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1、审计计划案例第七章 计划审计工作案例：总体审计策略与具体审计计划的制定SM企业财务报表审计A会计师事务所接受SM企业的委托，审计SM企业的2007年度的财务报表。A会计师事务所委派注册会计师李豪担任项目经理，负责编制审计计划。李豪分派了助理人员张雷、王景对SM企业财务报表项目进行趋势分析性测试。如表1、2、3。李豪在复核张雷、王景编制的趋势分析性测试工作底稿的基础上，形成了分析性测试汇总表。如表4。横向趋势分析表1被审计单位：SM企业 编制人：张雷 26/1/2008索引号：会计期间和截止日：2007年12月31日 复核人：李豪 26/1/2008页次8会计报表项目2006年2007年2007

2、年比2006年增长说明已审数未审数金额百分比=-=/营业收入3801928399-9620-25。32007年度未审财务报表项目与2006年度已审财务报表项目的比较分析：1营业收入、营业成本同比分别减少了253、27，致使营业利润也减少了199，说明本年度A企业产品销售情况不良，审计时应关注影响销售的因素，如何影响本年度的利润情况。2利润总额、净利润同比分别减少了428、467，说明除由于本年销售的影响外，还要关注其他业务利润、费用、营业外支出对本年利润的影响。3存货同比减少了166，同营业成本减少基本同步。4应收账款同比增加了167，同营业收入减少相比，不合理。审计时要关注应收账款是否包括着

3、不属于交易债权的事项。销售5速动资产同比增加187，与应收账款增加基本同步，合理。6在建工程同比减少431。审计时要关注在建工程的减少对利润的影响。营业成本2984221762-8080-27营业利润76856159-1526-19。9利润总额310-1017-1327-428净利润277-10171294-467存货2303419206-3828-16。6应收账款21847254883641-16。7速动资产22661269074246187流动资产5212555023289856流动负债5008851979189138流动资产净额8283785367253063固定资产4535446811

4、145745在建工程18221036-786-43。1资产总额8283785367253083负债总额6335166276292547实收资本134211405363263净资产额1948619091-395-2说明栏仅分析增减比例超过10%的项目资产负债表纵向趋势分析表2被审计单位：SM企业 编制人：张雷 26/1/2008索引号：会计期间和截止日：2007年12月31日 复核人：李豪 26/1/2008页次：会计报表项目2006年2007年增减数（%）说明已审数%未审数%=-流动资产5212562955023644152007年度未审财务报表项目与2006年度已审财务报表项目的比较分析资产

5、、负债和权益各项目前后各期变动不大，无重大异常变动。长期投资5540755407固定资产净额278573362735832115在建工程182221103612-09长期待摊费用4790712851508无形资产011101待处理财产净损失00资产合计8283710085367100流动负债5008879151979784-07长期负债132632091429721607负债合计6353110066276100实收资本134216891405376172其他权益60653115038239-72权益合计1948610019091100说明栏仅分析增减比例超过10%的项目比率趋势分析表3被审计单

6、位：SM企业 编制人：王景 26/1/2008索引号：会计期间和截止日：2007年12月31日 复核人：李豪 26/1/2008页次：比率指标计算公式2001年2002年增减数=-说明偿债能力比率2007年度未审计报表项目与2006年度已审会计报表项目的比较分析：1 同比，应收账款周转率减低了67，有两方面的原因：销售收入同比有较大幅度减少，平均应收账款余额有较大增加。审计时要关注销售收入和应收账款变动对企业经营的影响。2同比，利息保障系数减低了48，经分析，主要是利润盈亏逆转所致，要关注影响利润亏损的因素。3同比，存货、应收账款和总资产的周转率均有大幅度下降，审计时要关注影响存货、应收账款变

7、动对企业经营的影响。1、流动比率流动资产/流动负债1041062%2、速动比率速动资产/流动负债05206210%财务杠杆比率1、负债比率负债总额/资产总额0760782%2、资本对负债比率资本额/负债总额021190212001%3、利息保障系数税前利润+利息支出/利息支出111062-48。6%经营效率比率1、存货周转率销售成本/平均存货130103-27%2、应收账款周转率销售成本/平均应收账款18712-67%3、总资产周转率营业收入/平均资产047034-13%获利能力比率1、销售利润率比率利润总额/营业收入0008-00036-44%2、资产报酬率净利润/平均净资产0014-005

8、3-67%3、总资产报酬率净利润/平均总资产0003-0012-15%说明栏仅分析增减比例超过50%的项目 分析测试情况汇总表被审计单位：SM企业 编制人：王景 26/1/2008索引号：会计期间和截止日：2007年12月31日 复核人：李豪 26/1/2008页次：测试项目重要事项说明横向趋势分析表1营业收入、营业成本同比分别减少了253、27，致使营业利润也减少了199，说明本年度A企业产品销售情况不良，审计时应关注影响销售的因素，如何影响本年度的利润情况。2利润总额、净利润同比分别减少了428、467，说明除由于本年销售的影响外，还要关注其他业务利润、费用、营业外支出对本年利润的影响。3

