5第五章食品质量成本.docx
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5第五章食品质量成本
第五章食品质量成本
第一节质量成本概述
一、质量成本的含义
（一）质量成本的定义
美国质量专家菲根堡姆最早提出质量成本的概念：
质量成本是要把质量预防和鉴定活动的费用和产品不符合要求所造成的损失一起加以考虑。
原国际标准ISO8402：
1994《质量管理和质量保证术语》对质量的定义：
为了确保和保证满意的质量而发生的费用以及没有达到满意的质量所造成的损失。
原国家标准GB/T13339-1991《质量成本管理导则》对质量的定义：
将产品质量保持在规定的质量水平上所需的费用。
以上定义尽管表述不同，但对质量成本的性质和内容的规定性是一致的，其实质内容是：
质量成本包括为保证满意质量（规定的质量水平）而发生的费用和没有获得满意质量而导致的损失。
（二）质量成本的理解
质量成本是针对产品制造的符合性质量而言的，其前提是设计质量标准已经确定。
质量成本不应包括重新设计和改进设计、用于提高质量等级和水平而支付的费用。
质量成本指的是在制造过程中同出现不合格品有密切联系的相关费用。
如预防成本是为预防不合格品出现的费用；鉴定成本是为了评定是否出现不合格品的费用；内外损失成本则是因为不合格品在厂内和厂外发生的费用。
质量成本不包括制造过程中与质量有关的全部费用，而是其中的一部分，是同不合格品的产生最直接、最密切的费用。
计算质量成本不仅仅是为了得到结果，最终是为了分析质量成本，从而寻找改进质量、控制质量成本的途径和评定质量体系的有效性，达到成本最低和用最经济的手段实现规定的质量目标的目的。
（三）质量成本的特点
是一种变动成本。
其随着质量水平的变化而变化，可以从其变化趋势中探求最佳质量水平。
是一种机会成本（或可能性成本）。
其不局限于已经发生的经济活动，而是着重分析和预测可能或应当发生的经济活动，以便进行决策。
是一种估计成本。
不能像生产、销售等职能成本那样精确计算，因为其带有某种假定性，其可对某种特定的问题提出各种解决方案，以供管理者决策。
二、质量成本的构成
为分析、计算、最终确定最佳成本，需要掌握成本的构成。
国标GB/T13339-91《质量成本管理导则》规定，质量成本由五部分组成，分别为：
预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本以及在特殊情况下的外部质量保证成本。
预防成本：
是指为了防止不合格品与故障所支付的费用。
鉴定成本：
是指评定产品是否满足规定的质量要求所支付的费用。
内部损失成本：
也称内部故障成本，是指交货前由于产品或服务不满足规定的质量要求所支付的费用。
外部损失成本：
也称外部故障成本，是指交货后由于产品或服务不满足规定的质量要求所支付的费用。
外部质量保证成本：
是指向用户提供所要求的客观证据所支付的费用。
如在国家认可实验室进行检验、试验的费用，进行质量认证所支付的费用。
三、质量成本的分类
（一）按质量成本性质分类
1、运行质量成本：
是指为达到和保持既定质量水平所支付的费用，包括预防成本、鉴定成本和内外损失成本。
2、外部活动成本：
是指组织的外部质量保证费用，包括特殊的和附加的质量保证措施、程序、数据、证实试验和评定费用。
（二）按质量成本存在形式分类
1、显见质量成本：
根据国标GB/T13339—91《质量成本管理导则》规定：
显见质量成本是指根据国家现行成本核算制度规定列入成本开支范围的质量费用。
这类成本可以通过会计成本系统，根据原始记录、报表、数据进行核算。
