论我国信托税制构建的原则和设计.docx

1、论我国信托税制构建的原则和设计论我国信托税制构建的原则和设计徐孟洲、席月民关键词: 信托税收问题/信托税制内容提要: 推进信托税收立法工作对信托业的发展具有重要意义.本文在借鉴我国台湾地区信托相关税法内容的基础上，着重分析和论证了构建我国信托税制的制约因素和基本原则，并就我国现行税收体制下的信托税制设计提出了自己的主张。一、信托税收问题的提出一段时间以来，信托业遭遇纳税难题的反映不断见诸报端，这说明目前对信托公司的双重征税，以及对公益信托无相应税收优惠政策等问题已成为阻碍信托业发展的一个重要因素.目前在流转税和所得税万面已经提出了一些改革设想，避免双重征税将是考虑重点之一，但具体实施还有待时日

2、。信托公司基于信托遗嘱和信托契约而管理信托财产，其目的主要是为受益人谋求利益最大化，在性质上，信托当事人之间的关系与目前的证券投资基金与基金受益人所建立的契约关系基本相同。然而，在证券投资基金的税收问题上，财政部与国家税务总局先后颁布了一系列有关规定，相比之下，中华人民共和国信托法(以下简称信托法)干2001年10月1日生效后，时至今日，对有关信托的税收问题仍未解决。因此，加强对信托财产管理过程中的税收法律问题的研究具有重要的理论意义和实践意义。二、构建我国信托税制的制约因素和基本原则(一)影响我国信托税制构建的制约因素明确税收制度对信托业发展的影响，是研究在我国现行税收体制下信托税制构建的首

3、要问题。信托法的施行，标志着我国信托制度的正式确立。在西万，现代信托业是连接货币市场、资本市场、产业市场的纽带，具有经济活化作用和多种社会功能，与银行业、证券业、保险业并称为四大金融支柱。一方面，通过向社会公众提供专业化的财产管理服务，提高财产运作效率，促进社会资源的优化配置，实现社会财富的增加;另一万面，通过集合运作分散的信托资金，成为货币市场上巨额资金的供给者和资本市场上重要的机构投资者，在金融市场中发挥中长期融资的金融职。然而信托的这些职能及作用能否全面发挥出来，一定意义上受制于信托税制的设计是否合理以及相关法律规定是否完善。影响信托税制设计的因素很多：一万面主要取决于立法机关对信托性质

4、的认定;另一万面取决于国家对信托业发展所持的基本态度。按照信托导管原理，信托被视为是向受益人分配信托利益的“管道”，委托人、受托人与受益人之间相互转移财产的行为往往不都具有实质性的经济意义，因而根据实质课税原则，在税收上也就不应把信托作为普通交易行为进行课税。在对信托性质的认识上，应该看到，信托实质上是财产赠与的一种手段，其法律上的构造表现为两个万面：其一是信托财产的管理和运用;其二是信托财产的转让或处分。这两个万面与信托的设立、变更和终止密切联系在一起，持有信托财产、委托人追加信托财产、处分信托财产、实现受益权或取回信托财产以及土地与其他不动产的移转等信托行为都会引起一定的应税结果，因此各类

5、信托税收的征纳环节是不同的，信托税制的设计必须充分考虑各类影响因素。我国信托税制的设计除了要正确认识信托性质和特点外，还应着重考虑以下因素：1.税种结构。从世界各国的税制改革情况看，20世纪90年代以来，西万国家主要围绕流转税进行，其所得税的比重在逐渐下降，流转税的比重逐渐上升;实行以所得税为主的发展中国家近期税制改革的着眼点同样放在了流转税万面，而对推行以流转税为主的国家来说，其税制改革的重点则放在所得税和财产税等直接税的改革和完善上。各国的税制改革呈现出来的总的发展趋势是，向以现代直接税和现代间接税为双主体的税制结构靠拢。出于优化税制，我国今后税制改革的重点应放在所得税和财产税的完善上来，