9、应收账款同比增加了167，同营业收入减少相比，不合理。审计时要关注应收账款是否包括着不属于货物交易债权的事项。4在建工程同比减少431，审计时要关注在建工程的减少对利润韵影响。资产负债表纵向趋势分析表无重大异常变动损益表纵向趋势分析表盈亏发生逆转造成的，审计时要关注影响B企业由盈利转向亏损的原因。比率趋势分析表存货、应收账款和总资产的周转率均有大幅度下降，审计时要关注影响存货、应收账款变动对企业经营的影响。项目经理对测试结果的综合分析或初步确定的审计重点初步确定审计的重点领域有：1、营业收人、营业成本项目2、影响利润的其他业务利润、费用、营业外支出项目3应收账款项目4、存货项目5、在建工程项目

10、总体审计策略被审计单位：SM企业 编制人：李豪 27/1/2008索引号：会计期间和截止日：2007年12月31日 复核人：王一 28/1/2008页次：一、委托审计的目的、范围审计SM企业2007年12月31日资产负债表、所有者权益变动表和该年度损益表和现金流量表二、审计策略(是否实施预审，是否进行符合性测试;实质性测试按业务循环还是按报表项目等)由于B企业是常年客户，不进行全面符合性测试，但对于变动较大的项目实施双重目的测试；按会计报表项目进行实质性测试。三、评价内部控制和审计风险内部控制制度尚健全，但由于本年度企业由盈转亏，可能存在某种程度的财务问题，审计风险较大。四、重要会计问题及重点

11、审计领域1营业收入、营业成本项目2影响利润的其他业务利润、费用、营业外支出项目3应收账款项目4存货项目5在建工程项目五、重要性标准初步估计采用总收入法：按前三年平均营业收入(万元)380880.5：19044按2002年营业收入(万元)2839905%=14199综合考虑B企业的审计风险，B企业报表总体重要性水平可初步评价为120万元。六、计划审计日期外勤工作自2003年1月26日至2003年2月2日，共计8天48人次编写报告自2003年2月3日至2月10日七、审计小组组成及人员分工姓名 职务或职称 分工 备注王一 副主任会计师 审批审计计划、复核底稿李豪 注册会计师 编制审计计划、综合类底稿

12、，复核底稿 项目小组组长王景 注册会计师 损益类项目张雷 注册会计师 资产类、负债类项目赵华 助理人员 盘点，协助张雷审计资产类项目周文 助理人员 发函证，协助张雷审计负债类项目八、修订计划记录二、具体审计计划应收账款审计程序表 索引号C7查验人员: 日期:复核人员: 日期:一、审计目标1确定应收账款是否存在；2确定应收账款是否归被审计单位所有；3、确定应收账款增减变动的记录是否完整；4确定应收账款是否可收回，准备的计提是否恰当；5确定应收账款年末余额是否正确；6确定应收账款在会计报表上的披露是否恰当。二、审计程序审计重点审计程序执行情况说明索引号1核对应收账款明细账余额与总账、报表余额是否相

13、符。2获取或编制应收账款余额明细表，复核加计数额是否正确。3分析应收账款的账龄及余额构成，选取账龄长、金额大的应收款项向债务人进行函证，并根据回函情况编制函证结果汇总表。回函金额不符的，要查明原因作出记录或适当调整4.对未回函的或未发询证函的应收账款，可采用替代审计程序进行检查，根据替代检查结果判断其债权的真实性与可收回性。5检查应收账款中是否有无法收回的款项。6检查有无不属于结算业务的债权，如有，应作出记录或作适当调整。7对于用非记账本位币结算的应收账款，检查其采用的汇率及折算方法是否正确。8分析应收账款明细账余额，对于出现贷方余额的项目，应查明原因，必要时作重分类调整。9验明应收账款是否已

14、在资产负债表上恰当披露。不适用应收账款审计程序表 索引号C71查验人员: 日期:复核人员: 日期: 单位: 元上期末审定数末审数核对索引号调整分录金额(+、)重分类分录金额(+、)审定数索引号项目金额127804532.78报表数151670893。14-1531128.25150139764.89明细账AB458812-8088.12450723.88AC22543.65-225.4422318.21AD2121567.32-212156.7821003521.54AE325858.32-3258.58322599.74AF545966-16378.98529587.02AG12910203

