简析解散清算和破产清算的联系与区别.docx

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简析解散清算和破产清算的联系与区别

公司解散是指公司因法律或公司章程规定的解散事由出现，停止其生产经营活动并经过清算，最后消灭其法律主体资格的法律行为。

公司解散的原因：

自愿解散；强制解散，由政府相关部门要求的解散；公司破产。

解散清算-清算

公司清算是指公司解散后，为最终了结现存的财产和其他法律关系，依照法定程序，对公司的财产和债权债务关系，进行清理、处分和分配，以了结其债权债务关系，从而消灭公司法人资格的法律行为。

公司除因合并或分立而解散外，其余原因引起的解散，均须经过清算程序。

公司清算的种类

１、普通清算。

指公司依法自行组成的清算组，按法定程序进行的清算。

２、特别清算。

是指公司在普通清算过程中，出现了显著的障碍或发现其债务有超过其实有资产的可能时，依法由法院和债权人进行直接干预和监督的清算。

３、破产清算。

指公司因不能清偿到期债务被宣告破产后，由法院组织清算组对公司财产进行清理、估价、处理和分配，并最终消灭公司法人资格的清算。

在破产清算中，法院和公司债权人直接参与公司清算。

解散清算-程序

一、成立清算组。

公司因法定原因解散的，应当在解散事由出现之日起十五日内成立清算组，开始清算。

有限责任公司的清算组由股东组成，股份有限公司的清算组由董事或者股东大会确定的人员组成。

逾期不成立清算组进行清算的，债权人可以申请人民法院指定有关人员组成清算组进行清算。

人民法院应当受理该申请，并及时组织清算组进行清算。

二、清算组接管公司。

清算组成立后，在清算期间依法可行使下列职权：

1、清理公司财产，分别编制资产负债表和财产清单；

2、通知、公告债权人；

3、处理与清算有关的公司未了结的业务；

4、清缴所欠税款以及清算过程中产生的税款；

5、清理债权、债务；

6、处理公司清偿债务后的剩余财产；

7、代表公司参与民事诉讼活动。

三、公司财产分配。

清算组在清理公司财产、编制资产负债表和财产清单后，应当制定清算方案，并报股东会、股东大会或者人民法院确认。

公司财产在分别支付清算费用、职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，缴纳所欠税款，清偿公司债务后的剩余财产，有限责任公司按照股东的出资比例分配，股份有限公司按照股东持有的股份比例分配。

清算期间，公司存续，但不得开展与清算无关的经营活动。

公司财产在未依照前款规定清偿前，不得分配给股东。

四、清算终结，公司注销。

公司清算结束后，清算组应当制作清算报告，报股东会、股东大会或者人民法院确认，并报送公司登记机关，申请注销公司登记，公告公司终止。

解散清算-所需相关文件

1、公司《企业法人营业执照》正副本；

2、公司法定代表人身份证明书；

3、公司《章程》及相关企业登记资料；

4、公司经营状况审计报告；

5、公司现有资产评估报告（视情况而定）；

6、债权债务清册；

7、欠发欠交职工工资、福利待遇、养老保险、税费等情况；

8、公司正在进行的诉讼（包括执行、被执行）。

解散清算-账务处理

企业解散清算账务处理的步骤为：

编制解散的资产负债表；核算清算费用；核算变卖财产物资的损益；核算及收回账面债权，清偿债务及损益；核算弥补以前年度亏损；核算剩余财产及其分配；编制清算损益表，清算结束的资产负债表。

