《中国注册会计师审计准则第1111号指南》.docx

1、中国注册会计师审计准则第1111号指南中国注册会计师审计准则第1111号就审计业务约定条款达成一致意见应用指南(2010年1I月1日修订) 一、本准则的范围(参见本准则第一条和第二条)1.只有当注册会计师认为符合独立性和专业胜任能力等相关职业道德要求，并且拟承接的业务具备某些特征时，注册会计师才能将其作为鉴证业务(包括审计业务)予以承接。中国注册会计师审计准则第1121号对财务报表审计实施的质量控制规范了注册会计师在承接审计业务时与职业道德要求相关的并且在其控制范围内的责任。本准则规范了在被审计单位控制范围内的、且对注册会计师和管理层而一有必要达成一致意见的事项(或前提条件)。 二、审计的前提

2、条件(一)财务报告编制基础(参见本准则第六条第一款第(一)项)2.承接鉴证业务的条件之一是，中国注册会计师鉴证业务基本准则中提及的标准适当，月_能够为预期使用者获取。标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报与披露的基准。适当的标准使注册会计师能够运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量。就审计准则而言，适用的财务报告编制基础为注册会计师提供了用以审计财务报表(包括公允反映，如相关)的标准。3.如果不存在可接受的财务报告编制基础，管理层就不具有编制财务报表的恰当基础，注册会计师也不具有对财务报表进行审计的适当标准。在多数情况下，注册会计师可以按照本指南第8段和第9段所

3、述，假定适用的财务报告编制基础是可接受的。确定财务报告编制基础的可接受性4.在确定编制财务报表所采用的财务报告编制基础的可接受性时，注册会计师需要考虑下列相关因素:（1）被审计单位的性质(例如，被审计单位是商业企业、公共部门实体还是非营利组织); (2)财务报表的目的(例如，编制财务报表是用于满足广大财务报表使用者共同的财务信息需求，还是用于满足财务报表特定使用者的财务信息需求);(3)财务报表的性质(例如，财务报表是整套财务报表还是单一财务报表);(4)法律法规是否规定了适用的财务报告编制基础。5.许多财务报表使用者不能要求“量身定做”财务报表，以满足其特定的财务信息需求。尽管不能满足财务报

4、表特定使用者的所有信息需求，但广大财务报表使用者仍存在共同的财务信息需求。按照某一财务报告编制基础编制，旨在满足广大财务报表使用者共同的财务信息需求的财务报表，称为通用目的财务报表。6.按照特殊目的编制基础编制的财务报表，称为特殊目的财务报表，旨在满足财务报表特定使用者的财务信息需求。对于特殊目的财务报表，预期财务报表使用者对财务信息的需求，决定适用的财务报告编制基础。中国注册会计师审计准则第1601号对按照特殊目的编制基础编制的财务报表审计的特殊考虑规范了如何确定旨在满足财务报表特定使用者财务信息需求的财务报告编制基础的可接受性。7.在承接审计业务后，注册会计师可能发现，适用的财务报告编制基

5、础存在的缺陷表明该编制基础是不可接受的。如果法律法规规定采用该财务报告编制基础，本准则第十九条和第二十条的规定适用。如果法律法规未规定采用该财务报告编制基础，管理层可能决定采用另一种可接受的财务报告编制基础。在这种情况下，由于以前达成一致意见的业务约定条款不再准确，根据本准则第十六条的规定，注册会计师应当与管理层就新的审计业务约定条款达成一致意见，以反映财务报告编制基础的变更。通用目的编制基础8.如果财务报告准则由经授权或获得认可的准则制定机构制定和发布，供某类实体使用，只要这些机构遵循一套既定和透明的程序(包括认真研究和仔细考虑广大利益相关者的观点)，则认为财务报告准则对于这类实体编制通用目

