中英财务报告体系若干问题探讨重点.docx
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中英财务报告体系若干问题探讨重点
中英财务报告体系若干问题探讨
摘要：
英国的资本市场历史悠久，市场运行机制较完善，经济发达，财务报告体系已经形成一定的模式。
英国会计准则理事会发布的《财务报告原则公告》明确了对外编制和呈报财务报告的若干原则。
英国的财务报告体系高度地体现了“真实和公允”的观点。
中国财政部2006年发布的新企业会计准则指导财务报表的编制和呈报，强调了财务报告的地位。
中国和英国由于政治、经济和社会文化等环境的不同，在财务报告体系上多少存在着差异。
本文通过比较和研究中、英两国的财务报告体系的异同，提出相关建议，完善我国的财务报告体系。
关键词：
中&英财务报告体系，比较研究，政策建议
Abstract：
CapitalmarketintheUnitedKingdomhasalonghistoryanddevelopedenforcementregime.Thefinancialreportingsystemhasformedaspecificmodel.“TheStatementofPrinciplesforFinancialReporting”issuedbyASBformulatesandpublishesthestandardstobeobservedinthepresentationoffinancialstatements.ThefinancialreportingsystemintheUKemphasizes“TrueandFair”.AccountingStandardsforBusinessEnterprisesissuedbyMinistryofFinancePeople'sRepublicofChinain2006regulatesthepresentationoffinancialstatementsandunderlinestheimportanceoffinancialreporting.FinancialreportingsystemvariesbetweenChinaandUKbecauseofdifferencesinpolitical,economic,socio-culturalbackgrounds.Thisthesisstudiesandcomparesfinancialreportingsystemsinthetwocountries.Also,itprovidessuggestionsonimprovingourownfinancialreportingsystem.
KeyWords：
China&UKFinancialReportingSystems，ComparisonResearch，PolicySuggestions
在世界经济全球化的大趋势下，国际资本的流动更加频繁，生产和消费更加国际化，国际贸易、国际投资以及跨国公司进一步发展，财务报告的使用者对高质量、统一的会计语言的要求日益强烈。
财务报告体系应当包括确认、计量、记录、报告和披露五个程序。
然而，由于各国会计准则和影响着会计准则的政治、经济、法律等环境的差异，各国的财务报告体系存在着差别，提供财务报告的方式和内容也不同。
产生财务报告是财务会计的目的，也是它的重点。
从财务会计的观点看，与财务报告相关的概念包括财务报表、附注、其他财务报告、年度报告等，而财务报表是财务报告的核心。
世界范围内的经济交往在不断地拓展，英国作为一个老牌的资本主义国家，不断完善着自己的财务报告体系。
运用科学的方法研究和比较中、英两国财务报告体系的异同，有利于跨国公司财务报告的使用者理解会计信息，做出正确的决策。
更为重要的是，对提高我国现阶段在会计国际趋同理念下的会计准则的制定与执行质量具有较高的理论价值和重要的现实意义。
一、英国财务报告体系的特点和内容
英国是个特别的国家。
当今，世界上发达国家和地区中相当大一部分都曾经是它的殖民地。
中国香港就是其中之一。
许多专业性的工作能够成为一种职业、行业，并且形成一套系统的行业规范，也最早产生于这个国家。
例如，银行、保险、注册会计师等。
英国的会计行业始终坚持着完整性、公正性、客观性这一主线。
英国会计准则理事会（AccountingStandardsBoard,简称ASB）于1999年12月最终通过并且正式发布了自己的有关会计准则的概念框架：
《财务报告原则公告》（TheStatementofPrinciplesforFinancialReporting）。
“原则公告”明确了对外编制和呈报财务报表的若干原则，并且为制定会计准则提供了一个内在一致的参考框架。
正式的《财务报告原则公告》，由引言和八章内容组成，他们分别是：