2、隐含质量成本：
是指未列入国家现行成本核算制度规定的成本开支范围，也未列入专用基金，通常不是实际支出的费用，而是反映实际收益的减少，如产品降级、库存增加、停工损失等。
这类质量成本需根据实际情况统计核算。
隐含质量成本属于管理会计范畴。
（三）按质量成本的作用分类
1、控制成本：
指与质量变动有关的成本，是对产品质量进行控制、管理和鉴定所支付的费用，这部分费用常随质量的变化而变动。
2、控制失效成本：
指由于控制不力而造成的内部损失和外部损失，是一种损耗性成本。
（四）按质量成本的发生环节分类
1、直接质量成本：
指在产品的制造和销售过程中所发生的质量成本，一般由控制成本和控制失效成本构成。
2、间接质量成本：
是指发生在消费环节中的费用。
一般包括无形质量成本（顾客发现质量问题引起的企业信誉的损失）、顾客质量成本（使用期内，顾客为了保证产品质量而支出的保养、修理、更换零件等费用）、供方质量成本（供方的材料出售价格中所包含的质量成本）、设备质量成本（用于产品或服务的检测和控制设备方面的投资及有关的安装费用和场地占用费）。
实际上，识别质量成本是比较困难的，因此会有一些未被测量到的质量成本。
质量成本从两方面对企业造成影响：
高成本和低顾客满意度。
顾客满意度低会带来销售量下降，从而导致收入减少，高额成本和低收入将会使企业陷入困境。
第二节质量成本的科目设置与核算
一、质量成本科目设置
质量成本一般包括如表5-1所示的三个级别的科目，一级科目是质量成本，二级科目包括预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本和外部质量保证成本，三级科目是质量成本细目。
表5-1质量成本费用范围归集明细表
二级科目
三级科目
归集内容
费用开支范围
预防成本
质量
培训费
为达到质量要求或改进产品质量的目的，提高职工的质量意识和质量管理的业务水平，进行培训所支付的费用
书籍、文具、资料费用；授课人员的授课补助
质量管理
活动费
为推行质量管理工作所支付的费用。
如质量管理协会经费、质量管理咨询诊断费、质量奖励费、质量情报费和为制定质量政策、计划、目标、编制质量手册及有关文件等一系列活动所支付的费用及质量管理部门的办公费用
质量管理协会经费；质量管理咨询诊断费；质量奖励费；QC小组活动费；质量审核费；印刷费；办公费；差旅费及有关的行政费
质量改进
措施费
为保证或改进产品质量所支付的费用
有关的购置设备、工艺研究、检测设备改进费，包括产品创优、整顿质量措施费
质量
评审费
对本部门、本企业的产品质量审核和质量体系进行评这早所支付的费用以及新产品投产前进行质量评审所支付的费用；
治疗费、会议费、办公费及有关费用
工资及
福利基金
从事质量管理人员的工资总额及提取的职工福利基金。
工资及提取的职工福利基金
鉴定成本
试验
检验费
对外购原材料、零部件、元器件及外协件以及生产过程中的在制品、半成品、产成品按质量要求进行试验、检验所支付的费用；
委托外部检验和简短支付的费用；送检人员的差旅费；材料费；能源费；劳保费；破坏性试验费及有关费用
质量检验部门办公费
质量检验部门为开展日常检验工作所支付的办公费；
办公费
工资及
福利基金
从事质量试验、检验工作人员的工资总额及提取的职工福利基金；
工资及提取的职工福利基金
检测设备
维修折旧费
检测设备的维护、校准、修理和折旧费。
大修折旧费；中小修理费；维护费；校准费
内部损失成本
报废
损失费
因产成品、半成品、在制品达不到质量要求且无法修复或在经济上不值得修复造成报废所损失的费用，以及外购元器件、零部件、原材料在采购、运输、仓储、筛选等过程中因质量问题所损失的费用；