6、的财务报表是可接受的。这些财务报告准则的例子有:(1)国际会计准则理事会发布的国际财务报告准则;(2)国际公共部门会计准则理事会发布的国际公共部门会计准则;(3)某一国家或地区经授权或获得认可的准则制定机构，在遵循一套既定和透明的程序(包括认真研究和仔细考虑广大利益相关者的观点)的基础上发布的会计准则。在规范通用目的财务报表编制的法律法规中，这些财务报告准则通常被界定为适用的财务报告编制基础。法律法规规定的财务报告编制基础9.根据本准则第六条第一款第(一)项的规定，注册会计师需要确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的。法律法规可能为某类实体规定了在编制通用目的财务报表时

7、采用的财务报告编制基础。通常情况下，注册会计师认为这种财务报告编制基础对这类实体编制通用目的财务报表是可接受的，除非有迹象表明不可接受。如果认为财务报告编制基础是不可接受的，则注册会计师需要遵守本准则第十九条和第二十条的规定。不存在准则制定机构或法律法规未规定财务报告编制基础的国家或地区10.如果某一国家或地区不存在经授权或获得认可的准则制定机构，或者法律法规未规定采用的财务报告编制基础，当被审计单位在该国家或地区注册或经营时，管理层需要确定在编制财务报表时采用的财务报告编制基础。本指南附录3为在这种情况下确定财务报告编制基础的可接受性提供了指引。(二)就管理层的责任达成一致意见(参见本准则第

8、六条第一款第(二)项和第二款)11.按照审计准则的规定执行审计工作的前提是管理层已认可并理解其承担本准则第六条第二款规定的责任二审计准则并不超越法律法规对这些责任的规定。然而，独立审计的理念要求注册会计师不对财务报表的编制或被审计单位的相关内部控制承担责任，并要求注册会计师合理预期能够获取审计所需要的信息(在管理层能够提供或获取的信息范围内)。因此，管理层认可并理解其责任，这一前提对执行独立审计工作是至关重要的。为避免误解，在按照本准则第九条至第十二条的规定就审计业务约定条款达成一致意见并予以记录的过程中，注册会计师需要与管理层就管理层认可并理解其责任达成一致意见。12.财务报告责任如何在管理

9、层和治理层之间划分，因被审计单位的资源(如人员素质和数量)和组织结构、相关法律法规的规定以及管理层和治理层在被审计单位各自角色的不同而不同。在大多数情况下，管理层负责执行，而治理层负责监督管理层。在某些情况下，治理层负有批准财务报表或监督与财务报告相关的内部控制的责任。在大型实体或公众利益实体中，治理层下设的组织，如审计委员会，可能负有某些监督责任。13.按照中国注册会计师审计准则第1341号书面声明的规定，注册会计师应当要求管理层就其已履行某些责任提供书面声明。因此，注册会计师需要获取针对管理层责任的书面声明、其他审计准则要求的书面声明，以及在必要时需要获取用于支持其他审计证据(用以支持财务

10、报表或者一项或多项具体认定)的书面声明。注册会计师需要使管理层意识到这一点。14.如果管理层不认可其责任，或不同意提供书面声明，注册会计师将不能获取充分、适当的审计证据。在这种情况下，注册会计师承接此类审计业务是不恰当的，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求承接此类审计业务，注册会计师可能需要向管理层解释这种情况的重要性及其对审计报告的影响。财务报表的编制(参见本准则第六条第二款第(一)项)15.大多数财务报告编制基础包括与财务报表列报相关的要求，对于这些财务报告编制基础，在提到“按照适用的财务报告编制基础编制财务报表”时，编制包括列报。实现公允列报的报告目标非常重要，因而在需要与管埋层达成