具体账务处理：

1、于终止经营日编制资产负债表，这和正常经营日的资产负债表编制相同。

2、清算费用包括清算组成员的各类报酬及财产变卖，债权债务处理过程发生的一切费用

3、核算变卖资产及其损益的账务处理

4、核算收回债权，清偿债务及损益的账务处理

5、核算弥补以前年度亏损的帐务处理

6、编制清算损益表、清算资本的资产负债表

解散清算-与破产清算的关系

二者既有联系又有区别，其联系表现在：

1、清算的目的都是结束被清算企业的各种债权、债务关系和法律关系；

2、在解散清算过程中，当发现企业资不抵债时应立即向法院申请实行破产清算。

二者的区别表现在：

1、清算的性质不同。

解散清算属于自愿清算或行政清算，而破产清算属于司法清算；

2、被清算企业的法律地位不同。

解散清算的企业宣告终止后，法人资格并没有完全丧失，在清算期内仍享有限制性的权利和经济行为。

被宣告破产清算的企业，其法人权利和行为完全丧失，清算机构依法取得破产企业财产的管理权、处分权。

3、处理利益关系的侧重点不同。

解散清算一般不存在资不抵债的问题，清算时除了结束企业未了结的业务，收取债权和清偿债务以外，重点是分配企业剩余财产，调整企业内部各投资者之间的利益关系。

而破产清算的原因是资不抵债，因此，清算时主要是调整企业外部各债权人之间的利益关系，即将企业有限的财产在债权人之间进行合理分配。

破产清算是指宣告股份有限公司破产以后，由清算组接管公司，对破产财产进行清算、评估和处理、分配。

清算组由人民法院依据有关法律的规定，组织股东、有关机关及有关专业人士组成。

所谓有关机关一般包括国有资产管理部门、政府主管部门、证券管理部门等，专业人员一般包括会计师、律师、评估师等。

《公司法》中的破产清算是指处理经济上破产时债务如何清偿的一种法律制度，即在债务人丧失清偿能力时，由法院强制执行其全部财产，公平清偿全体债权人的法律制度。

破产概念专指破产清算制度，即对债务人宣告破产、清算还债的法律制度。

要将公司的普通清算和破产清算区别开，它们分别适用不同的法律。

《公司法》的相关规定只规范普通清算。

继《企业破产法》和《公司法》之后，最高人民法院于2002年7月发布了《关于审理企业破产案件若干问题的规定》（简称《破产规定》）。

由于破产清算会计原理与常规会计原理大不相同，因此，破产清算的会计核算方法必然与常规会计核算不同。

国家有关破产清算会计核算目前还没有相关的会计准则，主要有1997年财政部制定的《国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定》（简称《暂行规定》）。

然而在目前会计实务中尚存在一些问题有待于解决。

清算组会计科目的设置

清算组可以参照《暂行规定》的要求设置会计科目并编制会计报表，以满足清算工作中基本会计核算的需要。

但实务中感到《暂行规定》中制定的23个会计科目不能完全反映和核算清算工作中的经济业务，因此，笔者考虑可增加一些会计科目。

1.增设“用作担保物的资产”和“有财产担保的债务”科目，反映和核算企业宣告破产前发生的符合国家法律、法规规定设有合法有效担保的抵押物资产和设有财产担保的有效债务。

虽有财产担保但债务数额超过担保物价值部分的债务，不在“有财产担保的债务”科目核算，仍在普通债务中的“其他应付款”科目核算。

如果担保物的价值超过经过登记确认的债务数额，也不在“用作担保物的资产”科目核算，仍然在普通资产中的相关科目中核算。

2.增设“应付清算费用”科目，反映和核算清算期间根据合同、协议的规定应付而未付的清算费用。

3.清算组应当设置备查簿，反映和核算破产企业占有、使用而产权不属于破产企业的他人财产。

根据最高人民法院《破产规定》第71条规定，债务人基于仓储、保管、加工承揽、委托交易、代销、借用、寄存、租赁等法律关系占有、使用的他人财产，不属于破产财产，应当由财产权利人取回。

同时《破产规定》中还规定，在破产宣告后因清算组的责任损毁灭失的，财产权利人有权获得等值赔偿。

因此，清算组应设置相关备查账簿以便妥善保管上述财产。

4.可以增设“清算期应付债务”科目，同时可以根据需要增设“清算期借入资产”科目作为“清算期应付债务”的备抵科目。

如果破产企业的破产财产一时无法变现，出现资金紧张状况，清算组不得不借入资金支付清算费用；同时清算期间清算组需要支付破产财产的储存、管理、变卖等费用，由于资金紧张等原因不能及时支付。