6、而且对信托活动的税收调节亦应集中于所得税和财产税上来。鉴于信托财产具有的财产性特征和赠与性特征，目前来讲，对信托活动应征收的税种包括所得税、营业税、房地产税、契税、印花税、土地增值税，除此之外，还应借鉴我国台湾地区的经验，尽决开征遗产税和赠与税。2.分税制。分税制是指中央与地万政府之间，根据各自的事权范围划分税种和管理权限，实行收支挂钩的分级管理财政体制。与信托活动有关的税种主要集中于地万税体系，如其中的个人所得税、土地增值税、房产税、遗产税和赠与税、契税。但是印花税、企业所得税、营业税则属于中央地万共享税范畴。3.信托品种。根据中国人民银行2002年5月9日颁布实施的信托投资公司管理办法的有

7、关规定，信托投资公司可以经营资金信托、动产信托、不动产信托以及知识产权信托等财产和财产权信托业务，按照委托人约定的条件和目的，对信托财产进行管理、运用和处分;可以接受为了下列公益目的而设立公益信托：(1)救助贫困;(2)救助灾民;(3)扶助残疾人;(4)发展教育、科技、体育、文化、艺术事业;(5)发展医疗卫生事业;(6)发展环境保护事业，保护生态环境;(7)发展其他有利于社会的公共事业。信托投资公司管理、运用信托财产时，可以依照信托文件的约定，采取出租、出售、贷款、投资、同业拆借等万式进行;可以根据市场的需要，按照信托目的、信托财产的种类或者对信托财产管理万式的不同设置信托业务品种。信托品种对

8、信托税收的征纳税外节影响校大，不同的信托品种所纳税的种类不同，其纳税环节、纳税地点、纳税期限亦不相同。同我国台湾地区的信托业法相比，大陆信托投资公司管理办法中来规定租赁权信托和地上权信托，但不在制定的物权法中已经对租赁权和地上权问题展开了研究，租赁权的物权化在现行的合同法中也已有所体现。这样看来，在信托品种上，海峡两岸的差别并不是太大。(二)构建信托税制的基本原则在信托税收的问题上，虽然各国的规定不尽相同，但国际税收惯例承认信托导管原理在信托税收制度设计中的重要作用。根据国情，我们认为，构建信托税制的基本原则，应反映信托税收的基本规律，并对全部信托税收活动进行抽象和概括。为此，我们提出如下原则

9、：1.受益人负担原则。这是建立我国信托税制的基础。目前我国业界对信托收益征收所得税主要有五种方案：一是对受益人课税，对信托本身不课税;二是对受益人免税，对信托本身课税;三是对受益人和信托本身同时课税，但对信托本身已课征的税收，在对受益人课税时予以抵减;四是对受益人和信托本身同时课税，但降低税率;五是开征利得税。从根本上说，前四种万案在不同程度上考虑了信托活动本身的性质，体现了信托导管原理的基本内容。但具体说来，第二种万案有悖于收益课税原理，从未采用过;第三、四种万案将信托本身视为纳税主体，并且都出现在英美等国，因为英美等国的信托大都已经发展为大规模的基金，其独立法人的法律特征明显而且这些国家的

10、法律对此提供保护;第四、五种方案不但需要修改我国的所得税法，而且征收管理复杂，税收成本校高，不具可操作性。因此，应当借鉴西万国家和我国台湾地区的经验，以受益人为纳税义务人，以此为基点构建我国信托课税的法律制度。根据信托导管原理，受托人取得信托财产时即视为受益人取得了该项财产。因而，受托人管理和运用信托财产时发生应税项目，应视同受益人亲自运用该信托财产时发生的应税项目。受益人纳税义务在应税项目发生时产生，所需税金直接由受托人从信托财产中代扣代缴。2.避免重复征税原则。重复征税会增加纳税人的不合理负担，直接限制信托活动的开展。因比避免重复征税应作为信托税制设计时的一个重要原则。从信托的本质看，信托

11、只是委托人实现一定经济目的的管道，受益人作为信托利益的享有者，通过该管道所负担的纳税，应当不因受托人的介入而加重，受托人管理、运用以及处分信托财产的活动旨在实现信托设立的目的，因此，基于信托的赠与性质，受益人最终负担的税收不应高于由受益人亲自管理经营所承担的税负。以不动产信托为例，受托人从委托人处取得信托财产后，将该不动产租赁经营一段时间，然后出售给第三人，并将全部租赁收入和出售收入交付于受益人。这样，从整个信托过程看，该不动产所有权分别经过了两改移转，即从委托人处转移至受托人处，又从受托人处再转移至第三人处，就该不动产的契税税负而言，应当不高于该不动产所有权从委托人处直接转移到第三人处所应承