11、一致意见的执行审计工作的前提中需要特别提及公允列报，或需要特别提及管理层负有确保财务报表根据财务报告编制基础编制并使其实现公允反映的责任。 内部控制(参见本准则第六条第二款第(二)项)16.管理层设计、执行和维护必要的内部控制，以使编制的财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报;由于内部控制的固有限制，无论其如何有效，也只能合理保证被审计单位实现其财务报告目标。17.注册会计师按照审计准则的规定执行的独立审计工作，不能代替管理层维护编制财务报表所需要的内部控制。因此，注册会计师需要就管理层认可并理解其与内部控制有关的责任与管理层达成共识。然而，注册会计师根据本准则第六条第二款第(二)项的规定

12、与管理层就此达成一致意见，并不意味着注册会计师将会发现由管理层维护的内部控制已实现其目标或不存在缺陷。18.管理层负责确定对编制财务报表而言必要的内部控制。“内部控制”这一术语涵盖了在控制要素范畴内的一系列广泛的活动。控制要素包括控制环境、风险评估过程、信息系统(包括与财务报告相关的业务流程)与沟通、控制活动和对控制的监督。然而，这种划分方法未必能够反映出某一特定实体是如何设计、执行并维护其内部控制，或如何划分特定要素的。某实体的内部控制(尤其是会计账簿和记录或会计系统)将反映管理层的需求、业务的复杂程度、该实体所面临风险的性质以及相关法律法规的规定。19.法律法规可能涉及管理层对会计账簿和记

13、录或会计系统的适当性所负的责任。在某些情况下，实务操作中可能将会计账簿和记录或会计系统与内部控制或控制予以区分。根据本指南第18段所述，会计账簿和记录或会计系统是内部控制必要的组成部分，因此，本准则第六条第二款第(二)项在对管理层的责任进行说明时并未特别提及会计账簿和记录或会计系统。为避免误解，注册会计师可能需要向管理层解释其所负责任的范围。对小型被审计单位的特殊考虑(参见本准则第六条第一款第(二)项)20.管理层和注册会计师就审计业务约定条款达成一致意见的目的之一是避免双方对各自的责任产生误解。例如，如果第三方协助管理层编制财务报表，注册会计师可能需要提醒管理层，按照适用的财务报告编制基础编

14、制财务报表仍是管理层的责任。三、就审计业务约定条款达成的一致意见 (一)就审计业务约定条款达成一致意见(参见本准则第九条)21.在就审计业务约定条款达成一致意见时，管理层和治理层担任的角色取决于被审计单位的治理结构和相关法律法规的规定。(二)审计业务约定书或其他形式的书面协议(参见本准则第十条和第十一条) 22.在审计工作开始前，注册会计师向被审计单位致送审计业务约定书，有助于避免管理层对审计产生误解，这符合被审计单位和注册会计师双方的利益。法律法规可能对审计工作的目标和范围以及管理层和注册会计师的责任(即本准则第十条所规定的事项)作出详细的规定。在这些情况下，尽管本准则第十一条允许注册会计师

15、在审计业务约定书中只提及适用的法律法规以及管理层认可并理解其负有本准则第六条第二款所规定的责任的事实，注册会计师仍然可能认为，为提醒管理层而需要在审计业务约定书中列明本准则第十条所规定的事项。审计业务约定书的格式和内容23.审计业务约定书的格式和内容可能因被审计单位而异。审计业务约定书中包括的有关注册会计师责任的信息，可根据中国注册会计师审计准则第1101号注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求的规定确定。本准则第六条第二款和第十二条规范了如何描述管理层的责任。除本准则第十条要求列明的事项外，审计业务约定书还可能包括下列主要方面:(1)详细说明审计工作的范围，包括提及适用的法律法规、审计准则

16、，以及注册会计师协会发布的职业道德守则和其他公告;(2)对审计业务结果的其他沟通形式;(3)说明山于审计和内部控制的固有限制，即使审计工作按照审计准则的规定得到恰当的计划和执行，仍不可避免地存在某些重大错报未被发现的风险;(4)计划和执行审计工作的安排，包括审计项目组的构成;(5)管理层确认将提供书面声明(参见本指南第13段);(6)管理层同意向注册会计师及时提供财务报表草稿和其他所有附带信息，以使注册会计师能够按照预定的时间表完成审计工作;(7)管理层同意告知注册会计师在审计报告日至财务报表报出日之间注意到的可能影响财务报表的事实;(8)收费的计算基础和收费安排;(9)管理层确认收到审汁业务