生产及采购、运输、仓储、筛选等过程中报废的在制品、半成品、产成品、原材料、零部件、元器件费用，以及人工费用、动力等消耗
返修费
为修复不合格品并使之达到质量要求所支付的费用；
人工费及所更换零部件、原材料的费用
降级损失费
因产品质量达不到规定的质量等级而降级所损失的费用；
降级产品与原等级产品之间的价差损失
停工损失费
因质量原因造成停工所损失的费用；
停工期间损失的净产值
产品质量
事故处理费
因处理内部产品质量事故所支付的费用。
如重新筛选或重复检验等所支付的费用。
重复检验费、重新筛选费等
外部损失成本
索赔费
因产品质量未达到标准，对用户提出的申诉进行赔偿、处理所支付的费用；
支付顾客的赔偿金（包括罚金）、索赔处理费及差旅费
退货损失费
因产品质量未达到标准造成用户退货、换货所损失的费用；
产品包装损失费、运输费和退回产品的净损失
折价损失费
因产品质量未达到标准折价销售所损失的费用；
销售价格与折价后的差价损失
保修费
根据保修规定，为用户提供修理服务所支付的费用和保修服务人员的工资总额及提取的职工福利基金。
差旅费、办公费、劳保费、更换零部件成本所需材料、工具、运输费用，以及人员工资提取的职工福利基金
外部质量保证成本
质量保证措施费
应用户特殊要求而增加的质量管理费用；
产品质量
证实试验费
为用户提供产品质量受控依据进行质量证实试验所支付的费用；
评定费
应用户特殊要求进行产品质量认证所支付的费用。
二、质量成本的核算
（一）质量成本核算方法
如前述，质量成本按存在形式可分为显见质量成本和隐含质量成本。
显见质量成本采用会计核算，隐含质量成本采用统计核算，这个特点决定了质量成本核算中的费用原始凭证由会计原始凭证和统计原始凭证两部分组成，参见图5-1。
图5-1质量费用原始凭证分类
在核算中要特别注意分清直接费用和间接费用。
例如返工损失，直接费用是由于质量问题造成的工时浪费，直接增加人工成本；间接费用是返工造成的劳动生产率降低，资金周转速度降低，交货期延迟以及由此造成的经济损失。
对间接费用的核算要有统一的尺度，以保持一致性。
1、显见质量成本的核算-会计核算法
显见质量成本的数据主要从会计资料中收集。
在会计核算中，将与质量有关的成本数据，同时另外赋予一个与日常成本核算相区别的信息分类代码，建立质量成本数据库，就可以方便地将质量成本数据从现行的会计核算体系中分离出来。
主要内容如下：
（1）设置会计科目、总账和明细账。
在一级科目“质量成本”下面设置四个二级科目，包括预防成本、鉴定成本（外部质量保证成本可列入鉴定成本之中）、内部损失成本和外部损失成本。
在每个二级科目下设置若干个三级科目。
设置与会计科目相应的总分类台账和明细分类台账。
（2）按前面所述显见质量成本的数据收集方法收集数据，填制图5-1所示的显见质量成本费用的原始会计凭证，按质量成本会计科目记账，并编写质量成本科目汇总表。
（3）将按现行会计制度规定的会计科目进行成本核算的有关质量费用转化为按质量成本会计科目核算的质量成本，填制质量成本费用对照表，见表5-2。
2、隐含质量成本的核算-统计核算法
隐含质量成本数据主要从统计资料中收集。
在统计核算中，将与质量有关的数据从返工单、返修单、工时卡、领料卡、生产台账、销售台账中找出来，明确标出质量损失的工时数，原材料消耗量，产品降级、降价，退货等数据；对照质量和经济分析报告，如事故分析报告、检验报告、市场分析报告、顾客投诉处理报告，按规定的程序和方法进行估计和测算。
由此，可以分项、分产品的确定隐含质量成本数据。
主要内容如下：
（1）建立质量成本统计核算点，即确定负责收集质量成本统计数据的报告部门。
