完成审计工作与出具审计报告审计报告.docx

1、完成审计工作与出具审计报告 审计报告完成审计工作与出具审计报告 审计报告考情分析本章属于非常重要的章节，由于相关准则的重新修订，导致在2017年教材变化很大。主要包括审计报告的基本内容；沟通关键审计事项；审计报告类型的确定；比较信息；注册会计师对其他信息的责任等内容，是综合题的常考知识点。根据历年考试情况来看，经常与风险评估、审计目标等结合在一起以综合题的形式进行考查，也可以以其他任何一种题型出现。本章主要内容【知识点】审计报告概述一、审计报告的含义审计报告是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。审计报告是注册会计师在完成审计工作后向委托人提

2、交的最终产品，具有以下特征：（1）注册会计师应当按照审计准则的规定执行审计工作。 （2）注册会计师在实施审计工作的基础上才能出具审计报告。（3）注册会计师通过对财务报表发表意见履行业务约定书约定的责任。 （4）注册会计师应当以书面形式出具审计报告。 二、审计报告的作用（1）鉴证作用；（2）保护作用；（3）证明作用。【知识点】审计意见的形成一、得出审计结论时考虑的领域注册会计师应当就财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报表编制基础编制并实现公允反映形成审计意见。为了形成审计意见，针对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报，注册会计师应当得出结论，确定是否就此获取合理保证。在得出结

3、论时，注册会计师应当考虑下列方面：1.按照针对评估的重大错报风险采取的应对措施准则的规定，是否已获取充分、适当的审计证据。2.按照评价审计过程中识别出的错报准则的规定，未更正错报单独或汇总起来是否构成重大错报。3.评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制。4.评价财务报表是否实现公允反映。5.评价财务报表是否恰当提及或说明适用的财务报告编制基础。是否构成重大错报。在确定时，注册会计师应当考虑：（1）相对特定类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体而言，错报的金额和性质以及错报发生的特定环境；（2）与以前期间相关的未更正错报对相关类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体的

4、影响。是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制。应当评价下列内容：（1）财务报表是否充分披露了选择和运用的重要会计政策；（2）选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报告编制基础，并适合被审单位的具体情况；（3）管理层作出的会计估计是否合理；（4）财务报表列报的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性；（5）财务报表是否作出充分披露； （6）财务报表使用的术语是否适当。注册会计师还应当考虑被审计单位会计实务的质量，包括表明管理层的判断可能出现偏向的迹象。出现偏向的迹象包括：编制基础二、审计意见的类型审计报告意见的类型分为非无保留意见审计报告和无保留意见审计报告。非无保留意见审计报告又

5、分为保留意见审计报告、否定意见审计报告和无法表示意见审计报告。【知识点】审计报告的基本内容一、审计报告的要素二、标题审计报告的标题应当统一规范为“审计报告”。三、收件人审计报告的收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人。审计报告应当载明收件人的全称。审计报告的收件人如果是股份有限公司就应是“全体股东”；如果是有限责任公司就应是“董事会”。四、审计意见审计意见部分由两部分构成。第一部分指出已审计财务报表；第二部分应当说明注册会计师发表的审计意见。第一部分：第二部分：如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规定，审计意见应当使用“我们认为，财务报表

6、在所有重大方面按照适用的财务报肯编制基础（如企业会计准则等）编制，公允反映了”的措辞。五、形成审计意见的基础审计报告应当包含标题为“形成审计意见的基础”的部分。该部分应当紧接在审计意见部分之后，并包括下列方面：1.说明注册会计师按照审计准则的规定执行了审计工作；2.提及审计报告中用于描述审计准则规定的注册会计师责任的部分；3.声明注册会计师按照与审计相关的职业道德要求对被审计单位保持了独立性，并履行了职业道德方面的其他责任。声明中应当指明适用的职业道德要求，如中国注册会计师职业道德守则；4.说明注册会计师是否相信获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。范例：形成审计意见的基础我