15、4.85-1291020.35127811014.50合计151670893.14C91150139764.89重分类分录：调整分录：见C91审计结论：调整后可以确认1、 获取或编制应收账款明细表（客户名称、金额、账龄）2、 应收账款涵询情况表3、 应收账款涵询未回涵替代程序检查表专题拓展1 如何规避审计业高风险共促审计业良性发展近日，美国商会在美国发布了一份报告，题为：“审计：危机四伏的行业”。该报告呼吁采取有效措施，使审计师获得更多的保险，因为他们担心投资者带来的诉讼会破坏四大会计公司。英国金融时报评论认为，这份报告将受到审计公司热烈欢迎，也可能对改变立法者和修改法案者的意见主张产生重要影

16、响。审计在市场经济中扮演着独特的角色。美国法律规定，凡是通过美国证券交易所向公众发行股票的公司，均需由独立的注册公共会计师事务所对其财务报表进行审计。目的在于为投资者带来信心，将公司会计标准化、规范化，从而增强美国资本市场的流动性和经济潜力。这就是说，在资本市场上，审计是公众投资者信心的核心体现，审计行业因此应当是关键、独立并且受人尊重的行业。然而近几年来，从安达信丑闻事件开始，无论是在美国，还是在世界其它地区，审计行业面临着越来越严峻的形势。如今，安达信因合并而消失，普华永道、德勤、毕马威、安永这“四大”会计师事务也面临困境。他们如何走出困境并继续发展十分引人关注。客观认识审计业的高风险从美

17、国商会发布的上述报告看，审计行业的确是一个独特的高风险行业，其所面临的挑战不容忽视。首先，审计业面对诸多重要的法律挑战。按美国的相关法律要求，审计业须遵守上市公司会计监管委员会(PCAOB)制定新的法规。更重要的是，该行业发现自己身处复杂的诉讼和法规执行环境中。在此环境下，客户业务亏损可能导致诉讼，仅一项控告，甚至尚未定罪，就可能给会计师事务所的数以千计的员工带来灭顶之灾。其次，会计准则仍在不断变化，其宽严程度不同所带来的风险也有很大不确定性。同时，商业交易也日益复杂，适用的会计准则也各有不同，需要面对的监管者也很多，不同国家的监管者要求也不完全一致。第三，由于美国萨班斯奥克斯利法案及其它规定

18、，客户对审计师的要求越来越多，审计事务所承担的连带责任不断增加，一旦出现争议，审计事务所在监管机构、法律诉讼及客户之间，常常处于被动局面，也容易被公众当成公司造假的替罪羊。最后，在权责发生制会计系统及其内在精确水平方面，公司、公众和监管者之间存在严重的误解。比如，公司每股盈利发生1或2分钱的变化，即使这与公司基本业务的健康发展毫无关系，也能引起市场的波动，甚至引起投资者的诉讼。而在我国，“四大”会计师事务所面临的，则是更多的制度障碍。中国的法律体系有其独特性，很多外资企业进入中国时，多少都会遇到法律制度不接轨的问题。同时，也由于法律的不健全，公司也很难得到相应保障。另外，“四大”在中国的客户有

19、一些是本土企业，中国本土企业在发展初期往往存在不完善，其基础财务数据本身就有可能有问题，对于这些数据，作为“四大”是很难一一辨清的，再以此为据进行财务审计，当然不能百分百地确保其真实性。共促审计业良性发展纵观全球，自上世纪90年代以来，由于自愿合并及安达信的消亡，全球审计行业目前已经严重萎缩，仅有四家大型事务所为美国及全球绝大部分交易活跃的上市公司服务，大量小型事务所业务清淡，日子过得更加艰难。如果审计行业进一步萎缩，市场和公众的信心会受到严重影响。可以说，审计业事关重大，风险也很高，容不得任何环节的疏漏，站在可持续发展的立场上看，我们更应当理解并支持审计业走向良性发展。我国的政策制订者在不断

20、修改法律制度，使之更加与国际接轨。监管部门也在不断强化监管力度，规范市场发展。今年2月15日，财政部新颁布的会计审计准则就是一个很好的说明。这些制度性变化，既向“四大”提出了更高的要求，也为整个审计业未来健康发展打下了更好的基础。从这一点上说，“四大”正面临着改进提高的好时机。当前，我国的改革开放已经进入深化期，资本市场在不断成熟，上市公司的规范性在逐步加强，按照新的会计审计准则，上市公司必须更加审慎和准确地披露财务信息，以赢得投资者的支持。因上市公司而给会计师事务所带来的审计风险，也会不断降低。更重要的是，公众的判断分析也更加趋于理性。在此之前，人们对会计师往往有一种不切实际的期望，认为事务

