我国注册会计师法律责任特点及内涵分析毕业作品.docx

1、我国注册会计师法律责任特点及内涵分析毕业作品【毕 论】【业 文】( 届)我国注册会计师法律责任特点及内涵分析所在学院专业班级会计学学生姓名指导教师完成日期摘 要注册会计师的法律责任按照其应承担责任的内容不同，可分为行政责任、民事责任和刑事责任三种责任，这三种责任可以同时追究，亦能单独追究。随着经济的发展，社会的进步，注册会计师的地位也在不断提高，而随之而来的问题亦是备受关注的。本文先从注册会计师承担法律责任的原因和向谁承担责任开始分析，阐明注册会计师主要承担的法律责任和相关的法律法规。然后是通过我国和日本、西方欧美国家在行政责任、民事责任、刑事责任方面的比较说明问题，提出我国的不足，最后提出相

2、关措施。而案例研究主要是整理了中国证监会在2002-2009年期间注册会计师的处罚公告和民事、刑事责任方面的案例。通过这些案例分析我国注册会计师和会计师事务所承担法律责任受到处罚的原因，寻找共同点。最后针对相关问题提出建议。关键词：注册会计师；法律责任；行政处罚；案例研究AbstractLegal responsibility of the registered accountant of problem is the world countries the iron-making audit theory research. It was people known as economic p

3、olice, the main task is to provide intermediary activities of economic entities intermediary services, is the chain of economic operation. The development of certified public accountants relates directly to the development of the industry itself, affects the entire social economic order health run.

4、According to the different contents of blame, can be divided into administrative responsibility, civil liability and criminal liability three kind of responsibility, the three responsibility can also pursue, also can alone investigated. With the development of economy, the progress of the society, t

5、he status of certified public accountants in improving and a second question is also of concern. This paper mainly studies sorting the China securities regulatory commission in 2002-2009 certified public accountants punishment during public and civil and criminal responsibility of cases. With wester

6、n European and American countries for by the provisions of the legal responsibility of the registered accountant comparison of the deficiency, puts forward the relevant measures, and finally put forward, expect Chinese CPA better development. Keywords: Certified public accountants; Legal responsibil

7、ity; Administrative punishment; Case studies注册会计师历经波折发展至今，由1931年美国的厄特雷马歇尔公司的案件开始到1938年的迈可森罗宾公司破产案，再到针对八大会计师事务所的300多起诉讼案，在注册会计师审计领域刮起了一股被世人称为“诉讼爆炸”的诉讼浪潮，然后是中国的“银广厦”、“郑百文”和“琼民源”事件。我国注册会计师行业涉及的诉讼案件在日益上升，职业声誉受到了严重影响，其承担的法律责任也越来越引起人们的关注。注册会计师的职业性质和它在社会经济生活中的重要地位决定了注册会计师须承担着比其他职业更多的法律责任。注册会计师作为经济实体活动的中介性媒

8、介，对物流产品生产过程、结果起到鉴证和服务的作用。注册会计师法律责任问题不仅我国存在，更是世界性的难点课题。因为它直接关系到注册会计师行业本身的生存和发展，而且还影响着整个社会经济秩序的健康发展。1 注册会计师法律责任理论分析1.1 注册会计师承担法律责任的原因分析注册会计师审计的法律责任是指注册会计师在承办业务过程中未能履行合同条款，或者未能保持应有的职业谨慎，或者出于故意不作充分披露，出具不实报告，致使审计报告使用者遭受损失，依照有关法律法规，会计师事务所或注册会计师应承担的责任。1.1.1 被审计单位的原因该原因主要是指被审单位的错误、舞弊、违法行为和经营失败，审计人员未查出，给他人造成

9、损失，可能遭到有关方面的控告。我国的上市公司大多是由国有企业转化而成，根本不具备上市条件的公司为了解决上市困境只能依靠做假账。而有的企业治理结构存在严重缺陷，“内部人控制”现象严重。注册会计师在激烈的市场竞争中迁就上市公司、默许上市公司造假几乎成为了“理性选择”。我国独立审计具体准则第8号错误与舞弊中对错误和舞弊等概念进行了专门的定义。被审计单位对其所报送的会计报表负有披露其真实性、合法性、完整性的会计责任，当注册会计师在实施审计过程中没有查出被审计出于某种目的或无意识的错误、舞弊和违法行为时，给第三方或其他有关各方造成了经济损失，那么就可能遭人控诉而承担相应的法律责任。但被审计单位应该负直接