7、们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。审计报告的“注册会计师对财务报表审计的责任”部分进一步阐述了我们在这些准则下的责任。按照中国注册会计师职业道德守则，我们独立于ABC公司，并履行了职业道德方面的其他责任。我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。关键审计事项*关键审计事项是根据我们的职业判断，认为对本期财务报表审计最为重要的事项。这些事项是在对财务报表整体进行审计并形成意见的背景下进行处理的，我们不对这些事项提供单独的意见。按照中国注册会计师审计准则第1504号在审计报告中沟通关键审计事项的规定描述每一关键审计事项。六、管理层对财务报表的责任按照适用

8、的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映；设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报范例：管理层和治理层对财务报表的责任管理层负责按照企业会计准则的规定编制财务报表，使其实现公允反映，并设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。在编制财务报表时，管理层负责评估ABC公司的持续经营能力，披露与持续经营相关的事项（如适用），并运用持续经营假设，除非计划清算ABC公司、停止营运或别无其他现实的选择。治理层负责监督ABC公司的财务报告过程。七、注册会计师对财务报表审计的责任注册会计师对财务报表审计的责任目标是对财务报表

9、整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，并出具包含审计意见的审计报告；合理保证是高水平的保证，但按照审计准则执行的审计并不能保证一定会发现存在的重大错报；说明错报可能由于舞弊或错误导致；说明在按照审计准则执行审计工作的过程中，注册会计师运用职业判断，并保持职业怀疑；通过说明注册会计师的责任，对审计工作进行描述*。责任包括：（1）识别和评估由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险，设计和实施审计程序以应对这些风险，并获取充分、适当的审计证据，作为发表审计意见的基础。由于舞弊可能涉及串通、伪造、故意遗漏、虚假陈述或凌驾于内部控制之上，未能发现由于舞弊导致的重大错报的风险高于未能发现

10、由于错误导致的重大错报的风险。（2）了解与审计相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。当注册会计师有责任在财务报表审计的同时对内部控制的有效性发表意见时，应当略去上述“目的并非对内部控制的有效性发表意见”的表述。（3）评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计及相关披露的合理性。（4）对管理层使用持续经营假设的恰当性得出结论。同时，根据获取的审计证据，就可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性得出结论。如果注册会计师得出结论认为存在重大不确定性，审计准则要求注册会计师在审计报告中提请报表使用者关注财务报表中的相关披露；如

11、果披露不充分，注册会计师应当发表非无保留意见。注册会计师的结论基于截至审计报告日可获得的信息。然而，未来的事项或情况可能导致被审计单位不能持续经营。（5）评价财务报表的总体列报、结构和内容（包括披露），并评价财务报表是否公允反映相关交易和事项。还应当包括：1.说明注册会计师与治理层就计划的审计范围、时间安排和重大审计发现等事项进行沟通，包括沟通注册会计师在审计中识别的值得关注的内部控制缺陷；2.对于上市实体财务报表审计，指出注册会计师就已遵守与独立性相关的职业道德要求向治理层提供声明，并与治理层沟通可能被合理认为影响注册会计师独立性的所有关系和其他事项，以及相关的防范措施（如适用）；3.对于上

12、市实体财务报表审计，以及决定按照准则的规定沟通关键审计事项的其他情况，说明注册会计师从已与治理层沟通的事项中确定哪些事项对本期财务报表审计最为重要，因而构成关键审计事项。八、按照相关法律法规的要求报告的事项（如适用）九、注册会计师的签名和盖章十、会计师事务所的名称、地址和盖章审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。十一、审计报告日期【知识点】在审计中沟通关键审计事项关键审计事项，是指注册会计师根据职业判断认为对当期财务报表审计最为重要的事项。一、确定关键审计事项的决策框架关键审计事项的决策框架（一）以“与治理层沟通的事项”为起点选择关键审计事项注册会计师与被审计单位治

13、理层沟通审计过程中的重大发现，包括注册会计师对被审计单位的重要会计政策、会计估计和财务报表披露等会计实务的看法，审计过程中遇到的重大困难，已与治理层讨论或需要书面沟通的重大事项等，以便治理层履行其监督财务报告过程的职责。（二）从“与治理层沟通的事项”中选出“在执行审计工作时重点关注过的事项”审计是风险导向的，注重识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施应对这些风险的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以作为形成审计意见的基础。对于特定账户余额、交易类别或披露，评估的认定层次重大错报风险越高，在计划和实施审计程序并评价审计程序的结果时通常涉及的判断就越多。在设计进一步审程序时，注册会计师评估的