此时需要清算组核算清算期间发生的负债，这些债务又不属于破产债权需要单独核算，可增设这两个科目。

企业宣告破产时资产的确认和计价

破产清算会计是以企业主体资格灭失和终止生产经营为基本前提，并通过清算来实现消灭特定企业主体资格并终止其生产经营活动。

企业被宣告破产后，清算组作为一个新的会计主体出现。

在破产清算的情况下，由于企业所处的经济环境的变化，一些基本会计原则难以为破产清算会计采用，如历史成本原则。

同时，在破产清算会计中，资产的价值更注重可变现价值。

如清算组接管破产企业后，建立新账结转期初余额时，由于持续经营假设不再适用，不能直接按照破产企业有关科目的余额转入，作为期初余额，而应当按照资产的可变现价值进行记账，并对不符合资产定义没有变现价值的账面资产如待摊费用、递延资产予以核销。

而按照可变现价值确认记录破产财产价值，就存在如何确定破产财产的可变现价值问题。

可变现价值可以有两种途径获得：

一是利用资产评估价值确定可变现价值；二是随着《企业会计制度》和《金融企业会计制度》颁布实施，对于历史成本原则进行调整。

通过计提八项减值准备引入可变现价值的概念，对于正确适用新会计制度的破产企业可以利用其账面价值确定可变现价值。

但在现实会计实务中，清算组成立时并没有对企业的资产进行全面的资产评估，也就没有评估值可以利用。

由于新会计制度颁布较晚且没有全面强制实施，许多企业尚未采用新会计制度。

因此，清算组接管破产企业后，首先应当按照新会计制度的要求计提八项减值准备，对历史成本计价原则进行调整，然后可以利用资产账面价值确定资产的可变现价值，以适应破产清算环境下资产计价原则的变化。

破产企业对外担保的会计处理

《破产规定》第23条规定，连带债务人之一或者数人破产的，债权人可就全部债权向该债务人或者各债务人行使权利，申报债权。

债权人未申报债权的，其他连带债务人可就将来可能承担的债务申报债权。

根据该规定，破产企业如果在宣告破产之前对外提供担保，债权人可以向清算组申报债权。

因此，由于企业宣告破产从而使破产企业的潜在义务转化为现时义务并且金额能够可靠地计量，符合《企业会计准则——或有事项》将或有负债确认为负债的条件，故清算组应当将担保债务补计入账：

借：

清算损益，贷：

其他应付款。

清算组向债权人清偿债务之后，可根据有关法律的规定可以在清偿的数额内向被担保人进行追偿。

但是被担保企业的财务状况如何、是否具有清偿能力都具有十分的不确定性，更重要的是，在破产工作结束之前破产企业对债权人的清偿比例是不可能确定下来，也就是说破产企业由于对外担保而偿还被担保人的债务的数额尚无法确定。

因此，破产企业向被担保人追偿金额在破产清算的债权清偿之前无法确定，不符合《企业会计准则——或有事项》规定的作为资产单独确认的条件，只能作为或有事项予以披露。

没有申报债权的破产企业债务的会计处理

根据有关法律、法规的规定，清算组应当通知已知的债权人并在报纸上公告，债权人在规定时间内向清算组申报债权，由清算组和人民法院登记、审查和确认。

但由于各种原因，时常有部分债权人在法定期间内没有前来申报债权，对于这部分负债存在是否核销的问题?

笔者认为，虽然《破产法》规定逾期未申报债权的，视为自动放弃债权，但是最高人民法院司法解释《破产规定》中规定，债权人虽未在法定期间申报债权，如果存在不可抗力等原因，在破产财产分配前可向清算组申报债权。

也就是说，在清算财产分配完结之前，没有申报债权的债权人随时有可能主张自己的权利。

如果将逾期未申报债权的债务核销，就有可能使破产债务失去完整性。

另外，由于破产企业多数财务管理松弛，会计账目混乱，债权债务关系记录可能错误，因此，没有前来申报债权的负债可能实际上并不存在。

对于未申报债权的负债不予核销有助于将来核实清楚有关账目。

但是由于这部分未申报债权的负债金额具有极大的不确定性，已经不符合负债的定义，虽不应当在清算资产负债表中作为负债列示，但可以考虑在报表附注中说明或者在清算资产负债表中债务及清算净损益总计之后单独列示。

