长期股权投资与合营安排知识点.docx

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长期股权投资与合营安排知识点

第七章长期股权投资与合营安排

1.对联营企业、合营企业初始计量

（1）以支付现金取得——

初始投资成本：

实际支付的购买价款（包含购买过程中支付的手续费等）

（2）以发行权益性证券取得——

权益性证券的公允价值

（3）以债务重组、非货币性资产交换等方式取得——

按债务重组、非货币性资产交换等准则规定处理

2.对子公司投资的初始计量

（一）同一控制下控股合并——权益结合法

长期股权投资初始投资成本＝被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值的份额＋最终控制方收购被合并方形成的商誉

（合并方取得的净资产账面价值份额＋最终控制方收购被合并方时形成的商誉）－合并对价账面价值（或发行股份面值总额）——调整资本公积（资本溢价或股本溢价），不足调整的，依次冲减盈余公积和未分配利润

不产生新的资产和负债、不产生新的商誉

1、合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价

借：

长期股权投资（取得被合并方所有者权益在最终控制方在合并财务报表中的账面价值份额＋最终控制方收购内合并方时形成的商誉）

贷：

负债（承担债务账面价值）

资产（投出资产账面价值）

资本公积——资本溢价或股本溢价（差额，可能在借方）

借：

管理费用（审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用）

贷：

银行存款

2、合并方以发行权益性证券作为合并对价

借：

长期股权投资（取得被合并方所有者权益在最终空置房合并财务报表中的账面价值份额＋最终控制方收购被合并方时形成的商誉）

贷：

股本（发行股票的数量＊每股面值）

资本公积——股本溢价（差额）

借：

资本公积——股本溢价（权益性证券发行费用）

贷：

银行存款

（首发申报报表会计师审计费用、券商承销费和保荐费，属于与发行权益性证券直接相关的新增费用，应自权益性证券的发行溢价中扣减，发行溢价不足扣减的或无发行溢价的，应依次冲减盈余公积和未分配利润）

被合并方在合并日的净资产账面价值为负数的，长期股权投资初始投资成本按零确定，同时在备查簿中予以登记

3、企业通过多次交换交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并

合并日长期股权投资的初始投资成本＝合并日被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产账面价值份额＋最终控制方收购被合并方形成的商誉

新增投资部分初始投资成本＝合并日长期股权投资的初始投资成本－原股权投资账面价值

新增投资部分初始投资成本与为取得新增投资部分所支付的对价账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

（二）非同一控制下控股合并形成的对子公司长期股权投资——购买法

1、合并成本为购买日公允价值，购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债公允价值与账面价值的差额计入当期损益（或留存收益）

投出资产为非货币性资产时，公允与账面的差额分情况：

固定资产或无形资产——资产处置损益

存货——主营业务收入或其他业务收入，结转主营业务成本或其他业务成本，存在计提跌价准备的，存货跌价准备一并结转

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权性金融资产——投资收益，原持有期间因公允价值变动形成的“其他综合收益”一并转入投资收益

2、企业通过多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并

（1）原投资为权益法核算的长期股权投资

购买日长期股权投资初始投资成本＝购买日原投资账面价值＋新增投资公允价值

购买日之前因权益法核算形成的其他综合收益或资本公积——其他资本公积暂不作处理

形成控股合并之前对股权投资采用公允价值计量的（如原分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融资产的非交易性权益工具投资），长期股权投资在购买日的初始投资成本为原公允价值计量的公允价值加上购买日取得新的股份所支付对价的公允价值之和，购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，计入留存收益，不得转入当期损益。