14、风险越高，就需要获取越有说服力的审计证据。当由于评估的风险较高而需要获取更具说服力的审计证据时，注册会计师可能需要增加所需审计证据的数量，或者获取更具相关性或可靠性的审计证据，如更注重从第三方获取审计证据或从多个独立渠道获取互相印证的审计证据。注册会计师重点关注过的领域通常与财务报表中复杂、重大的管理层判断领域相关，因而通常涉及困难或复杂的注册会计师职业判断。注册会计师在确定哪些事项属于重点关注过的事项时，需要特别考虑下列方面：1.评估的重大错报风险较高的领域或识别出的特别风险。2. 与财务报表中涉及重大管理层判断（包括被认为具有高度估计不确定性的会计估计）的领域相关的重大审计判断。3. 当期

15、重大交易或事项对审计的影响。（三）从“在执行审计工作时重点关注过的事项” 中选出“最为重要的事项”，从而构成关键审计事项1.该事项对预期使用者理解财务报表整体的重要程度，尤其是对财务报表的重要性。2.与该事项相关的会计政策的性质或者与同行业其他实体相比，管理层在选择适当的会计政策时涉及的复杂程度或主观程度。3.从定性和定量方面考虑，与该事项相关的由于舞弊或错误导致的已更正错报和累积未更正错报（如有）的性质和重要程度。4.为应对该事项所需要付出的审计努力的性质和程度（包括特殊知识技能、组外咨询）。5.在实施审计程序、评价实施审计程序的结果、获取相关和可靠的审计证据以作为发表审计意见的基础时，注册

16、会计师遇到的困难的性质和严重程度。6.识别出的与该事项相关的控制缺陷的严重程度。7.该事项是否涉及数项可区分但又相互关联的审计考虑。（长期合同收入、诉讼、或有事项）“最为重要的事项”并不意味着只有一项。二、在审计报告中沟通关键审计事项（一）在审计报告中单设关键审计事项部分为达到突出关键审计事项的目的，注册会计师应当在审计报告中单设一部分，以“关键审计事项” 为标题，并在该部分使用恰当的子标题逐项描述关键审计事项。关键审计事项部分的引言应当同时说明下列事项：1.关键审计事项是注册会计师根据职业判断，认为对本期财务报表审计最为重要的事项；2.关键审计事项的应对以对财务报表整体进行审计并形成审计意见

17、为背景，注册会计师对财务报表整体形成审计意见，而不对关键审计事项单独发表意见。注意：导致非保留意见的事项、可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性等，虽然符合关键审计事项的定义，但这些事项在审计报告中专门的部分披露，不在关键审计事项部分披露。进一步说，在关键审计事项部分披露的关键审计事项必须是已经得到满意解决的事项，即不存在审计范围受到限制，也不存在注册会计师与被审计单位管理层意见分歧的情况。（二）描述单一关键审计事项注册会计师应当在审计报告中逐项描述每一关键审计事项，并同时说明下列方面：1.该事项被认定为审计中最为重要的事项之一，因而被确定为关键审计事项的原因

18、。2.该事项在审计中是如何应对的：（1）审计应对措施或审计方法中，与该事项最为相关或对评估的重大错报风险最有针对性的方面；（2）对已实施审计程序的简要概述；（3）实施审计程序的结果；（4）对该事项作出的主要看法。注意：对某项关键审计事项的描述是否充分属于职业判断问题。对关键审计事项进行描述的目的在于提供一种简明、不偏颇的解释，以使预期使用者能够了解为何该事项是对审计最为重要的事项之一，以及这些事项是如何在审计中加以应对的。限制使用高度技术化的审计学术语也能够帮助那些不具备适当审计知识的预期使用者了解注册会计师在审计过程中关注特定事项的原因。注册会计师提供信息的性质和范围需要在相关方各自责任的背