21、所的审计能够解决一切问题，但现实情况让更多人认识到，会计师所面临的环境非常复杂，会计审计准则也在不断变化并有一定的弹性。上市公司的财务和监管问题，单靠会计师事务所审计是无法解决的，公众需要对审计行业有更多的理解和支持。由此可见，唯有客观地看待审计行业的独特风险，帮助他们找到解决的出路，才能留住最好的会计师，让他们更好地发挥其专长，担当好第三方的审计把关职能，以确保上市公司取信于投资者，促进整个审计行业持续发展。(资料来源：人民网 4/13/2006)专题拓展2 会计重要性与审计重要性的比较研究重要性是会计和审计理论与实践中基础概念和基本原则。它对会计信息的披露和审计意见的形成，对提高会计工作和

22、审计工作的效率和质量有十分重要的意义，因此，受到国际会计审计界广泛重视。对其在会计和审计中的运用进行研究显得尤为必要。重要性要求会计和审计人员提高自己职业判断能力，呼唤会计与审计的诚信回归，同时本文指出了两种规范重要性标准的方法，以期加快重要性数量标准细则的制定。一、重要性的概念国际会计准则（IAS）认为：“如果会计信息的错报或漏报会影响使用者根据会计报表采取的经济决策，信息就具有重要性。”我国2006年2月颁布的新企业会计准则中没有给出明确的定义，而只是作为基本准则予以说明。企业会计制度中对其描述为：”如果一笔经济业务的性质比较特殊，不单独反映就会遗漏一个重要事实，不利于所有者以及其他方面全

23、面掌握这个企业的状况，就应当严格核算，单独反映，提请注意：反之，如果一笔经济业务与通常发生的经济业务的金额在收入费用或资产总额中所占比重较大，就应该严格按照规定的会计方法和程序进行核算。”可见，会计重要性是对于重要的经济交易事项要分项核算、单独反映：不重要的经济事项合并反映；且突出信息的错报、漏报对使用者进行决策的影响程度。国际审计实务委员会（IAPC）指出：“重要性涉及财务资料误报（包括遗漏）的数量和性质，不论是个别的还是合计的，根据周围的环境，作出这种误报的结果将会对人们依据这些资料作出尽可能合理的判断或决策产生影响。”我国2006年新发布的中国注册会计师审计准则第1221号重要性中指出：

24、“重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其它错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，该项错报是重大的。”可见，审计重要性指出了被审计单位会计报表等会计资料出现错弊问题的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策；且要注意单个的或合计的错误对报表的影响。二、会计重要性和审计重要性的异同重要性同时在会计和审计中加以运用，由于会计和审计属于性质不同的工作，二者在运用中的出发点不同，因而其内涵和表现形式也有所不同。（一）从二者的产生来看，都是基于客观经济的需要会计重要性和审计重要性都是基于成本效益原则而产生的。现代企业经营规模日益庞大

25、，经在处理数据而无能为力时所采取的无奈之举。会计重要性与会计信息成本效益直接相关。从理论上讲，会计核算越全面、准确，会计信息的可靠性就越高。而规模庞大，经济业务日益复杂的企业要达到上述要求不符合“成本效益原则”。重要性原则的运用解决了这个问题。审计重要性亦然。传统的详细审计已不适应当今企业的实际情况，它既费时又费力，在成本上为客户无法接受。现代抽样审计的运用，通过确定重要性水平来控制和降低审计风险，同时提高审计效率，是一种既节约成本又科学的审计方法。（二）从二者的特征来看，都具有数量和质量两大特征对二者的理解和运用都要从数量（金额）和质量（性质）两方面进行。一般而言，重要性是根据数量（金额）来

26、加以判断的，如数量大的比数量小的重要：金额大的事项比金额小的事项重要。但这并非绝对，有时某一事项的内在性质或固有特征可能会变得重要，比如，企业为了粉饰会计报表而故意舞弊与违法导致的某一经济事项，即使其金额很小，但其性质特殊，亦认为其是重要的。因此在运用重要性概念时，必须综合考虑某一事项或某一组事项的性质和数量，从而作出全面性判断。（三）从二者的具体运用来看，都需要专业人员的职业判断会计人员对重要性的判断需从数量和性质两方面进行。审计人员在初步判断重要性水平时需考虑多种因素才能作出结果，同时要考虑漏报或错报的金额和性质。由于证券资本市场的不完善，市场主体间信息的不对称、不完善和会计产品“准公共产品”的特性（非竞争性、非排他性、公平公正性）等而没有及时有效的途径传递给会计和审计人员。目前，会计准则和审计准则对重要性并没有明确规定量化标准，也没有明确哪些属于重要的事项，哪些属于不重要的事项。因此，重要性的运用依赖于会计和审计人员根据特定环境和自身的专业知识与经验所作出的职业判断。从理论上讲，会计重要性是会计信息质量要求之一，而审计重要性是现代审计的基本理论之一，其重要性的判断会影响到审计范围的确定、审计程序的实施与审计意见