一般情况下，可利用企业的原有统计组织和人员进行质量成本统计工作。
（2）制定质量成本统计表的，确定统计项目。
统计项目的确定，一方面要与质量成本项目相一致，另一方面还要与现行的统计项目相协调。
一种现实的做法是：
先从现有的统计指标中确定哪些指标直接列入质量成本统计范围，然后再增加一些新的统计指标。
所选定的质量成本统计指标要满足质量成本统计核算的要求。
（3）按前面所述隐含质量成本数据收集方法收集数据，填制图5-1所示的隐含质量成本费用的统计原始凭证，编制质量成本统计表，计算质量成本。
表5-2质量成本费用对照表
费用成本项目
质量成本项目
预防费用
鉴定费用
内部损失
外部损失
合计
明细科目
明细科目
明细科目
明细科目
明细科目
明细科目
明细科目
明细科目
明细科目
制造成本
材料
明细科目
明细科目
工资
明细科目
明细科目
制造
费用
明细科目
明细科目
期间费用
营业
费用
明细科目
明细科目
管理
费用
明细科目
明细科目
财务
费用
明细科目
明细科目
合计
3、计算总质量成本
总质量成本为会计核算法计算的显见质量成本与统计核算法计算的隐含质量成本的和。
要注意上述两种方法对同一数据的统计、核算没有重复。
（二）质量成本核算的步骤
1、确定质量成本四级科目
要准确、有效地分析质量成本，最好将质量成本项目分解到四级。
表5-1给出了关于质量成本三级科目明细，在具体分析质量成本时，应将表中“费用开支范围”中所列出的项目作为四级科目。
需要说明的是：
①企业应根据实际情况确定所需的三级科目和四级科目。
②不是所有的项目都适应于某企业。
③识别和确定四级科目应是分析质量成本的第一步。
2、建立质量成本数据来源表
确定质量成本四级项目后，应制定四级项目的原始数据来源，作为核算质量成本各级科目的作业指导。
在此需要说明的是，质量成本有的费用可直接从财务凭证或发票中获得，有的需要使用统计手段计算或折算形成。
质量成本费不像生产成本那样准确，它的核算方法决定了费用的粗略性，虽然那基本不影响通过质量成本指标结果分析成本构成及合理性。
表5-3（a）、（b）、（c）、（d）给出了某企业质量成本所有四级项目的原始数据来源（外部质量保证费归于鉴定成本），供参考。
表5-3（a）质量成本数据来源表（预防成本）
三级科目
四级科目
原始数据来源
费用性质
来源部门
质量培训
费用
书籍资料费
公司经费对应的付款凭证中的质量书籍和资料发票
管理费用
财务部
外出培训费
公司经费对应的付款凭证中的外出培训收费发票和相关差旅费
管理费用
财务部
质量管理
活动费用
咨询费
咨询费用发票（按12各月摊销）
管理费用
财务部
质量奖励费
从工资表的奖金中筛选出质量奖金
管理费用
财务部
办公费
办公管理费用，取1/6比例摊到质量管理办公费
管理费用
财务部
差旅费
差旅费对应的付款凭证中取质管、生产、技术涉及质量活动的差旅费
管理费用
财务部
印刷费
办公费用中的印刷费用，取1/3的比例
管理费用
财务部
质量改进
费用
质量改进费
制造费用对应付款凭证中涉及工艺、试验研究、设备工装改良的费用
管理费用
财务部
工资及
福利费用
工资及
福利费
工资表中的主要管理人员（车间主任及以上）工资及相应按10%比例计提的福利费
管理费用
财务部
表5-3（b）质量成本数据来源表（鉴定成本）
三级科目
四级科目
原始数据来源
费用性质
来源部门
检验试验费用
量具消耗费
根据量具的购置成本按12个月摊销（且将重检量具消耗扣除）
管理费用
财务部
委外试验费
公司经费对应的付款凭证中的外出试验收费发票和相关差旅费
管理费用