19、景下作出权衡（即注册会计师以一种简明且可理解的形式提供有用的信息，而不应成为被审计单位原始信息的提供者）。三、不在审计报告中沟通关键审计事项的情形（1）法律法规禁止公开披露某事项；（2）在极其罕见的情况下，如果合理预期在审计报告中沟通某事项造成的负面后果超过产生的公众利益方面的益处。否则注册会计师应当在审计报告中逐项描述关键审计事项。四、就关键审计事项与治理层沟通注册会计师就下列方面与治理层沟通：（1）注册会计师确定的关键审计事项；（2）根据被审计单位和审计业务的具体情况，注册会计师确定不存在需要在审计报告中沟通的关键审计事项（如适用）。参考格式：关键审计事项一商誉的减值测试相关信息披露详见财

20、务报表附注一XX（一）事项描述截至201X年12月31日，集团因收购YYY公司而确认了XXX万元的商誉。贵公司管理层于每年年末对商誉进行减值测试。本年度，YYY公司产生了经营损失，该商誉出现减值迹象。报告期末，集团管理层对YYY公司的商誉进行了减值测试，以评价该项商誉是否存在减值。管理层采用现金流预测模型来计算商誉的可收回金额，并将其与商誉的账面价值相比较。该模型所使用的折现率、预计现金流，特别是未来收入增长率等关键指标需要作出重大的管理层判断。通过测试，管理层得出商誉没有减值的结论。（二）实施的审计程序我们针对管理层减值测试所实施的审计程序包括：1.对管理层的估值方法予以了评估；2.基于我们

21、对相关行业的了解，我们质疑了管理层假设的合理性，如收入增长率、折现率等；3.检查录入数据与支持证据的一致性，例如，已批准的预算以及考虑这些预算的合理性。（三）实施审计程序的结果我们认为，基于目前所获取的信息，管理层在对商誉减值测试所使用的假设是合理的，相关信息在财务报表附注一XX中所作出的披露是适当的。【知识点】非无保留意见审计报告一、非无保留意见的含义非无保留意见是指保留意见、否定意见或无法表示意见。当出现下列情形时，财务报表可能存在重大错报选择的会计政策的恰当性 选择的会计政策与适用的财务报告编制基础不一致 财务报表（包括相关附注）没有按照公允列报的方式反映交易和事项 对所选择的会计政策的

22、运用 管理层没有按照适用的财务报告编制基础的要求一贯运用所选择的会计政策 不当运用所选择的会计政策（如运用中的无意错误） 财务报表披露的恰当性或充分性 财务报表没有包括适用的财务报告编制基础要求的所有披露 财务报表的披露没有按照适用的财务报告编制基础列报 财务报表没有作出必要的披露以实现公允反映 无法获取充分、适当的审计证据 （1）超出被审计单位控制的情形 被审计单位的会计记录已被毁坏 重要组成部分的会计记录已被政府有关机构无限期地查封 （2）与注册会计师工作的性质或时间安排相关的情形被审计单位需要使用权益法对联营企业进行核算，注册会计师无法获取有关联营企业财务信息的充分、适当的审计证据以评价

23、是否恰当运用了权益法 注册会计师接受审计委托的时间安排，使注册会计师无法实施存货监盘 注册会计师确定仅实施实质性程序是不充分的，但被审计单位的控制是无效的 （3）管理层施加限制的情形* 管理层阻止注册会计师实施存货监盘 管理层阻止注册会计师对特定账户余额实施函证 二、确定非无保留意见的类型导致发表非无保留意见的事项的性质 对财务报表产生或可能产生影响的广泛性 重大但不具有广泛性重大且具有广泛性财务报表存在重大错报 保留意见否定意见无法获取充分、适当的审计证据 保留意见无法表示意见三、非无保留意见的审计报告的格式和内容1.导致非无保留意见的事项段2.审计意见段*3.非无保留意见对审计报告要素内容

24、的修改审计意见段（1）标题（2）发表保留意见“我们审计了以及相关财务报表附注。我们认为，除“形成保留意见的基础”部分所述事项产生的影响外，后附的财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了。”注意：当注册会计师发表保留意见时，在审计意见段中使用“由于上述解释”或“受影响”等措辞是不恰当的，因为这些措辞不够清晰或没有足够的说服力。（3）发表否定意见“我们审计了以及相关财务报表附注。我们认为，由于形成否定意见的基础部分所述事项的重要性，后附的财务报表没有在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制，未能公允反映财务状况、经营成果和现金流量。”（4）发表无法表示意见“我们接受委托，审