财务报表的目的、报告主体、财务信息的质量特征、财务报表的要素、财务报表的确认、财务报表的计量、财务报表的呈报以及对在其他报告主体中的权益的会计处理。
ASB成立之后发布的会计准则称为财务报告准则（FinancialReportingStandards,简称FRS）。
目前，英国的会计准则从广义上来说主要由英国标准会计实务公告（StatementofStandardAccountingPractice,简称SSAP）、FRS、财务报告原则公告、小型报告主体财务报告准则和紧急问题工作小组“摘要”组成。
英国财务报告委员会（FinancialReportingCouncil,简称FRC）是对英国公司财务报告和公司的治理情况进行监督的独立机构。
它成立于2003年初，经费主要来源于会计职业界、上市公司以及金融企业。
这个机构的性质是有限责任公司，英国政府贸工部大臣任其董事会董事。
它致力于增强投资者、公众等对英国在上市公司和其他企业组织在财务报告和公司治理方面的信心。
英国的财务报告强调责任的落实，并且全程监控财务报表的编制、审计的执行过程。
层层监督、层层设防，以保证会计信息的质量。
二、中国财务报告体系的特点和内容
中国以国际财务报告准则（InternationalFinancialReportingStandards,简称IFRS）为蓝本，结合国内的实际情况，在2006年2月推出了《企业会计准则》。
这标志着，我国会计准则已经与国际会计准则取得了实质性的趋同。
新会计准则体系由一项基本会计准则和三十八项具体会计准则组成。
中国的会计准则虽然没有称为财务报告准则，但是与国际财务报告准则，英国的财务报告准则的理念是一致的。
企业会计准则规范企业会计确认、计量和报告行为。
审计准则规范财务报表审计和鉴证行为，两者相互促进。
基本准则指导、规范着具体准则。
我国的财务报表的编制和呈报在《企业会计准则》的指导下实施。
基本准则明确了财务报告的基本概念、应当包括的主要内容和对应该反映信息的基本要求等。
企业会计准则强调了财务报告的地位。
基本准则单独规定了财务报告一章，具体准则大都规定了披露要求。
这些披露要求与财务报表列报、现金流量表、中期财务报告、合并财务报表、分部报告、关联方披露、金融工具列报、每股收益等报告类准则，共同构成了企业财务报告体系。
财务报告包括财务报表和其他应在财务报告中披露的相关信息和资料。
基本准则的第三条指出，具体准则的制定应当遵守基本准则。
由于企业会计准则包括了基本准则和具体准则，因此基本准则属于会计准则的有机组成部分，它属于部门规章范畴，是一项法律规范。
中国企业会计准则属于法规体系的组成部分。
这一做法与国际惯例和英国的做法有较大出入。
英国的会计准则不存在基本准则和具体准则之分。
英国会计准则理事会发布的“财务报告原则公告”中明确指出概念框架不属于会计准则的内容。
按照国际会计准则的规定，严格说来，编制财务报表的框架，也就是财务会计概念框架，其性质是理论，不是一项会计准则。
虽然它是运用国际会计的基础，但是它不是国际会计准则体系的组成部分，不对计量和呈报做出标准的确立。
三、出现差异的主要原因
世界范围的会计都有其特有的历史和文化特征。
会计是环境的产物，财务报告受到经济、政治、法律等环境因素的影响。
中国和英国由于政治、法律、经济、文化、语言和思维方式等环境的不同，在财务报告体系上多少存在着差异。
本文在此着重讨论经济因素和法律因素。
（一）经济因素
虽然自改革开放以来，我国的经济得到迅速发展。
但是较英国这个老牌资本主义国家来说，还是有一定的差距。
会计准则的制定不得不考虑我国部分地区经济发展不平衡，东西差距较大，多种所有制并存等因素。
经济越发展，对会计理论、准则，会计实务的要求就越高。
英国是现代会计准则的发源地，对会计准则的制定和修订具有重要话语权。
英国的资本市场发达且历史悠久，公开、公平的程度较高，市场运行机制已经比较完善。
上市公司数量多，众多的投资者迫切需要企业能够提供真实、相关、可靠的会计信息，这无形中推动了英国财务报告体系的发展。
经济发展是推动财务报告体系发展、完善的促进因素。
英国的经济发达，在资本维护的要求下，财务报告体系已经形成一定的模式。
（二）法律因素
目前，我国的资本市场规模和容量还较小，市场体系尚不完善，法律制度不够健全。
在中国这样一个处于成长阶段的大国里，完善财务报告体系是一个复杂又庞大的过程，可能会遇到很多方面的阻力，各个行业的利益协调问题也会牵扯到其中。
我国实行的是社会主义市场经济体制，公有制占主导地位，政府对宏观经济的调控力度较大，政府在会计准则的制定中起主导作用，会计准则作为会计法律体系的一个重要组成部分，具有法律上的权威性，由财政部直接组织制定和颁布实施。
英国属于海洋法系的国家，会计准则由民间机构制定，政府很少干预，会计规范的灵活性较强。