17、约定书并同意其中的条款。24.如果情况需要，审计业务约定书也可列明下列内容:(1)在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排;(2)对审计涉及的内部审计人员和被审计单位其他员工工作的安排;(3)在首次审计的情况下，与前任注册会计师(如存在)沟通的安排;(4)说明对注册会计师责任可能存在的限制;(5)注册会计师与被审计单位之间需要达成进一步协议的事项;(6)向其他机构或人员提供审计工作底稿的义务。本指南附录1和附录2列示了审计业务约定书的参考格式。组成部分的审计25.如果母公司的注册会计师同时也是组成部分注册会计师，需要考虑下列因素，决定是否向组成部分单独致送审计业务约定书:(1)组成部分注

18、册会计师的委托人;(2)是否对组成部分单独出具审计报告;(3)与审计委托相关的法律法规的规定;(4)母公司占组成部分的所有权份额;(5)组成部分管理层相对于母公司的独立程度。 法律法规规定的管理层的责任(参见本准则第十一条和第十二条)26.在本指南第22和第27段所述的情况下，如果认为没有必要在审计业务约定书中列明某些条款，注册会计师仍需根据本准则第十一条的规定，获取管理层认可并理解其负有本准则第六条第二款规定的责任的书面协议。然而，根据本准则第十二条的规定，如果法律法规规定的管理层的责任与本准则第六条第二款的规定在效果上是等同的，则书面协议中可以使用法律法规中的措辞。对公共部门实体的特殊考虑

19、27.规范公共部门审计的法律法规通常对注册会计师的委任作出规定，并说明注册会计师的责任和权力，包括接触被审计单位的记录和其他信息的权力。如果法律法规已对审计业务约定条款作出足够详细的规定，注册会计师仍可能认为签订与本准则第十一条的规定相比更全面的审计业务约定书是有益的。 四、连续审计(参见本准则第十三条)28.注册会计师可以决定不在每期都致送新的审计业务约定书或其他书面协议。然而，下列因素可能导致注册会计师修改审计业务约定条款或提醒被审计单位注意现有的业务约定条款:(1)有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围;(2)需要修改约定条款或增加特别条款;(3)被审计单位高级管理人员近期发生变动;(4

20、)被审计单位所有权发生重大变动:(5)被审计单位业务的性质或规模发生重大变化;(6)法律法规的规定发生变化;(7)编制财务报表采用的财务报告编制基础发生变更;(8)其他报告要求发生变化。五、审计业务约定条款的变更变更审计业务约定条款的要求(参见本准则第十四条)29.被审计单位可能由于下列事项要求注册会计师变更审计业务约定条款:(1)环境变化对审计服务的需求产生影响;(2)对原来要求的审计业务的性质存在误解;(3)无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。根据本准则第十四条的规定，注册会计师应当考虑要求变更审计业务约定条款的理由是否合理，特别是审计范围存在限制的影响。30.由于环境变

21、化导致对审计服务的需求产生影响，或对原来要求的审计业务性质存在误解可以认为是被审计单位要求变更审计业务约定条款的合理理由。31.相反，如果有迹象表明变更审计业务约定条款的要求与错误的、不完整的或不能令人满意的信息有关，该变更不能认为是合理的。例如，如果注册会计师不能就应收款项获取充分、适当的审计证据，而被审计一单位要求将审计业务变更为审阅业务，以避免注册会计师发表保留意见或无法表示意见，则该变更是不合理的。变更为审阅业务或相关服务业务的要求(参见本准则第十五条)32.在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前，接受委托按照审计准则执行审计工作的注册会计师，除考虑本指南第29段至第31段提及