受理程式

在提出破产申请後，法院如受理破产清算案件，通常按下列程式进行：

1、成立清算组。

法院应当自宣告债务企业破产之日起15日内成立清算组，接管破产企业。

清算组由法院从公司的主管部门、政府有关部门和专业人员中指定，也可以聘请中国注册会计师和律师参加。

清算组负责破产财产的保管、清理、估价、处理和分配。

清算组应对人民法院负责并报告工作，接受法院的监督。

我国《公司法》规定，清算组在清算期间行使下列职权：

（1）清理公司财产，分别编制资产负债表和财产清单；

（2）通知或者公告债权人；

（3）处理与清算有关的公司未了结的业务；

（4）清缴所欠税款；

（5）清理债权、债务；

（6）处理公司清偿债务後的剩馀财产；

（7）代表公司参与民事诉讼活动。

2、通知债权人申报债权。

清算组应当自成立之日起10日内通知债权人，并於60日内在报纸上至少公告三次，公告和通知中应当规定第一次债权人会议召开的日期。

3、召开债权人会议。

所有债权人均为债权人会议成员。

第一次债权人会议由人民法院召集，应当在债权申请期限届满後15日内召开。

以後的债权人会议在人民法院或者会议主席认为必要时召开，也可以在清算组或占无财产担保债权总额的1/4以上的债权人要求时召开。

4、确认破产财产。

破产财产指用以清偿债务的全部财产，主要包括：

（1）宣告破产时破产企业经营管理的全部财产；

（2）破产企业在破产宣告後至破产程式终结前所取得的财产；

（3）应当由破产企业行使的其他财产权利。

已作为担保物所担保的债务数额的，超过部分属於破产财产。

破产企业内属於他人的财产，应由该财产的权利人通过清算组取回。

5、确认破产债权。

破产债权指宣告破产前就已成立的、对破产人发生的、依法申报确认并从破产财产中获得公开清偿的可强制性执行的财产清求权。

主要包括：

（1）宣告破产前成立的无财产担保的债权和放弃优先受偿权利的有财产担保的债权；

（2）宣告破产时未到期的债权，视为已到期债权，但是应当减去至期日的利息；

（3）宣告破产前成立的有关财产担保的债权，债权人享有就该担保物优先受偿的权利。

如果该项债权数额超过担保物的价款的，未受清偿的部分作为破产债权。

债权人参加破产程式的费用不得作为破产债权。

6、拨付破产费用。

破产费用指在破产程式中为破产债权人的共同利益而由破产财产中支付的费用，主要包括：

（1）破产财产的管理、变卖和分配所需要的费用，包括聘任工作人员的费用；

（2）破产案件的诉讼费用；

（3）为债权人的共同利益而在破产程式中支付的其他费用。

破产费用应当从破产财产中优先拨付。

7、破产财产清偿顺序。

破产财产在优先拨付破产费用後，按照下列顺序清偿：

（1）破产企业所欠职工工资和劳动保险费用；

（2）破产企业所欠税款；

（3）破产债权。

破产财产不足清偿同一顺序的清偿要求的，按照比例分配。

有些国家（如美国），在法律中规定了详细的债权清偿等级，受有效抵押权所担保的债权，将在作为其担保物的财产变卖所得价款范围内首先获得清偿。

如果所得价款不足以清偿有财产担保债权人的债权，不足金额作为无担保非优先债权，或一般无担保债权。

无担保债权分为优先和非优先二级。

无担保优先债权应在支付无担保非优先债权之前全数清偿。

无担保优先债权共分六级，第一级债权（管理费用）应在支付第二级债权之前全数偿还，还并依此类推。

然而，在这六级中，任何一级可用的现金不足以支付该级的所有债权，则按比例清偿。

无担保非优先债权也应按相同的现金分配程式清偿。

只有在所有债权人的债权均受清偿之後才能分配给股东（所有者）。

8、破产清算的结束。

经过上述破产清算程式後，清算组应当编制破产清算结束报告，并出具清算期内的各种报表连同各种财务账册，经中国注册会计师验证後，报授权部门审批。

经批准後再向工商行政管理部门和税务部门输注销登记并公告公司终止。