10、的会计责任，注册会计师只负审计责任。只因在现代审计中，审计项目多且杂，不可能对每一个项目都仔细审查，此时就存在审计风险，注册会计师不能发现所有的错误和遗漏。当然关键在于看没能查出错误的漏报是否是注册会计师自身的原因。经营失败是指当一个公司由于决策失误或其他原因面临破产或破产倒闭，使投资者和债务人蒙受巨大损失。而审计失败则是由于注册会计师本身原因导致的审计报告使使用人蒙受损失。因为有些报表让人分不清到底是经营失败还是审计失败，加上投资者、债权人等相关人员为了弥补自身的损失，就想着找替罪羊为其承担责任。由此引起的法律诉讼会使注册会计师背负法律责任。1.1.2 会计师事务所的原因众所周知，一般的会计

11、师事务所与被审计单位之间存在密切的联系，在利益驱使之下，被审计单位为了取得对自身有利的审计结果定会与会计师事务所打好关系，另一方面则是会计师事务所为追求利益的最大化。两者之间保持了某种默契，此时，注册会计师难以保持其独立性，会计师事务所会不顾审计质量出具虚假审计报告。而且会计师事务所的质量控制政策和程序不完备。目前，中小会计师事务所的质量控制制度不完善，即使实施了也只是停留在最基本的审计工作底稿的审核上，没有建立完备的质量控制体系。为了减少“成本”，简化了审计程序，审计质量进一步降低了。1.1.3 社会公众对审计期望过高的原因随着我国证券市场的不断发展、注册会计师队伍与业务范围的扩展壮大和社会

12、公众对审计报告的关注日益提高，社会公众对注册会计师的信任和期望也越来越高。他们对审计作用的理解与审计人员行为结果及注册会计师职业界自身对审计业绩看法之间存在差异。人们往往认为财务报告经过了注册会计师的审计后，是可以完全相信不会出错的。各方的使用者和利益集团希望注册会计师能发现被审计单位报表中的所有错误和舞弊，他们混淆了会计责任和审计责任之间的区别。但审计也有局限性，由于审计时限、方法和抽样技术的制约，加之成本的限制，注册会计师不能通过审计查出公司的所有错误与舞弊。一旦审计结论与审计单位实际情况不符，影响了投资者或债权人的决定，就会把注册会计师送上被告席，以致注册会计师不断地遭遇法律诉讼。1.1

13、.4 法律环境的原因首先，我国相关的法律法规滞后于经济发展的实际需要是造成注册会计师法律责任的法律因素。随着经济的不断发展，会计环境在不断变化，随之而来的法律纠纷也日趋增长。我国的许多重要经济法律法规，像公司法、刑法、注册会计师法，涉及行政责任和刑事责任的内容多一些，但涉及民事责任的较少。其次，不同法律法规之间存在着矛盾。规范注册会计师法律责任的主要有刑法、公司法、证券法、注册会计师法等，但是各种法规对于注册会计师承担法律责任的解释存在矛盾。如在注册会计师法第21条中，强调了注册会计师的工作程序与应承担法律责任之间的因果关系；然而公司法、刑法以及股票发行与交易管理暂行条例等有关条文中，则强调注

14、册会计师的工作结果与应承担法律责任之的联系。只要注册会计师的审计报告反映的内容与事实不符，注册会计师就应当承担法律责任，这实际上把注册会计师的工作结果视为对相关会计信息的绝对保证，而不是合理保证和公允反映。而且，不同法律法规之间的矛盾，给司法审判带来了诸多的问题，也造成法官与注册会计师之间的分歧和争执。1.2 注册会计师向谁承担责任1.2.1 注册会计师对委托单位的责任典型的委托单位提起的诉讼案件常常是委托单位认为注册会计师由于在审计过程中的过失而没有发现财物报表中的欺诈以及员工的欺诈，即挪用公款。注册会计师只要接受委托执行业务，就要恪守专业职守，保持认真和谨慎的义务。因此，一旦注册会计师的违