22、的事项外，可能还需要评估变更业务对法律责任或业务约定的影响。33.如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由，截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适用于变更后的业务。为避免引起报告使用者的误解，对相关服务业务出具的报告不应提及下列事项:(1)原审计业务;(2)在原审计业务中已执行的程序。只有将审计业务变更为执行商定程序业务，注册会计师才可在报告中提及已执行的程序。六、业务承接时的其他考虑(一)相关部门对财务报告准则的补充规定(参见本准则第十八条)34.如果相关部门对涉及财务会计的事项作出补充规定，从运用审计准

23、则的角度看，适用的财务报告编制基础既包括被认可的财务报告编制基础，也包括这些补充规定，但前提是这些补充规定与被认可的财务报告编制基础不存在冲突。例如，相关部门规定了除企业会计准则要求之外的其他披露，或缩小了在企业会计准则中可作出选择的范围。(二)相关部门对财务报告编制基础的规定影响业务承接的其他事项(参见本准则第十九条)35.相关部门可能规定审计意见中使用“财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制，公允反映了”等措辞，而注册会计师认为相关部门规定的财务报告编制基础是不可接受的，在这种情况下，审计报告中使用的规定的措辞可能与审计准则的要求存在明显不一致(参见本准则第二十一条)。(三)

24、相关部门对审计报告的规定(参见本准则第二十一条)36.按照审计准则的要求，除非注册会计师遵守了与审计工作相关的所有审计准则，否则不应声称遵守了审计准则。如果相关部门规定的审计报告的结构或措辞与审计准则要求的明显不一致，并且注册会计师认为在审计报告中作出的补充解释不能减轻可能的误解，注册会计师可以考虑在审计报告中声明没有按照审计准则的规定执行审计工作。对公共部门实体的特殊考虑37.在公共部门领域，法律法规可能对公共部门审计提出具体要求。例如，如果被审计单位试图限制审计范围，接受委托的注册会计师可能需要直接向监管机构报告。附录1:(参见本指南第23段和第4段)审计业务约定书参考格式(合同式)本附录

25、为注册会计师对按照企业会计准则编制的通用目的财务报表进行审计提供了审计业务约定书的参考格式。本约定书不具有强制性，仅作为一种指引，注册会计师可结合本准则中概述的考虑事项使用。本约定书是针对单个报告期间的财务报表审计而起草的，并且需要根据具体要求和情况作出修改。如果拟用于连续审计(参见本准则第十三条)，则需要予以修改。就拟议的审计业务约定书是否适用，注册会计师可寻求法律建议。审计业务约定书甲方:ABC股份有限公司乙方:x x会计师事务所兹由甲方委托乙方对20 x 1年度财务报表进行审计，经双方协商，达成以下约定:一、审计的目标和范围1.乙方接受甲方委托，对甲方按照企业会计准则编制的20x1年12

26、月31日的资产负债表，20x1年度的利润表、所有者权益(或股东权益)变动表和现金流量表以及财务报表附注(以下统称财务报表)进行审计。2.乙方通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见:(1)财务报表是否在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制;(2)财务报表是否在所有重大方面公允反映了甲方20x1年12月31日的财务状况以及20x1年度的经营成果和现金流量。二、甲方的责任1.根据中华人民共和国会计法及企业财务会计报告条例，甲方及甲方负责人有责任保证会计资料的真实性和完整性。因此，甲方管理层有责任妥善保存和提供会计记录(包括但不限于会计凭证、会计账薄及其他会计资料)，这些记录必须真实、完