（2）原投资为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

购买日长期股权投资初始投资成本＝购买日原投资公允价值＋新增投资公允价值

（3）原投资为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的非交易性权益工具投资

购买日长期股权投资初始投资成本＝购买日原投资公允价值＋新增投资公允价值

原投资公允价值与账面价值的差额及因公允价值变动形成的其他综合收益应转入留存收益

3.与投资有关的相关费用会计处理

项目

直接相关的费用、税金

发行权益性证券支付的手续费、佣金等

发行债务性证券支付的手续费、佣金等

长期股权投资

同一控制

计入管理费用

应自权益性证券发行收入中扣除（资本公积——资本溢价或股本溢价），溢价收入不足冲减的，应依次冲减盈余公积和未分配利润

计入应付债券初始确认金额，其中债券如为折价发行的，该部分费用增加折价的金额，溢价发行，减少溢价的金额

非同一控制

计入管理费用

联营、合营企业投资

计入成本

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

计入投资收益借方

以摊余成本计量的金融资产

计入成本

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

计入成本

4.一项交易中同时涉及自最终控制方购买股权形成控制及自其他外部独立第三方购买股权的会计处理：

从第三方购买的不属于一揽子交易，有关股权投资成本即应按照实际支付的购买价款确定。

5.后续计量——长期股权投资的成本法

成本法——长期股权投资科目反映取得时成本

被投资宣告发放现金股利或利润

借：

应收股利（按持股比例计算享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润）

贷：

投资收益

计提减值准备

借：

资产减值损失

贷：

长期股权投资减值准备

长期股权投资减值准备一经计提，持有期间不得转回

处置时，将长期股权投资账面价值与实际取得价款的差额，计入当期损益（投资收益）

6.后续计量——长期股权投资的权益法

权益法——以初始投资成本计量后，持有期间对账面价值进行调整

适用于：

对联营企业、合营企业投资

科目设置：

长期股权投资——投资成本（投资时点）

——损益调整（持有期间被投资单位净损益变动及利润分配）

——其他综合收益（持有期间被投资单位其他综合收益变动）

——其他权益变动（持有期间被投资单位其他权益变动）

在持有期间，被投资单位编制合并财务报表的，投资方应以合并财务报表中的净利润、其他综合收益和其他所有者权益变动中归属于被投资单位的金额为基础进行会计计算

权益法下，初始投资成本的调整：

长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整

长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，应调整，计入“营业外收入”

借：

长期股权投资——投资成本

贷：

营业外收入

投资单位实现净利润：

借：

长期股权投资——损益调整

贷：

投资收益

被投资单位发生净亏损，做反向分录

7.投资方与被投资方单位发生的未实现内部交易损益应按照享有的比例计算归属于投资方的部分予以抵消。

8.投资方与被投资方单位发生的内部交易损失，按照资产减值准则等规定属于资产减值损失的，应全额确认

9.投资方与联营、合营企业之间发生投出或出售资产的交易，构成业务的：

（1）联营、合营企业向投资方出售业务的，投资方应全额确认与交易相关的利得或损失

投资方向联营、合营企业投出业务，投资方因此取得长期股权投资但未取得控制权的，应

（2）以投出业务的公允价值作为新增长长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本与投出业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。

（3）投资方向联营、合营企业出售业务取得的对价与所出售业务的账面价值之间的差额，全额计入当期损益。

10.投资方与联营、合营企业之间发生投出或出售资产的交易，不构成业务的：

逆流交易——

在该资产出售给外部独立第三方之前（或耗用之前），不应确认本企业应享有部分

对于联营企业或合营企业之间的逆流交易业务，投资方在合并报表中的调整分录为：

借：

长期股权投资

贷：

xx资产（结存资产中的未实现内部销售利润＊投资方持股比例）

顺流交易——

投资企业应抵消未实现内部交易损益影响，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认

顺流交易，投资方在合并报表中的调整分录为：

借：

营业收入

贷：

营业成本

投资收益

（在个别报表中，无论销售给被投资方什么资产，产生的未实现内部销售利润的抵消均反映在投资收益中，从合并报表，应消除具体项目，如营业收入、营业成本、资产处置受益）的金额）

11.投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵消，应由减值资产全额承担。

（即：

由于发生减值而出现的未实现内部交易损失，不应予以抵扣）

12.