英国会计准则的法律地位更强，早在1948年的《公司法》中，就已经提出“真实和公允”（TrueandFair）的观点。
《公司法》在逐步修订的过程中规定了财务报告的形式和内容。
英国要求会计准则和法律保持一致。
四、中、英财务报告体系的比较
本文选取中、英财务报告体系的若干问题进行比较，研究的框架大体如下图所示：
中、英财务报告体系的若干问题比较
（一）目标、使用者
1．目标
关于财务报告的目标，国际上主要存在两种观点：
“决策有用论”和“受托责任论”。
ASB认为，财务报告的目标是“向一个广泛范围内的使用者提供关于一个报告主体财务业绩和财务状况的信息，以利于他们评价该主体管理当局履行受托责任的情况并进行相应的经济决策”。
ASB将“决策有用”和“受托责任”并列作为财务报告的目标。
它认为这两者是相辅相成的，财务报告应当提供有助于评价受托责任和制定经济决策的信息。
这是与英国资本市场的发展状况相适应的。
“受托责任”关注的是报告主体资源的安全，资本的保全和增值，它以资产负债表为重心。
同时，随着投资主体日益多元化，财务报表的重心从资产负债表转移到损益表，有用的，和经济决策相关的信息变得尤为重要。
这些信息有助于投资者对企业经营业绩做出评价，有利于保护企业投资者，债权人的利益，所以“决策有用”变得日益重要。
2006年我国发布的《企业会计准则—基本准则》中明确规定财务报告的目标应当是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者做出经济决策。
我国将“决策有用”和“受托责任”同时作为财务报告的目标的做法和英国类似。
虽然在表达上有所区别，但是中、英两国在财务报告的目标这个问题上达成了某种程度上的一致。
都认为财务报告是通过提供企业财务业绩、状况，经营成果等信息给报告使用者，反映企业管理层受托责任的履行情况，来帮助他们评价管理当局的受托责任，做出合理的经济决策，同时，保护投资者的利益，满足投资者的信息需求。
2．使用者
根据我国企业会计准则的定义，财务报告应当是对外报告，它的服务对象主要是债权人、投资者等外部使用者。
强调财务报告提供的会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足企业加强内部经营管理和加强现代企业制度的需要。
基本准则将投资者作为企业财务报告的首要使用者，将满足投资者的需要作为编制财务报表的首要出发点，凸显了投资者的地位。
英国财务报告的目标的实现通常取决于关注当前的和潜在的投资者的需要。
这些投资者需要一些能够为他们提供现金能力、财务适应能力等关于财务业绩和财务状况的信息。
中、英两国注重潜在和当前的投资者，强调财务报告提供的信息应当如实反映企业拥有或者控制的资源，帮助投资者合理评价企业的资产质量、偿债能力、赢利能力等。
（二）财务报告的要素
1．分类
对财务报告的要素进行恰当的定义和分类，是正确进行会计确认、计量和报告的必要条件。
我国的基本准则规定，会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等六大类。
英国的《财务报告原则公告》在第四章中对财务报表要素的分类以及各要素的属性做了详细的讨论。
它将财务报表的要素划分为七项，分别为资产、负债、所有者权益、利得、损失、业主投资和向业主分派。
我国的会计要素中包含利润，它与收入和费用要素平行列示。
利润要素包含直接计入当期利润的利得和损失。
英国的原则公告中没有利润这一财务报告要素。
英国的原则公告将损益表要素划分为利得和损失，类似于IASB的收益和费用。
我国的基本准则将收入、费用和利润归为损益表要素，没有将利得和损失列为单独的会计要素。
而是把利得和损失分为：
直接计入所有者权益的利得和损失与直接计入当期利润的利得和损失两类。
这里的利得是指由企业非日常活动形成的、会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的流入。
《财务报告原则公告》中将利得（Gains）定义为：
业主投资以外的所有者权益的本期的净增加，包括通常被称为“收入”的项目以及由诸如对固定资产进行处置，对资产和负债进行重新计量等产生的其他利得等。
英国通过编制“全部已确认利得和损失表”，将其作为对外编报的基本财务报表，和损益表一起表述某一报告主体的财务业绩。
2．确认
关于“确认”的概念，我国的基本准则并未单独规定。
英国的原则公告讨论了有关交易和其他事项的财务影响在财务报表中的确认问题。
其中认为，所谓“确认”，是指同时用文字或货币金额对交易和其他事项对于财务报告要素的财务影响做出描述，并且将有关金额列入财务报表中的过程。
在会计要素的确认上，中英两国也存在较大差异。
比如对“资产”的确认。
我国基本准则给其下的定义是“资产是指企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益的资源。