15、约或过失给委托单位造成了经济损失，注册会计师对其负有法律责任。1.2.2 注册会计师对第三人的责任注册会计师的审计报告通常涉及到三方面关系人：注册会计师及所在的会计师事务所、委托人（被审计单位）、除委托人外的其他审计报告使用者，人们将后者也就是其他审计报告的使用者称为第三人。对于第三人范围的问题，普通法系前后出现了合同相对人原则、已知第三人标准、可预见第三人标准、合理预见的第三人标准。蒙哥马利审计学一书中还列出了普通法和联邦证券法律对第三人承担的法律责任。但在不限定第三人具体范围的前提下，参照美国的办法将第三人划分为受益第三人和其他第三人。所谓受益第三人主要是指业务委托书中所指明的审计报告使用

16、人，但此人既不是要约人，也不是承诺人。如果注册会计师的过失给依赖审计会计报表的受益第三人造成了损失，那么受益第三人也可以控告注册会计师请求赔偿。而所谓其他第三人是业务委托书中根本就没有指明的人。注册会计师对第三人的责任应该定性为侵权责任，以便于更加有效地保护第三人的利益。在我国现行法律中，公司法规定了不发审计的行政责任和刑事责任；证券法的第161条和第202条涉及了注册会计师对第三人的民事责任；注册会计师法第42条明确规定了“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任”。1.3 注册会计师法律责任内容分析1.3.1 注册会计师法律责任的种类和相关规定表1

17、 注册会计师法律责任类别及内容责任种类原因处罚行政责任由违约、过失引起注册会计师：警告、暂停执业、吊销注册会计师证会计事务所：警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销民事责任由违约、过失和欺诈引起赔偿受害人损失刑事责任由欺诈引起按有关法律程序判处一定刑期我国注册会计师需要承担的法律责任主要包括行政责任、民事责任和刑事责任。注册会计师和会计师事务所的行政责任在注册会计师法第39条第1款明确规定了“会计师事务所违反本法第20条、第21条规定，由省级以上人民政府财政部门给予警告，没收违法所得，可以并处违法所得一倍以上五倍以下的罚款；情节严重的，并可以由省级以上人民政府财政部门暂停其经营业务或者予以撤

18、销。”行政责任是民事责任和刑事责任不能替代的，民事责任矫正作用滞后，刑事责任则不具有普遍性。注册会计师的刑事责任的具体规定在注册会计师法、公司法和证券法中都有列举。而民事责任主要是承担赔偿责任。1.3.2 我国相关法律对注册会计师法律责任的规定关于行政责任的相关法律法规。注册会计师法第三十九条第二款规定，注册会计师违反本法第20条、第21条关于注册会计师从事审计业务的禁止性规定时，由省级以上人民政府财政部门给予警告；情节严重的，可以由省级以上人民政府财政部门暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书。在证券法第二百零二条规定中，为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见

19、书等文件的专业机构，就其所应负责的内容弄虚作假的，没收违法所得，并处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款，并由有关主管部门责令该机构停业，吊销直接负责人员的资格证书。还有公司法的相关规定等。关于民事责任方面的法律法规。注册会计师法第42条规定，会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。股票发行与交易管理暂行条例第77条规定，违反本条例规定，给他人造成损失的， 应当依法承担民事赔偿责任。有关刑事责任方面的规定。注册会计师法第39条第3款规定，会计师事务所、注册会计师违反本法第20条、第21条的规定，故意出具虚假的审计报告、验资报告，构成犯罪的，依法追究刑事责

20、任。刑法第229条第l款规定，承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虑假证明文件，情节严重的，处5年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。证券法第202条规定，为证券的发行、上市或者证券交易活动出具审计报告、资产评估报告或者法律意见书等文件的专业机构，就其所应负责的内容弄虚作假，构成犯罪的，依法追究刑事责任。2 我国注册会计师法律责任比较分析2.1 基本情况1981年上海成立了我国经济体制改革后的第一家会计师事务所上海会计师事务所，标志了我国注册会计师行业得以恢复建立。发展至今，相关法律对注册会计师确定了执业的标准，使社会公众对注册会计师工作质量有了衡量尺度，为