财务部
质量部门办公费
办公费
质量管理办公费分摊（按6个部门，取1/6）
管理费用
财务部
量具维修折旧费用
鉴定/校准费
制造费用对应的付款凭证中的量具检定/校准费用发票
管理费用
财务部
工资及福利费用
工资及福利
工资表中质管人员（质检、计量及质管人员）工资及10%的福利费
管理费用
财务部
认证费用
认证费
将当年发生的认证或监督费用按认证或监督周期摊销（12个月）
管理费用
财务部
表5-3（c）质量成本数据来源表（内部损失成本）
三级科目
四级科目
原始数据来源
费用性质
来源部门
报废损失
在制品
废品损失
根据质量管理部门“质量成本原始数据明细表”中的在制品废品数量计算（除以2折合成品数），数量÷2×（销价-废价）
制造费用
质管部
/财务部
成品
废品损失
根据质量管理部门“质量成本原始数据明细表”中的成品废品数量计算，数量×（销价-废价）
制造费用
质管部
/财务部
返工费用
返工费
根据质量管理部门“质量成本原始数据明细表”中的返工数量计算，返工数量×工费（工费可用工资定额的2倍约计）
制造费用
质管部
/财务部
停工
损失费用
停工
损失费
根据质量管理部门“质量成本原始数据明细表”中的设备停工时间计算，[1年净利润/（350天×设备台数）]×1台设备折合停工天数
制造费用
质管部
/财务部
质量事故
处理费用
重检费
根据质量管理部门“质量成本原始数据明细表”中的不良检验（如重新检验或加严检验）占总检验比例计算，不良检验比例×量具消耗费
制造费用
质管部
/财务部
表5-3（d）质量成本数据来源表（外部损失成本）
三级科目
四级科目
原始数据来源
费用性质
来源部门
顾客
索赔费用
赔偿金
根据市场部门“质量成本原始数据明细表”中的产品质量索赔费用汇总，或从索赔付款凭证的对应发票得出
营业费用
质管部
/财务部
处理费
处理质量问题差旅费对应的付款凭证中的差旅费报销单（售后事故处理）
管理费用
质管部/财务部
退货
损失费用
产品
净损失
根据市场部门“质量成本原始数据明细表”中的退货损失数量计算。
数量×（销售价格-废价）
制造费用
质管部
/财务部
运费损失
根据市场部门“质量成本原始数据明细表”中的退货运费直接汇总，或从运费付款凭证的对应发票得出
营业费用
质管部
/财务部
保修费用
服务费
根据市场部门“质量成本原始数据明细表”中的服务费用汇总，或从服务费用付款凭证中的外出服务相关差旅费得出
营业费用
质管部
/财务部
3、收集相关数据
在质量管理活动中，财务部门应是质量成本的核算分析部门，其对核算结果的准确性负责。
质量成本一般每月分析一次，也可根据企业实际每季度一次（不应再长），每月或每季度财务部门应从汇集的付款凭证中整理出相应的凭证或发票，用于质量成本中会计科目费用的核算。
对统计科目费用的核算，需要相关部门从质量管理活动中提供相应的统计报表，如质量成本原始数据明细表，频次每月或每季度。
表5-4、表5-5分别是某企业市场部、质管部“质量成本数据明细表”的参考格式。
另外，生产部门应提供每月的生产数量及产品各工序的工资定额报表，某企业的格式分别见表5-6、表5-7。
表5-4市场部质量成本数据明细表
销售产品
让步或折价销售产品
质量
索赔费
三包
服务费
退/换货产品
备注
品名规格
价格
数量
差价
金额
数量
运费
包装数量
每月5日前将本表报财务部，发生的数目应如实填写，未发生的项目不填。
单位视情况件或元。
制表/日期：
审核/日期：
表5-5质管部质量成本数据明细表
品名规格
返工产品
在制品/成品报废
在制品内部让步
质量问题停工
备注
数量
工序
数量
工序
数量