项目

投资时点被投资单位资产公允价值与账面价值差额对当期损益的影响

内部交易对当期损益的影响

存货

调整后的净利润＝被投资单位当期实现净利润－（投资时点存货公允价值－存货账面价值）＊当期出售比例

（不需要区分交易发生当期或后续期间）

交易发生当期：

调整后的净利润＝被投资单位当期实现净利润－（存货内部交易售价－存货账面价值）＊（1-当期出售比例）

后续期间：

调整后的净利润＝被投资单位当期实现净利润＋（存货内部交易售价－存货账面价值）＊当期出售比例（即上期尚未出售部分，在本期出售）

固定资产

调整后的净利润＝被投资单位当期实现净利润－（资产公允价值／尚可使用年限－资产原价／预计使用年限）＊（当期折旧、摊销月数／12）

或：

调整后的净利润＝被投资单位当期实现净利润－（资产公允价值－资产账面价值）／尚可使用年限＊（当期折旧、摊销月数／12）

交易发生当期：

调整后的净利润＝被投资单位当期实现净利润－（资产售价－资产账面价值）＋（资产售价－资产账面价值）／预计尚可使用年限＊（当期折旧、摊销月数／12）

后续期间：

调整后的净利润＝被投资单位当期实现净利润＋（资产售价－资产账面价值）／预计尚可使用年限＊（当期折旧、摊销月数／12）

13.权益法——被投资单位宣告分配现金股利或利润的处理：

借：

应收股利

贷：

长期股权投资——损益调整

权益法——其他综合收益

借：

长期股权投资——其他综合收益

贷：

其他综合收益

权益法——被投资单位所有者权益其他变动

借：

长期股权投资——其他权益变动

贷：

资本公积——其他资本公积

权益法——股票股利的处理

被投资单位分派股票股利的，投资企业不作会计处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况

14.长期股权投资账面价值与可收回金额比较，减值计入“长期股权投资减值准备”，长期股权投资减值准备一经计提，持有期间不允许转回。

15.长期股权投资核算方法的转换和处置

转换形式

个别财务报表

合并财务报表

上升

公允价值计量转换为权益法

原投资调整为公允价值

权益法转换为成本法（非统一控制）

保持原投资账面价值

原投资调整为公允价值

公允价值计量转换为成本法

原投资调整为公允价值

下降

成本法转换为权益法

剩余投资追溯调整为权益法核算的账面价值

剩余投资调整为公允价值

权益法转换为公允价值计量

剩余投资调整为公允价值

成本法转换为公允价值计量

剩余投资调整为公允价值

成本法转为权益法——（追溯调整）

（一）个别财务报表

1、处置部分

借：

银行存款

贷：

长期股权投资

投资损益（差额，可能在借方）

2、剩余部分追溯调整

（1）投资时点商誉的追溯

剩余的长期股权投资初始投资成本

按照剩余持股比例计算应享有原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额——不调整长期股权投资账面价值

剩余的长期股权投资初始投资成本

按照剩余持股比例计算应享有原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额——调整长期股权投资账面价值，同时通常应调整留存收益

（2）投资后的追溯调整

借：

长期股权投资

贷：

留存收益（盈余公积、利润分配－未分配利润）（原投资时至处置投资当期期初被投资单位留存收益变动＊剩余持股比例）

投资收益（处置投资当期期初至处置日被投资单位的净损益变动＊剩余持股比例）

其他综合收益（被投资单位其他综合收益变动＊剩余持股比例）

资本公积——其他资本公积（其它原因导致被投资单位其他所有者权益变动＊剩余持股比例）

（调整留存收益、投资收益时，应自被投资方实现的净损益中扣除已宣告发放或已发放的现金股利或利润）

（二）合并财务报表

a.对于剩余股权，按照丧失控制权日的公允价值重新计量

b.（处置股权取得对价＋剩余股权公允价值）－（按原持股比例计算应享用原有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额＋商誉）＝丧失控制权当期的投资收益

c.与原有子公司股权投资相关的其他综合收益（可转损益部分）、其他所有者权益变动，应在丧失控制权时一并转入投资收益

（三）在合并报表中，对丧失控制权的被投资单位的会计处理与其个别财务报表的会计处理不同，在合并报表中做如下调整：

1、丧失控制权日合并财务报表的投资收益——

合并财务报表中确认的投资收益＝处置股权取得的对价＋剩余股权公允价值－按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产份额－商誉＋与原有子公司股权投资相关的其他综合收益（可转损益部分）、其他权益变动