21、识别注册会计师有无过失行为提供了依据。中国注册会计师制度建设的飞速发展取得了丰硕的成果，目前我国注册会计师协会已经与15个国家和地区的会计师团体建立了交往。但随着经济发展，美国安然事件、中国银广厦案件等的发生让人们对会计工作的真实性和有效性产生了疑虑。注册会计师的法律责任主要是行政责任、民事责任和刑事责任。从近几年发生的案件来看，我国在行政责任方面很注重，而对刑事法律责任的法律法规较少。我国在这方面比美国和法国等欧美国家相对要落后。英国是注册会计师审计的发祥地。在英国，注册会计师执业基本规范之一是审计准则。美国注册会计师的发展虽然比英国晚，但目前已经成为世界上注册会计师职业最为发达的国家。他的

22、法律依据主要是1931年的证券法和1934年的证券交易法，另外还包括联邦和各州的相关法律。以大陆法系为依据的国家主要是德国和日本，德国注册会计师职业法律依据主要是注册会计师法，而日本则主要是借鉴美国的体系。2.2 注册会计师法律责任特征分析2.2.1 行政责任国内外比较我国主要是以注册会计师法、公司法和证券法等法律对注册会计师的行政责任方面进行了规定。我国的处罚权在国家财政部门的手中，而且惩罚手段运用的次序一般是通报批评、警告、罚款、暂停证券业务资格和吊销证券业务许可证。侧重的是行政责任的处罚。美国是以行业自律为主的，行政责任主要依赖于行业管理，由各州会计师理事会具体进行管理的，然其主要侧重的

23、是民事责任和刑事责任，对于行政责任方面的运用并不多见。英国亦是一个实行高度行业自律的国家，对注册会计师的行政处罚权一般都由行业自律协会掌握。而日本和我国在这方面较为相似，对注册会计师的管理也是以政府干预为主的，行政处罚权也主要由国家财政部门掌握。由此可见，英美国家主要依赖于行业管理，他们的民事赔偿机制比较完备，对违法事项主要运用民事手段处罚。而我国和日本则由国家财政部门裁决。我国应该完善民事、刑事责任方面的法律体制。2.2.2 民事责任国内外比较民事责任是民事违法行为人违反民事义务依法所必须承担的法律后果，即由民法规定的对民事违法行为人所采取的一种以恢复被损害的权利为目的的并与一定的民事制裁措

24、施相联系的国家强制形式。由于我国注册会计师违反法律规定要受到相应的行政制裁，所以承担民事责任的形式主要体现为损害赔偿。注册会计师法第六章专门规定了注册会计师的行政责任、刑事责任和民事责任。但关于民事责任方面的法律法规却只有第42条“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任”。由此可知注册会计师法只对会计师事务所的民事责任作了规定，对于注册会计师个人的，特别是对第三人的民事责任却没有作规定。美国是属于英美法系的国家，对注册会计师的违法行为的处罚除了依据一些判例法的规定外，于此同时也依据有关成文法的规定。英美法等国家关于注册会计师民事法律责任的规定与我国的

25、大致相同，在承担民事责任时也是通过经济赔偿实现的，只是在具体赔偿金额上有所不同。但我国在对第三人方面的欠缺太多。日本在商法中规定，公认会计师失职而给被审计公司带来损失时，应对公司负有连带赔偿责任。公认会计师就重要事项作虚假说明二对第三人造成损害时，应对第三人负连带赔偿责任。从上可以看出，我国与他们在原告范围、诉讼方式和责任范围方面有着不同。我国只能对经中国证监会以及其派出机构调查并做出生效行政和刑事处罚决定的人提出诉讼。在诉讼方式方面美国可以采用集团诉讼，而我国共同诉讼参与人必须事先在法院登记才能受到民事赔偿权的保护。2.2.3 刑事责任国内外比较我国在刑事责任方面除了在刑法第二百二十九条的第

26、一款规定，承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虑假证明文件，情节严重的，处5年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。第二款规定，前款规定的人员，索取他人财物或者非法收受他人财物，犯前款罪的，处5年以上10年以下有期徒刑，并处罚金。还有该条第三款规定，第1款规定的人员，严重不负责任，出具的证明文件有重大失实，造成严重后果的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金。此外，上述其他法律法规中涉及注册会计师刑事责任的均以“依法追究刑事责任”表述。美国对于注册会计师刑事责任的追究包括两个构成要件，即客观方面实施了违法行为、出具了虚假或不真实的审计报告；还有主观方面