工序
设备/线
时间
不良检验（重复检验）占总检验比例：
每月5日前将本表报财务部，发生的数目应如实填写，未发生的项目不填。
单位视情况件或元。
制表/日期：
审核/日期：
表5-6月生产部生产报表
序号
品名规格
生产数量
备注
说明
每月5日前将本表报财务部
制表/日期：
审核/日期：
表5-7工序定额表
序号
工序名称
工时定额（min/件）
工资定额（元/件）
备注
制表/日期：
审核/日期：
4、编制质量成本数据汇总表
每月或每季度各相关部门将有关报表提交财务部门后，财务部门便可进行质量成本核算。
成本核算需从四级科目开始，并将结果按三级科目形成“质量成本数据汇总表”，见表5-8。
表5-8质量成本数据汇总表
二级科目/三级科目：
四级科目
原始数据汇总
小计，元
合计，元
合计
备注
制表/日期：
审核/日期：
形成和建立“质量成本数据汇总表”后，即可由四级项目汇总出三级科目项目，再汇总出二级科目项目，直至汇总出当月或当季度质量成本。
第三节质量成本分析
一、质量成本分析的理论依据
（一）质量成本、质量水平、经济效益三者的关系
质量成本的分析，就是通过分析产品质量与成本升降因素及其对经济效益影响程度的分析。
一定水平的质量是建立在相应的质量成本基础之上的，单纯片面地追求产品的“高质量”势必造成高成本、高消耗，给组织的经济效益带来影响。
反之，盲目地强调经济效益，降低质量成本必将导致产品质量水平下降，最终影响组织的经济效益。
因此，必须综合考虑质量成本与经济效益之间的关系，制定出合理的质量特性，才能有利于组织经营目标的实现。
从经济效益的角度出发，确定质量成本的原则是在保证满足规定的产品质量水平的前提下。
使组织获得最大的利润。
质量成本、质量水平、经济效益三者的关系如图5-2所示。
图5-2表明，随着质量成本的增加，产品的质量水平逐渐提高。
这是因为随着预防费用、鉴定费用的增加，组织内部质量教育与培训、质量管理、质量改进、质量评审、检验与试验等与质量有关的工作得到了进一步的加强，提高产品质量的手段进一步完善，使得产品的质量水平得到逐渐提高。
图5-2质量成本、质量水平、经济效益三者的关系
另一方面，随着质量成本的增加，开始时，由于产品的质量水平逐渐提高，产品的使用价值也得到提高，产品对顾客的吸引力越来越大，组织相应的济效益也得到提高。
但是，当质量成本增加到一定的程度，产品的成本也必将随着增加。
如果产品的销售价格保持不变，那么产品的销售利润将会下降。
如果提高产品的销售价格，那么产品对顾客的吸引力会越来越小，产品的销售额就会降低，必然导致组织经济效益的降低。
在实际工作中，质量过高或过低都会造成浪费，不能使企业获得好的经济效益。
因此，必然探求最佳质量水平和最佳成本水平。
为了使企业产品质量和成本达到最佳质量水平，就应围绕企业经营目标分析企业内外各种影响因素。
从原则上讲，最佳质量水平是要达到必要功能与成本耗费的最佳结合从这个意义上说，计算质量成本不是目的，其目的在于进行质量成本分析及其效果。
对于一个组织来说，如果要获得经济效益就必须使产品的销售价格大于产品的总成本，只有把质量成本确定在T1和T3范围之内，组织才能获得盈利。
同时在T1和T3之间存在一个最佳质量成本T2。
组织要获得最大的经济效益就必须处理好质量成本与经济效益两者的关系，确定最佳质量成本。
同时还要正确分配好质量成本内部各个部分的比例关系，只有这样组织才能以最小的投入，获取最大的经济效益。
（二）质量成本的适宜构成比例
质量成本内部各部分之
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