”将一项资源确认为资产，不仅要满足资产的定义，还需要同时满足“与该资源有关的经济利益很可能流入企业”，“该资源的成本或者价值能够可靠计量”这两个条件。
基本准则强调资产的资源属性。
而英国的做法和国际会计准则趋同。
英国的“原则公告”认为资产是由过去的交易或事项形成的，并由一个报告主体控制的对未来经济利益的权利或其他使用权。
ASB认为在满足了资产的定义且同时满足以下两个条件的情况下，应当将此项资源确认为资产：
（1）有足够的证据存在并且表明新的资产已经产生。
（2）新产生的资产可以按足够的可靠性用货币金额加以计量。
“原则公告”更强调的是资产的法定权利，是控制未来经济利益的权利，而不是认为资产等同于未来经济利益。
3．计量
我国的基本准则规定了五种会计计量属性：
历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值。
ASB在《财务报告原则公告》中指出，财务报表的要素可以有多种不同的计量属性，其中规定的计量属性是：
历史成本模式、现行价值模式、混合计量模式。
ASB主张采用混合计量模式。
历史成本仍是一种最常用的计量属性。
ASB允许采用历史成本与其他计量属性结合使用，或者采用混合计量模式。
我国的会计准则关于计量属性的规定在与国际趋同的同时，指出：
企业对会计要素进行计量的时候，一般应当采用历史成本。
采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确认的会计要素金额能够可靠计量。
（三）财务报告的质量特征
1．财务报告信息质量特征的主要要素
中国财政部于2006年发布的《企业会计准则—基本准则》中明确规定了财务报告的八个质量特征，即：
可靠性、相关性、明晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。
ASB在《财务报告原则公告》中，将相关性、可靠性、可比性、可理解性这四项指标列为财务报表最重要的质量特征。
并且，在这四项质量特征下面又描述了它们的次级质量特征。
ASB认为，重要性是一个临界特征，因此在四项重要特征之后，对其进行了单独的讨论。
重要性是财务报告提供的所有信息都需要考虑的限制性质量。
如果一项信息的列报或者遗漏可能影响使用者的经济决策，该信息就是重要的。
虽然，ASB并没有将“实质重于形式”列为一项单独的质量特征，但是，在“可靠性”下面的次级质量特征“如实反映”中指出，信息必须已经如实，或者预计能够如实地反映它所要反映的内容。
交易或其他事项的实质并不总是与它们的法律形式保持一致，在不一致的情况下，应当反映它们的实质。
这里实际上也体现了“实质重于形式”的观点。
我国的“基本准则”和英国的“财务报告原则公告”中涉及的绝大多数的质量特征因素是相同或类似的，只是个别的质量特征因素存在差异。
2．真实和公允的观点
英国的会计模式的主要特点之一就是注重“真实和公允”（TrueandFair）的原则，信息披露的透明度较高。
在英国的财务报告体系中，“真实和公允”的地位是至高无上的，它经常被视为信息质量的最高标准。
“真实和公允”不仅仅是财务报告的指导思想和核心，也是对财务报表的最终检验。
“真实和公允”的观点在英国会计界被理解为：
必须披露所有“真实的”（truthful）、“诚实的”（honest）重要信息，而不管其有利或不利。
必须“不抱偏见”，不故弄玄虚，不隐瞒重大事实，同时，也不能在需要时把《公司法》的详细披露要求搁在一边（Withoutbias,mystification,orconcealmentofmaterialfactsandtooverride,ifnecessary,thedetaileddisclosurerequirementsoftheCompaniesActs）。
英国1948年颁布的《公司法》对财务报告必须符合“真实和公允”提出了法律要求。
《公司法》保证了财务报告的真实、公允。
它规定，公司董事会应当遵循“真实和公允”的观点编制财务报表。
报表的编制过程，要遵循公司法和英国会计准则。
并且确定董事会是会计准则执行的责任人，对公司发布的财务报表的真实性、公允性和合法性负责。
在满足真实与公允性的要求可能会背离会计准则的特殊情况下，应对与会计准则的任何重大背离，背离的原因以及背离的财务影响在财务报表附注中详细披露。
但财务报表是否满足真实与公允的要求最终要由法庭来判决。
我国会计准则的精髓是要求通过财务报告提供高质量的会计信息。
企业财务报告所反映的会计信息必须是真实、可靠、完整和相关的。
所谓“真实”就是要如实表达，即会计核算应以实际发生的经济业务为依据，内容真实、数字准确、资料可靠，会计的记录和报告不加任何修饰。