27、整地反映甲方的财务状况、经营成果和现金流量。2.按照企业会计准则的规定编制和公允列报财务报表是甲方管理层的责任，这种责任包括:(1)按照企业会计准则的规定编制财务报表，并使其实现公允反映;(2)设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。 3及时为乙方的审计工作提供与审计有关的所有记录、文件和所需的其他信息(在20x2年x月x日之前提供审计所需的全部资料，如果在审计过程中需要补充资料，亦应及时提供)，并保证所提供资料的真实性和完整性。4.确保乙方不受限制地接触其认为必要的甲方内部人员和其他相关人员。下段适用于集团财务报表审计业务，使用时需根据客户/约定项目的

28、特定情况修改，如果加入此段，应相应修改本约定书第一项关于业务范围的表述，并调整下面其他条款的编号。5.为满足乙方对甲方合并财务报表发表审计意见的需要，甲方须确保:乙方和对组成部分财务信息执行相关工作的组成部分注册会计师之间的沟通不受任何限制。乙方及时获悉组成部分注册会计师与组成部分治理层和管理层之间的重要沟通(包括就值得关注的内部控制缺陷进行的沟通)。乙方及时获悉组成部分治理层和管理层与监管机构就与财务信息有关的事项进行的重要沟通。在乙方认为必要时，允许乙方接触组成部分的信息、组成部分管理层或组成部分注册会计师(包括组成部分注册会计师的工作底稿)，并允许乙方对组成部分的财务信息执行相关工作。5

29、.甲方管理层对其作出的与审计有关的声明予以书面确认。6.为乙方派出的有关工作人员提供必要的工作条件和协助，乙方将于外勤工作开始前提供主要事项清单。7.按照本约定书的约定及时足额支付审计费用以及乙方人员在审计期间的交通、食宿和其他相关费用。8.乙方的审计不能减轻甲方及甲方管理层的责任。三、乙方的责任1.乙方的责任是在执行审计工作的基础上对甲方财务报表发表审计意见。乙方根据中国注册会计师审计准则(以下简称审计准则)的规定执行审计工作。审计准则要求注册会计师遵守中国注册会计师职业道德守则，计划和执行审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。下段适用于集团财务报表审计业务，使用时需根据客户/

30、约定项目的特定情况修改，如果加入此段，应相应修改本约定书第一项关于业务范围的表述，并调整下面其他条款的编号。2.对不由乙方执行相关工作的组成部分财务信息，乙方不单独出具报告;有关的责任由对该组成部分执行相关工作的组成部分注册会计师及其所在的会计师事务所承担。2.审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于乙方的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，乙方考虑与财务报表编制和公允列报相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的

31、合理性，以及评价财务报表的总体列报。3.由于审计和内部控制的固有限制，即使按照审计准则的规定适当地计划和执行审计工作，仍不可避免地存在财务报表的某些重大错报可能未被乙方发现的风险。4.在审计过程中，乙方若发现甲方存在乙方认为值得关注的内部控制缺陷，应以书面形式向甲方治理层或管理层通报。但乙方通报的各种事项，并不代表已全面说明所有可能存在的缺陷或已提出所有可行的改进建议。甲方在实施乙方提出的改进建议前应全面评估其影响。未经乙方书面许可，甲方不得向任何第三方提供乙方出具的沟通文件。5.按照约定时间完成审计工作，出具审计报告。乙方应于20 x 2年x月x前出具审计报告。6.除下列情况外，乙方应当对执

32、行业务过程中知悉的甲方信息予以保密:(1)法律法规允许披露，并取得甲方的授权;(2)根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违法行为;(3)在法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益;(4)接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询问和调查;(5)法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形。四、审计收费1.本次审计服务的收费是以乙方各级别工作人员在本次工作中所耗费的时间为基础计算的。乙方预计本次审计服务的费用总额为人民币xx万元。2.甲方应于本约定书签署之日起x x日内支付x%的审计费用，其余款项于审计报告草稿完成日结清。3.如果由于无法预见的原因，致使乙方从事本约定书所涉及的审计服务实际时间较本约定书签订时预计的时间有明显增加