2、丧失控制权日合并财务报表中的调整分录——

（1）将剩余股权投资由个别财务报表中按权益法追溯调整后的账面价值在合并财务报表中调整到丧失控制权日的公允价值

借：

长期股权投资

贷：

投资收益

或作相反分录

（2）对个别财务报表中确认的投资收益的归属期间进行调整

借：

投资收益

贷：

盈余公积

利润分配－未分配利润

其他综合收益

资本公积——其他资本公积

或作相反分录

（3）将与原投资有关的其他综合收益（可转损益部分）、其他所有者权益变动转入投资收益

借：

其他综合收益

资本公积－其他资本公积

贷：

投资收益

或作相反分录

将与原投资相关的其他综合收益（可转留存收益的部分）转入留存收益

借：

其他综合收益

贷：

盈余公积

利润分配－未分配利润

或作相反分录

公允价值计量或权益法转换为成本法（非同一控制）——

（一）个别报表

1、原投资采用权益法核算：

追加投资日长期股权投资的初始投资成本＝转换日原投资账面价值＋新增投资成本

2、原投资按公允价值计量：

追加投资日长期股权投资的初始投资成本＝转换日原投资公允价值＋新增投资成本

公允价值计量转为权益法核算——

追加投资日长期股权投资初始投资成本＝转换日原投资公允价值＋新增投资的成本

原持有的股权投资分类为其他权益工具投资的，其公允价值与账面价值的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应计入留存收益

权益法转公允价值计量的金融资产——

1、处置部分

借：

银行存款

贷：

长期股权投资

投资收益（差额，可能在借方）

2、将原权益法核算时确认的全部其他综合收益转入投资收益或留存收益

借：

其他综合收益

贷：

投资收益（可转损益部分）

盈余公积（不可转损益部分）

利润分配－未分配利润（不可转损益部分）

或作相反分录

3、原权益法核算时确认的全部“资本公积－其他资本公积”转入投资收益

借：

资本公积－其他资本公积

贷：

投资收益

或作相反分录

4、剩余股权投资转为交易性金融资产等

借：

交易性金融资产等（转换日公允价值）

贷：

长期股权投资（剩余投资账面价值）

投资收益（差额，可能在借方）

成本法转为公允价值计量的金融资产——

1、确认有关股权投资的处置损益

借：

银行存款

贷：

长期股权投资（出售部分账面价值）

投资收益（差额，可能在借方）

2、剩余股权投资转为公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的非交易性权益工具投资

借：

交易性金融资产或其他权益工具投资（剩余投资转换日公允价值）

贷：

长期股权投资（剩余投资账面价值）

投资收益（差额，可能在借方）

16.长期股权投资的处置

1、投资方全部处置权益法核算的长期股权投资的——

其他综合收益、资本公积－其他资本公积全部转入

2、投资方部分处置权益法核算的长期股权投资，若剩余股权仍采用权益法核算的——

按比例结转

3、部分处置，若剩余股权终止采用权益法核算的——

其他综合收益、资本公积－其他资本公积全部结转

4、因处置股权而丧失控制权的——

其他综合收益（可转损益部分）全部结转

17.如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排，不构成共同控制

18.合营安排——共同经营（享有该安排相关资产且承担该安排相关负债）

——合营企业（仅对该安排的净资产享有权利）

19.未通过单独主体达成时——共同经营

通过单独主体达成时——可能是共同经营，也可能是合营企业

20.合营安排为共同经营的，合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债，但并不一定是按比例享有资产或承担负债。

21.参与方为合营安排提供担保（或提供担保的承诺）的行为本身并不直接导致一项安排被分类为共同经营

22.发行权益性证券的佣金冲减“资本公积－资本溢价或股本溢价”

23.企业合并以外方式取得的长期股权投资初始投资成本＝付出对价的公允价值（可能含税）＋直接相关费用（如：

为取得投资而另支付的法律服务费、审计费等）（如：

用银行存款＋土地使用权取得对方公司股权）

24.在持有投资期间，被投资单位编制合并财务报表的，应当以合并财务报表中净利润、其他综合收益和其他所有者权益中归属于被投资单位的金额为基础进行会计处理。

25.被投资单位发行了分配为权益的可累积优先股等类似权益工具，无论被投资单位是否宣告分配优先股股利，投资方计算应享有被投资单位的净利润时，均应将归属于其他投资方的累积优先股股利予以扣除