27、具备犯罪故意，在明知委托人做了虚假会计信息披露的情况下，仍旧出具虚假报告的构成犯罪。英国对注册会计师犯罪的认定同样的注重客观要件和主观要件的犯罪构成。他在公司法中规定，特许注册会计师提供他知道在重要方面存在错误的或误导的信息、资料；或因疏忽大意而提供在重要方面存在错误或误导的信息、资料是一种违法行为。被起诉定罪处以不超过2年的监禁或判处罚金，也可两者并用。我国刑法规定，对于注册会计师的职务犯罪判处五年以下有期徒刑或拘役，可并处罚金。在这方面英国、美国和日本的规定基本相同，不同的在于具体司法操作上面的严格程度。但我国在涉及被追究刑事责任的案例几乎没有。2.3 启示以上结合我国的法律责任特点和国外

28、的相比较，可以发现现行法律体系中的缺陷构成了注册会计师不可控制的法律诉讼风险。法律法规的建立健全是完善注册会计师法律责任体系的前提和基础。我国注册会计师法律责任的有关规定体现了我国司法界一贯的“重刑轻民”的特点，主要对有关行政责任和刑事责任作了较为详细的规定，而有关民事责任的规定则不够具体。朱镕基总理曾提出：注册会计师事业是市场经济的基石，发展注册会计师事业是千秋大业。在市场经济中，注册会计师是不拿国家工资的“经济警察”，要形成以注册会计师为中心的社会监督体系。在完善关于注册会计师的相关法律法规，在许多方面我们要向欧美国家学习。除了客观原因，注册会计师应该看到自身的缺点，提高审计质量。3 我国

29、注册会计师法律责任实证分析3.1 样本基本情况注册会计师法律责任的实证分析主要还是从行政责任、民事责任和刑事责任这三方面来展开分析。案例的数据来源主要是从中国证券监督管理委员会发布的处罚决定书。中国证监会是我国证券市场的主要监管部门之一，非常重视证券市场会计信息质量的监管工作。这些案例不仅为证券部门提供了有利的监管线索和经验来源，更能从市场监管的角度反映了我国独立审计信用监管的情况。近年来证券市场爆发了大量上市公司提供虚假会计信息及其他有损于投资者利益的违反法规的行为，有少数注册会计师作为有关信息或行为的鉴证者并没有尽到应有的职业谨慎，反而与客户公司串通舞弊，极大地损害了信息使用者的利益。中国

30、证监会在对其他有关涉案主体做出处罚的同时，也对有关涉案会计师事务所及其注册会计师进行了处罚。根据证监会每年总的处罚案例数量显示，2002年是17件，2003年是35件，2004年是43件，2005年是43件，2006年是38件，2007年是35件，2008年是52件，2009年是50件。（具体情况见图1）图1 20022009年度总数分布情况民事责任和行政责任与形式责任相比自有他的独特优势。我国证券市场法律责任中偏重行政和刑事责任，固有其历史和现实的原因，但行政责任和刑事责任的发起、追究通常比较苛刻，不利于对违法主体形成有效的遏制。刑事责任追究数量有限。至今为止，受到过刑事判决案件的有：琼民源

31、案、银广夏案件、烟台东方电子案件、郑州百文案件等。在这三方面的处罚案件中，实践中的行政处罚、刑事判决的数量是相当有限的，而民事的也不多。下面，根据数据来分析相关问题。3.2 注册会计师主要法律责任分析3.2.1 注册会计师和事务所的年度行政处罚公告分析在注册会计师和会计师事务所行政责任这方面打算通过列举近年来中国证监会对涉案会计师事务所和注册会计师的处罚情况，进一步对我国近年来注册会计师法律责任进行分析。中国证监会作为我国证券市场的主要监管部门之一，对我国证券市场的发展与完善发挥了极其重要的积极作用。近年来证券市场爆发了大量上市公司提供虚假的会计信息以及其他有损投资者利益的违法行为，证监会在对

32、其他有关涉案主体做出处罚的同时，对涉案的注册会计师和会计师事务所也进行了处罚。通过证监会网站在2002年至2009年间公布的行政处罚公告，经过仔细阅读和分析，发现期间共有28个案例。表2 2002年到2009年证监会处罚会计事务所及注册会计师年度分布表年度处罚决定（个）针对会计师事务所（所）针对注册会计师（人次）20024392003531020045412200532720061122007448200811420095513合计2823642002年4例，2003年有5例，2004年5例，2005年3例，2006年1例，2007年4例，2008年1例，2009年5例。从上可以看出，自2006年