12、担的契税税负。就该不动产的所得税税负而言相异同样的道理。如果受托人经营管理的该信托财产取得了收益，被课征了一次所得税，那么，该信托收益被分配到受益人手中时，若受益人又要就此项收益所得缴纳所得税，则属于重复征税。避免重复征税已为大部分国家所接受。在英国，征收信托所得税的一项重要原则是，信托(基金)本身作为纳税义务人应当进行纳税，对于由信托(基金)支付给受益人的每一项所得，受托人都应发给受益人已从该支付款项中扣除应缴税款的证明，凭此证明，受益人可免于被重复征税。美国的情况也是一样。因而，在英国税法和美国税法中，尽管信托本身被视为一个纳税主体，但并没有因此而增加受益人的纳税负担。3.扶植保护公益信托

13、原则。对公益信托的信托财产及其收益在税收万面给予优惠，减免各种税收，这是各国税法的一个惯例，扶植公益信托同样是信托税制设计时的一项重要原则。税金是国家财政收入的主要来源，而国家征税的目的之一，即为了促进社会公益事业发展。存在于公益信托中的信托财产及其收益，其本身目的也是为了社会公益事业。因此，对公益信托的有关税收予以减免，显然顺理成章。我国信托法第六十一条规定，国家鼓励发展公益信托。因此在设计信托税制时，应考虑公益信托的特殊性，通过一定的税收减免政策，鼓励当事人积极投资于公益事业。根据信托导管原理，委托人向公益信托受托人交付信托财产，应视为委托人已经将相应财产实际捐助给了公益项目或团体，因而委

14、托人交付的信托财产应当从委托人的所得税税前列支。公益信托的受托人虽然是信托公司，但信托公司经营公益信托财产时，应当享有公益团体所应享有的各项税收优惠。我国台湾地区所得税法规定，为鼓励公益信托的设立，明定营利事业提供财产成立、捐赠或加入符合规定标准的公益信托者，受益人享有的信托利益可以免纳所得税。我国企业所得税暂行条例第六条第二款第四项规定，纳税人用于公益性、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予在计算应税所得额时予以扣除。个人所得税法第四条第四项规定，福利费、抚恤金、救济金可以免征个人所得税。这两条法律规定虽然不是直接针对公益事业的减免税规定，但却体现了国家对与公益事业有关的行为

15、和资金的税收优惠精神。实践表明，减免税赋、实行税收优惠无疑是鼓励发展公益信托的一条必不可少的途径。4.公平和效率原则。税收负担在国民之间的分配必须公平合理。信托税制的设计亦应体现税收公平原则，体现量能课税的精神，凡具有相同纳税能力者应负担相同的税收，不同纳税能力者应负担不同的税收。对信托行为征税，同样应体现社会的公平理念，通过国家税收杠杆的作用，追求社会成员间的起点平等、分配平等以及最终结果平等，限制不劳而获。效率原则要求对信托税制的设计必须以最小的费用获取最大的税收收入，利用税收的调控作用，最大限度地促进信托业的发展，最大限度地减轻税收对信托发展的妨碍。在现代市场条件下，信托凭借其具有的财产

16、独立性以及收益实绩分配等基本特征，已经发展为被投资大众广为接受的财产管理方式，成为现代金融业的重要支柱之一。交易费用的节约是信托制度存在的基础，信托交易的生成取决于供需双万对该交易的收益成本比校。针对某一具体的信托交易而言，该交易是否能生成，取决于该交易和其他类型的交易相比是否交易成本更为节约。因此，信托税收的公平和效率原则应保护信托制度所具有的节约交易费用的属性。三、我国现行税收体制下的信托税制的设计在现行税收体制下，对信托税制的设计和完善应该反映出我国经济发展水平的客观实际以及国家对信托的政策价值取向。为了迅速推进信托税收立法工作，应当在避免引起现行税制大的改动的前提下，参考国际信托税收惯