25、计以及相关财务报表附注。我们不对后附的ABC公司财务报表发表审计意见，由于“形成无法表示意见的基础”部分所述事项的重要性，我们无法获取充分、适当的审计证据以作为对财务报表发表审计意见提供基础。”【知识点】在审计报告增加强调事项段和其他事项段一、强调事项段（一）强调事项段的含义审计报告的强调事项段是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及已在财务报表中恰当列报或披露的事项（该事项在财务报表中不存在重大错报），根据注册会计师的职业判断，该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。（二）增加强调事项段的情形在同时满足下列条件时，注册会计师应当在审计报告中增加强调事项段：（1）按照准则规定，该事项不会导

26、致注册会计师发表非无保留意见。（2）该事项未被确定为在审计报告中沟通的关键审计事项。注意：某一事项可能不符合关键审计事项，但根据注册会计师的判断，其对财务报表使用者理解财务报表至关重要（例如期后事项）。如果注册会计师认为有必要提请财务报表使用者关注该事项，根据审计准则的规定，该事项将包含在审计报告的强调事项段中。某些审计准则对特定情况下在审计报告中增加强调事项段提出具体要求。这些情形包括：1.法律法规规定的财务报告编制基础不可接受，但其是由法律或法规作出的规定；2.提醒财务报表使用者注意财务报表按照特殊目的编制基础编制；3.注册会计师在审计报告日后知悉了某些事实（即期后事项），并且出具了新的审

27、计报告或修改了审计报告。除此之外，还有以下情形：1.异常诉讼或监管行动的未来结果存在不确定性2.提前应用（在允许的情况下）对财务报表有广泛影响的新会计准则3.存在已经或持续对被审计单位财务状况产生重大影响的特大灾难（三）在审计报告中增加强调事项段时注册会计师采取的措施标题：作为单独一部分置于审计报告中，并使用包含“强调事项”这一术语的标题便于查找:明确提及被强调事项以及相关披露的位置，以便能够在财务报表中找到对该事项的详细描述强调性质:指出审计意见没有因该强调事项而改变范例强调事项一 火灾的影响我们提醒财务报表使用者关注，财务报表附注X描述了火灾对ABC公司的生产设备造成的影响。本段内容不影响

28、已发表的审计意见。二、其他事项段（一）其他事项段的含义其他事项段是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及未（不）在财务报表中列报或披露的事项，根据注册会计师的职业判断，该事项与财务报表使用者理解审计工作、注册会计师的责任或审计报告相关。（二）需要在审计报告中增加其他事项段的情形在同时满足下列条件时，注册会计师应当在审计报告中增加其他事项段：（1）未被法律法规禁止；（2）该事项未被确定为在审计报告中沟通的关键审计事项。增加其他事项段的情形包括：1.与使用者理解审计工作相关的情形；（不能解约）2.与使用者理解注册会计师的责任或审计报告相关的情形；（不含其它报告责任）3.对两套以上财务报表出具审计报

29、告的情形；4.限制审计报告分发和使用的情形。但是，其他事项段不涉及以下两种情形：（1）除根据审计准则的规定有责任对财务报表出具审计报告外，注册会计师还有其他报告责任；（2）注册会计师可能被要求实施额外的规定的程序并予以报告，或对特定事项发表意见。【知识点】比较信息含义 比较信息是当期财务报表的不可缺少的组成部分。 包括 对应数据 比较财务报表 概念 指作为本期财务报表组成部分的上期金额和相关披露，这些金额和披露只能和本期数据联系起来阅读 指为了与本期财务报表相比较而包含的上期金额和相关披露 详细程度 详细程度主要取决于其与本期数据的相关程度 与本期财务报表包含信息的详细程度相似 审计报告 审计意见仅提及本期 如果上期金额和相关披露已经审计，则将在审计意见中提及列报的财务报表所属的各期 一、比较信息的审计目标（1）获取充分、适当的审计证据，确定在财务报表中包含的比较信息是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础有关比较信