26.关于被投资企业向投资企业借款产生利息费用的处理：

乙公司因向甲公司借款产生的利息费用在乙公司个别财务报表中已经计入当期损益，甲公司因对乙公司借款产生的利息收入对应也是计入当期损益，一借一贷，不产生影响，因而不需要针对利息费用对乙公司净利润进行调整；

但如果乙公司因向甲公司借款产生的利息费用满足资本化条件，计入资本成本，则需要对乙公司净利润进行调整

27.共同控制是指按照相关约定对某项安排所共同的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。

28.被投资企业股东大会通过发放股票股利议案的，投资企业不作会计处理；被投资企业分配现金股利的，投资企业应为，借：

应收股利，贷：

长期股权投资，因此，不会对投资企业在个别财务报表中确认对被投资企业投资收益产生影响

29.权益法下，被投资公司提取法定盈余公积不会导致投资公司长期股权投资账面价值发生变动

权益法下，被投资公司宣告分派现金股利，会减少被投资公司的所有者权益，进而会导致投资公司长期股权投资账面价值发生变动

30.投资企业与被投资企业之间存在内部交易且不构成业务的，应抵消与其联营企业及合营企业之间发生的为实现内部交易损益，构成业务的则不抵消。

31.其他权益工具投资后再投资为权益法核算长投的分录

借：

其他权益工具投资——成本

贷：

银行存款

借：

其他权益工具投资——公允价值变动

贷：

其他综合收益

借：

长期股权投资

贷：

银行存款

借：

长期股权投资

贷：

其他权益工具投资——成本

——公允价值变动

盈余公积

利润分配－未分配利润

借：

其他综合收益

贷：

盈余公积

利润分配－未分配利润

借：

长期股权投资——成本

贷：

营业外收入

被投资单位实现利润，且宣告并分配现金股利的分录

借：

长期股权投资——损益调整

贷：

投资收益

借：

应收股利

贷：

长期股权投资——损益调整

借：

银行存款

贷：

应收股利

32.债务重组，用货款转为长投的分录

借：

长期股权投资——投资成本

坏账准备

贷：

应收账款

信用减值损失（差额）

借：

长期股权投资——投资成本

贷：

营业外收入

33.采用权益法的长期股权投资，被投资方股价上升，投资方是不需要做任何会计处理的，在盈利时才有针对实际的净损益进行的调整

34.企业合并方式以外取得长期股权投资，发生得评估费、审计费以及律师费等，应计入长期股权投资初始投资成本

借：

长期股权投资——投资成本

贷：

股本

资本公积－股本溢价

银行存款

35.为发行股票支付给券商的佣金等应冲减资本公积，不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

36.注意“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资”公允价值的上升——在终止确认时，应：

计入“盈余公积、利润分配——未分配利润”，做如下分录：

借：

其他综合收益

贷：

盈余公积

利润分配－未分配利润

但资本公积－其他资本公积还是转入“投资收益”

借：

资本公积——其他资本公积

贷：

投资收益

37.处置股权由成本法转权益法处理思路——

个别财务报表——

处置的股权：

借：

银行存款

贷：

长期股权投资

投资收益

剩余的股权：

（1）调整剩余股权的投资成本

a若剩余股权的原投资成本

原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整

b若剩余股权的原投资成本

原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整股权投资账面价值，同时调整营业外收入或留存收益

借：

长期股权投资——投资成本

贷：

盈余公积

利润分配－未分配利润（取得后以后年度才处置）

营业外收入（取得当年即处置）

（2）确认自取的投资后至处置投资时所有者权益变动的金额

a净损益变动

借：

长期股权投资——损益调整

贷：

投资收益

b资本公积和其他综合收益

借：

长期股权投资——其他综合收益

——其他资本公积

贷：

其他综合收益

资本公积－其他资本公积

合并财务报表的处理——

（1）剩余股权按照丧失控制权日的公允价值重新计量的调整

借：

长期股权投资（剩余股权的公允价值）

贷：

长期股权投资（剩余股权的账面价值）

投资收益

（2）对个别财务报表中的处置部分受益的归属期间进行调整

借：

投资收益

贷：

盈余公积

利润分配－未分配利润

其他综合收益

资本公积－其他资本公积

（3）将资本公积和其他综合收益（可转损益）转到投资收益

借：

资本公积

其他综合收益

贷：

投资收益