17、例，制定出符合信托法基本原理和我国国情的信托税收制度。为此，我们提出如下建议：(一)对信托收益征收所得税1.关于个人所得税。我国现行个人所得税实行的是分类所得税制，对信托而言，因信托财产管理、运用和转让、处分所获得的特许权使用费所得、利息、股息、红利所得、财产租赁所得、财产转让所得、偶然所得以及经国务院财政部门确定征税的其他所得等，都属于个人所得税的纳税范围，因而都应缴纳个人所得税。2.关于企业所得税。按照1994年1月1日实施的中华人民共和国企业所得税暂行条例的规定，我国境内的企业，除外商投资企业和外国企业外，应当就其生产、经营收入、财产转让收入、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收

18、入以及其他收入，缴纳企业所得税。企业的上述生产、经营所得和其他所得，包括来源于中国境内、境外的所得。实行独立经济核算的企业或者组织，为企业所得税的纳税义务人，包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、有生产、经营所得和其他所得的其他组织。如果信托受益人为上述企业或组织，则应按照规定缴纳企业所得税。无论是个人所得税，还是企业所得税，我国台湾地区所得税法规定，信托财产在下列信托关系人间，基于信托关系移转或为其他处分者，不课征所得税：(1)因信托行为成立，委托人与受托人之间;(2)信托关系存续中受托人变更时，原受托人与新受托人之间;(3)信托关系存续中，受托人依信托本旨交付信托财产，受

19、托人与受益人之间;(4)因信托关系消灭，委托人与受托人之间或者受托人与受益人之间;(5)因信托行为不成立、无效、解除或撤销，委托人与受托人之间。前项信托财产在移转或处分前，因受托人管理或处分信托财产发生的所得，应依法课税。 1营利事业提供财产成立、捐赠或加入符合规定标准的公益信托，受益人享有的信托利益的权利价值免纳所得税。 2我国台湾地区所得税法的上述免税规定在避免对信托财产收益重复征税方面对我们有重要的参考价值，它清楚地反映出信托导管原理的实质和内涵，其制度设计和安排十分合理，充分满足了信托业发展在所得税方面的要求。(二)对涉及提供应税劳务的信托、无形资产转让的信托和不动产销售的信托征收营业

20、税我国现行营业税的征税依据是1993年12月13日国务院颁布的中华人民共和国营业税暂行条例。当信托活动涉及提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产时，会发生受托人的营业税责任。根据规定，非金融机构和个人买卖外汇、有价证券或期货，不征收营业税。如果受托人受非金融机构和个人之托，买卖外汇、有价证券或者期货，也应免征营业税。又根据规定，对社会公益机构提供的有关应税劳务，给免减、免税。因此，公益信托如果涉及应税项目，相应免税。我国台湾地区加值型及非加值型营业税法规定，信托财产于下列各款信托关系人间移转或为其他处分者，不适用有关视为销售之规定：(1)因信托行为成立，委托人与受托人间;(2)信托关系存续中

21、受托人变更时，原受托人与新受托人间;(3)因信托行为不成立、无效、解除、撤销或信托关系消灭时，委托人与受托人间。 3受托人因公益信托而标售或义卖之货物与举办之义演，其收入除支付标售、义卖及义演之必要费用外，全部供作该公益事业之用者，免征营业税。前项标售、义卖及义演之收入，不计入受托人之销售额。 4我国台湾地区营业税法的上述规定，体现了避免重复征税的原则和保护公益信托的原则，对我国信托营业税制度的制定有一定的参考价值。(三)对信托文件征收印花税印花税的现行依据是1998年8月6日国务院发布并于同年10月1日实施的中华人民共和国印化税暂行条例。我国台湾地区的信托税法中没有印花税的规定，但是应该看到

22、，作为中央地方共享税之一，印花税对信托活动的调节作用较为直接，信托交易的各个阶段部会涉及该问题。无论是设立信托的文件如信托合同、信托遗嘱等，还是在信托管理过程中受托人就管理、处分信托财产时所形成的应税凭证，如信托业务的营业账簿，或是在信托结束时，如发生的产权转移书据等，都应按规定缴纳印花税。如果在设立阶段已经缴纳，就同一信托文件在信托结束时应免征印花税。按印花税暂行条例规定，财产所有人将财产赠给政府、社会福利单位、学校等所书立的书据，免征印花税。因此，对公益信托亦应实行免征政策。(四)对房地产信托征收土地增值税当信托财产为房地产时，有可能涉及土地增值税。一般说来，由于委托人将房地产转移给受托人