企业的财务报告不得随意地遗漏或者减少应予披露的信息，不得伪造、编制或者提供虚假的信息，会计处理必须以真实的交易或事项为依据。
财务报告的内容必须如实地反映资产负债价值。
新企业会计准则特别强调会计信息应当真实和公允兼顾，要求企业提供公允和有价值的财务信息。
这有利于提高会计信息质量，对投资者做出正确的决策将起到积极的作用。
中、英两国的财务报告都注重“真实和公允”观点。
但是，我国对这一观点的执行情况与英国相比还是存在一定差距。
（四）财务信息的呈报
我国的“基本准则”认为财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。
财务报表由财务报表本身及附注两部分构成，报表至少应该包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表等报表，附注是财务报表的有机组成部分。
小企业编制的报表可以不包括现金流量表。
ASB认为，财务报表由主要财务报表以及支持性注释组成。
支持性注释对主要财务报表做出进一步解释。
主要财务报表包括财务业绩报表、财务状况报表以及现金流量表。
财务业绩报表主要是“损益表”和“全面已确认利得和损失表”两种。
至于财务状况表和现金流量表则就是一般的资产负债表和现金流量表，和我国的情况基本相同。
（五）执行机制
英国在财务报告委员会下设立会计准则理事会。
同时，特设一个单独机构，即由独立专家组成的财务报告审核委员会，它对企业在编报财务报告过程中执行会计准则的情况进行审核，并对发现的问题采取谈话和讨论的方式敦促企业自愿改正，在自愿更正不成的情况下，再移交法院。
它是一个独立于会计准则、制度制定工作的会计准则执行监督机构，对会计准则的执行情况实施监管，它的组成人员要求具备较高的专业水准。
审核中涉及的会计问题以及处理结果必须公告，这样做确保了会计准则的有效执行，对制定会计准则、指导会计实务也起到了十分积极的作用。
英国建立了一套明确的会计准则执行监管体系，对财务报表的编制、审计、批准、监管、司法介入、媒体监督等环节层层设防和监控。
监管机构在监管对象、内容的分工上划分清晰。
对于我国而言，这是一条非常好的经验。
我国的财政部在制定会计准则、制度的同时，也实施着监督功能，对会计信息质量进行抽查。
但是，监督只是财政部的一项职能，并没有设立单独的机构和独立的专业人士来实施，这不利于财务报告的审核工作常规化、规范化。
会计师事务所作为社会监督的主体，有可能因为上市公司的收买而导致其监督的水平大打折扣。
我国可以借鉴英国的经验，在财政部下面单独设立一个由会计专家组成的，专门从事企业会计准则执行监督的机构。
同时，应当细化准则执行机构的功能，明确目标，明确监管内容。
这样，可以有效避免监管部门之间的工作冲突和真空。
五、启示与借鉴
（一）与国际会计的协调
国际会计准则一体化的趋势日益发展，英国的会计职业界也早已注意到这一点。
为了适应这一趋势，英国的财务报告准则妥当地处理了各个方面的要求，努力做到国际趋同，显示了其充分的适应性。
英国财务报告的国际趋同包含两个层面，一是欧盟内部的协调，二是与国际会计的协调。
首先，作为欧盟的成员国之一，英国财务报告的处理不得不考虑到欧洲的会计实务和会计规范，而且还要考虑与欧盟发布的会计指令协调的问题。
目前英国会计准则理事会所发布的财务报告准则较好地协调了本国与欧盟的关系。
一方面，英国接受着欧盟其他国家较为合理的会计规范。
比如英国在财务报表格式的规定和计价标准等方面受到欧盟各国的影响。
另一方面，英国积极确立着自己在欧盟会计协调中的领导地位。
如欧盟对“真实和公允”原则的引进、对财务报表注释的重视等，都体现了英国会计的影响。
同时，英国的财务报告准则在制定的过程中，充分考虑到了国际财务报告准则。
这样使得英国财务报告准则的制定成本降低，而且有利于其与国际会计准则的趋同。
英国在IASC改组后宣布，不再单独制定新的会计准则，而是直接发布和应用国际会计准则的指南，这表明了ASB致力于国际会计准则国际协调的决心。
2004年和2005年ASB陆续发布了以相关的国际财务报告准则（IFRS）和国际会计准则（IAS）为依据的八项财务报告准则：
FRS20—以股权为基础的支付，直接采用IFRS2—以股权为基础的支付；FRS21—资产负债表日后事项，直接采用IAS10—资产负债表日后事项；FRS22—每股收益，直接采用IAS33—每股收益；FRS23—外汇汇率变动的影响，直接采用IAS21—外汇汇率变动的影响；FRS24—恶性通货膨胀财务报告，直接采用IAS29—恶性通货膨胀财务报告；FRS25—金融工具：
披露和列报，直接采用IAS32—金融工具：
披露和列报；FRS26—金融工具：
确认和计量，直接采用IAS39—金融工具：
确认和计
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