生产是按照“销售-生产-供应”模式进行的。

采用拉动式后主价值链变为：

图表７改革后的主价值链

⑵并行价值链的合并

为消除三个机加车间分立带来的弊端，公司采取了业务流程再造的方法，去掉一些不必要的、重复的业务流程,，将三个机加车间合并为一个，这样精简机构利于合理的组织生产，提高设备的利用率，提高工作效率。

2．企业所处价值链的改进

针对采购价值链存在的问题，解决办法是包钢集团总公司不再上划包钢机制公司银行存款账户资金，这样子公司有了资金在一定程度上就可以自行采购材料。

其次，举办招标活动，选择质优、价廉的供应商并与其签订常年合同。

这样不只对机制公司有益，包钢的采购部门也会有危机感，加强自身的采购管理。

针对销售价值链“人员区域推销方式”的弊端进行了下列改进。

改变了订货员对顾客单一对应关系，揉进了售后服务机构、责任车间、公司领导以及价格测算员。

售后服务机构可以广泛听取顾客的意见，对于存在的问题及时上报公司领导，引起高度重视，责任车间则采取相应的措施。

随着新产品的开发，