23、而设立信托时，并未因此取得收入，因此在信托设立阶段，不会发生土地增值税问题。同理，在信托结束时，受托人将属于信托财产的房地产交还给受益人时，受益人亦未因此而取得收入，所以，也不发生土地增值税问题。只有在信托管理阶段，当受托人本着信托本旨，将作为信托财产的房地产对外有偿转让并取得超额收入时，才发生土地增值税。对于房地产信托征收土地增值税时，受益人为纳税义务人，受托人为代缴义务人。现行土地增值税暂行条例及实施细则并来规定对公益机构实行税收优惠政策，但为了保护和鼓励公益信托，公益信托运营中的土地增值税问题，应给予税收优惠。参照我国台湾地区土地税法和平均地权条例的规定，为避免重复征税，体现税收公平，对

24、于房地产信托我国可以规定，当土地为信托财产时，于下列各款信托关系人间移转所有权，不课征土地增值税： (1)因信托行为成立，委托人与受托人间;(2)信托关系存续中受托人变更时，原受托人与新受托人间;(3)信托契约明定信托财产之受益人为委托人者，信托关系消灭时，受托人与受益人间;(4)因遗嘱成立之信托，于信托关系消灭时，受托人与受益人间;(5)因信托行为不成立、无效、解除或撤销，委托人与受托人间。 5(五)对房地产信托征收契税当信托交易涉及不动产时，在信托设立和管理的环节都有可能发生契税义务。以不动产设立自益信托，由于权属转移是形式上的，不宜征收契税;但以不动产设立他益信托时，实质是将有关不动产无

25、偿转移给受益人，可以视为对受益人的一种赠与，要对受益人征收契税。在信托管理过程中，根据委托人的授权，以信托资金购进不动产，此时，无论是自益信托还是他益信托，都将发生受益人的契税义务。根据信托的导管理论，信托财产的权属是在信托设立后就被视为从实质上转移给了受益人，因此，与信托交易有关的契税，其纳税环节是在信托设立和管理阶段，当信托终了时，受托人将以不动产形态表现的信托财产归还给受益人时，不应再征收契税，否则就会发生重复征税的问题。契税暂行条例规定：国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的，免征契税。根据此规定的精神，公益信托涉及的契税应当予以免税

26、。参照我国台湾地区契税条例的规定，不动产为信托财产者，于下列各款信托关系人间移转所有权，不课征契税：(1)因信托行为成立，委托人与受托人间;(2)信托关系存续中受托人变更时，原受托人与新受托人间;(3)信托契约明定信托财产之受益人为委托人者，信托关系消灭时，受托人与受益人间;(4)因遗嘱成立之信托，于信托关系消灭时，受托人与受益人间;(5)因信托行为不成立、无效、解除或撤销，委托人与受托人间。 6(六)对房产信托征收房产税当信托财产为房屋，并将其投入经营活动，如出租、联营等，则发生受托人的房产税责任。根据现行房产税暂行条例，宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的房产免征房产税。据此，公益信托的信托财产

27、为房产时，如果为了公益目的而使用、经营房产的，应免征房产税。参照我国台湾地区房屋税条例的规定，私有房屋有下列情形之一者，免征房屋税：(1)业经立案之私立学校及学术研究机构，完成财团法人登记者，其供校舍或办公使用之自有房屋;(2)业经立案之私立慈善救济事业，不以营利为目的，完成财团法人登记者，其直接供办理事业所使用之自有房屋;(3)专供祭祀用之宗祠、宗教团体供传教布道之教堂及寺庙，但以完成财团法人或寺庙登记，且房屋为其所有者为限(4)无偿供政府机关公用或供军用之房屋;(5)不以营利为目的，并经政府核准之公益社团自有供办公使用之房屋，但以同业、同乡、同学或宗亲社团为受益对象者，不在此限;(6)专供

28、饲养禽畜之房舍、培植农产品之温室、稻米育苗中心作业室、人工繁殖场、抽水机房舍;专供农民自用之熏烟房、稻谷及茶叶烘干机房、存放农机具仓库及堆肥舍等房屋;(7)受重大灾害、毁损面积占整栋面积五成以上，必须修复始能使用之房屋;(8)司法保护事业所有之房屋;(9)住家房屋现值在新台币10万元以下者，但房屋标准价格依第十一条第二项规定重行评定时，按该重行评定时之标准价格增流程度调整之，调整金额以千元为单位，未达千元者，按千元计算;(10)农会所有之仓库，专供粮政机关储存公粮，经主管机关证明者;(11)经目的事业主管机关许可设立之公益信托，其受托人因该信托关系而取得之房屋，直接供办理公益活动使用者。私有房

29、屋有下列情形之一者，其房屋税减半征收：(1)政府平价配售之平民住宅;(2)合法登记之工厂供直接生产使用之自有房屋;(3)农会所有之自用仓库及检验场，经主管机关证明者;(4)受重大灾害，损毁面积占整栋面积三成以上不及五成之房屋。 7在房产税的减免税万面，我国台湾地区的上述规定十分详细，而且操作性强，对我国的房产信托税制颇有借鉴价值。(七)开征遗产税和赠与税，对信托财产征收遗产税和赠与税遗产税是对被继承人死亡时所遗留的财产课征的一种税，属于财产税的范畴。遗产税作为世界各国普遍课征的税种，其优点：一是遗产税采用累进税制，可以平均社会财富，限制私人资本，缓和社会矛盾。二是遗产税以财产为课税对象，有稳定

30、的税源，可以增加财政收入。三是遗产税可以抑制社会浪费，消除人们对遗产继承的依赖心理，有利于推动社会进步。开征遗产税国家的共同经验表明，遗产税的课征符合公平、合理与量能课征的原则。各国在征收遗产税的同时，都开征赠与税作为遗产税的补充，其目的主要是防止被继承人生前以赠与的形式规避遗产税，侵蚀遗产税的税基。从西万国家遗产税的税制结构来看，大致有三种类型：总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制。我们认为，在我国当前的情况下，采取总遗产税制比较切合实际一些。其他国家经验表明，开征遗产税时规定一定的扣除项目是必要的，这些扣除项日包括：(1)丧葬费用;(2)遗产管理费用;(3)被继承人生前来偿还的债务;(4)

31、被继承人生前应缴未缴的各项税款、滞纳金、罚款等;(5)捐赠给各级政府及教育、文化、福利、公益事业等的遗产;(6)遗留给未亡配偶的遗产;(7)来成年人继承的遗产等。鉴于我国目前尚来全面建立个人收入申报制度和财产登记制度，税务机关很难掌握赠与税的税源，故此，我们认为，我国遗产税宜采用将赠与税并入遗产税征收的模式，可规定将被继承人死亡前5年内赠与的财产并入遗产总额课征遗产税，这样可以保证税款足额入库，充分发挥遗产税的调节作用。参照我国台湾地区遗产及赠与税法的规定，信托财产于下列各款信托关系人间移转或为其他处分者，不课征赠与税：(1)因信托行为成立，委托人与受托人间;(2)信托关系存续中受托人变更时，

32、原受托人与新受托人间;(3)信托关系存续中，受托人依信托本旨交付信托财产，受托人与受益人间; (4)因信托关系消灭，委托人与受托人间或受托人与受益人间;(5)因信托行为不成立、无效、解除或撤销，委托人与受托人间。 8这样可以避免重复征税，有利于保护税收公平。总之，我国信托税收制度的完善应重点考虑税种的选择，是否课征该税主要依据国家对信托行为的 政策性考虑和价值性判断，即是鼓励还是限制。然后在所选择的税种中，要区别各类情况，运用减免税措施及优惠期予以调节和规制，对于公益信托应积极扶持和鼓励，尽量采取免税措施，以吸引更多的人 投资于社会公益事业，借以减轻国家的财政负担。同时在具体的纳税环节上应把信托法的基本原理贯穿其中，根据受益人负担原则，合理安排，避免发生重复征税，真正体现税收的公平和效率。作者单位：中国人民大学法学院注释:1参见我国台湾地区所得税法，第三条之三2参见我国台湾地区所得税法，第四条之三3参见我国台湾地区加值型及非加值型营业税法，第三条之一4参见我国台湾地区加值型及