企业并购的税收问题.docx

1、企业并购重组的相关税收政策法规（最全解读）解税宝2017-03-10 17:20一、企业所得税1、我国企业并购重组相关税收政策法规的特点我国的企业并购重组与国有企业改革是息息相关的，因此关于企业并购重组方面的 税收政策法规也有着国企改制的影子。由于初期时企业并购范围比较小，总金额也不大，所以国家一直没有出台相关政策进行规制；直到1997年，我国才开始对并购重组制定相关税收法规。随着企业并购日益频繁，种类多样化，规模扩大化，国家税务总局和财政部等其他相关部门也在 加紧步伐制定税收政策法规，以规范并购重组中的涉税业务。2、并购重组相关税收政策法规汇总现将1997年至今国家税务总局、财政部及相关部门

2、颁布的关于企业所得税的政策法规列示如下：我国关于企业并购重组所得税的规定可以分为两个阶段：第一个阶段是2008年以前，以国税2000118号和119号为核心，这段时期我国企业重组的税收问题主要处理的是企业并购、分立、股权投资和资产转让与置换业务中的企业所得税问题，并且只对企业合并和分立、整体资产转让和置换这四项业务有免税规定。第二个阶段是2008年之后，随着财税200959号文的颁布（追溯至2008年1月1日执行），我国税收法规对企业重组中的涉税业务规定得更加全面，对原来的国税2000118号文和119号文进行了补充和更改，进一步规范了并购重组中的企业所得税管理。二、个人所得税关于企业并购重组

3、中的个人所得税征收的文件并不多，主要有以下三个：财税199861号，规定“从1997年1月1日起,对个人转让上市公司股票取得的所得继续暂免征收个人所得税”国税2005319号，规定“考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，其财产原值为资产评估前的价值”财税200967号，规定“自2010年1月1日起，对个人转让限售股取得的所得，按照财产转让所得适用20%的税率征收个人所得税。”大体理解下来，可以归纳为： 个人转让

4、上市公司股票的所得免征个人所得税，但是对于限售股，需要按20%对应纳税所得额交税。 个人将所持有某家公司的股权对另一家公司进行投资，评估增值部分免征个人所得税，待转让、清算时再征收。三、流转税和行为税在企业并购重组时还会涉及到别的税种，比如营业税、增值税、契税和印花税等等，在这方面，国家税务总局、财政部等相关机构也有规定，大多属于税收优惠类型的政策：可以看出，企业在转让产权时，动产是免征增值税的。因此，当企业要并购目标公司时，可以采取购买股权的方式，这相对于购买资产的方式可以节省一部分增值税。上述规范基本构成了我国的并购税收法律制度，可以看出，在2001年之前，相关税收规范关注的是“改制”而非

5、真正意义上的“并购”，而2002年至2004年则主要是以通知和批复的形式对并购中涉及的流转税和行为税加以规范。2008年以来，相关税收更加全面，税收体系更加完善，财税200959号文被看作是一块里程碑，对企业并购重组中的企业所得税问题进行了全面的规定和解释。特殊性税务处理方式前面提到财税200959号文可以作为一个里程碑，原因是这则通知对企业并购重组中所得税法的相关内容做出了重要的明晰和补充，同时也使相关做法与国际上通行的惯例接轨。59号文与之前的政策法规最大的不同就是提出了“特殊性税务处理”这个概念。根据59号文的内容，企业并购重组满足以下条件，可以使用特殊性的税务处理方式：1，具有合理的商

6、业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合59号文规定的比例。3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合59号文规定的比例。5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内不转让所取得的股权,在第2个与第4个条件中，各出现了一个“比例”，正是这两个比例决定了企业是否可以选 择特殊性税务处理。同时,第4个条件也明确的指出支付方式的选择会对税务处理方式产生影响,对于股权收购、资产收购和合并，这两个“比例”的具体要求如下表所示：因此，如果满足了两个“比例”的条件，重组企业

7、就可以选择特殊性税务处理，那么特殊性税务处理指的是什么呢？有的学者把特殊性税务处理称为免税重组，因为享受了该处理方式的企业可以暂时不用交纳企业所得税或递延交纳企业所得税，下表陈列了59号文对特殊性税务处理方式的具体规定：财税200959号文比119号文更加严格，也有更明确的标准。119号文对免税重组的确认重点关注股权支付的份额，比例为80%。59号文对适用免税重组的股份支付比例做出了修改，上升为85%。同时新増了对收购股权和资产占全部股权和资产的比例需达到75%的要求。此外，不仅要求企业的重组活动需要有合理的商业目的，而且按照实质重于形式的原则，加强了重组前后12个月对企业经营范围和股权买卖的

8、限制。并购重组中的资产收购双方如何纳税2017-03-11董秘俱乐部资产收购是企业在并购重组活动中所采用的主要方式之一，其内涵是企业对其他经营实体已投入经营的各类有形资产或无形资产的购买，包括全部资产或部分资产，以现金或其他支付方式作为支付对价，并办理相应资产的过户，达到享有该项资产所有权的结果。资产收购涉及两个独立主体：收购资产的企业（购买方）和转让资产的企业（转让方）。资产收购双方在税务处理上涉及多个税种，企业必须弄清税法相关规定并尽量利用好优惠政策，以减少不必要的税款支出。一、企业所得税的税务处理根据财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号 ）

9、和企业重组业务企业所得税管理办法（国家税务总局公告2010年第4号）的规定，资产收购应区分一般性税务处理和特殊性税务处理。 在一般性税务处理中，转让方应确认股权、资产转让所得或损失。收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。实践中，大多以资产评估机构出具的资产评估结果作为依据。 资产收购满足以下条件的，适用特殊性税务处理规定：（1）具有合理的商业目的、且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；（2）资产收购中受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%；（3）企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；（4）受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交

10、易支付总额的85%；（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。 作特殊性税务处理时，转让企业取得受让企业股权的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定；受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。也就是说，转让企业取得的股权支付部分暂时不确认转让所得或损失，但交易总额中的非股权支付额仍要计算转让所得或损失。 二、增值税的税务处理对转让方来说，增值税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人。增值税暂行条例实施细则第二条规定，增值税暂行条例第一条所称货

11、物，是指有形资产。因此，在资产收购中，转让方将存货、固定资产转让给受让方，无论换取受让方货币资产或非货币性资产，都要视同销售货物的行为，计算缴纳增值税，转让方向受让方开具增值税发票。 对受让方来说，如果转让方转让资产时，换取受让方的支付对价形式是非货币性资产，则受让方对该非货币性资产中涉及的存货、固定资产，也要视同销售货物的行为，计算缴纳增值税。 在增值税处理上也有特殊事项，按国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告（国家税务总局公告2011年第13号）规定，将全部或部分实物资产以及相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收

12、增值税。从上述规定看，如果转让方转让的资产不仅仅是资产本身，还包括与资产相关联的债权、债务和劳动力，此时企业出售的是业务组合，不是资产组合，不属于增值税的征税范围，不征增值税，转让方不开具发票，受让方按评估报告和转让协议确认资产入账价值。三、营业税的税务处理按照营业税暂行条例的规定，在资产收购中转让方将无形资产、不动产转让给受让方，无论换取受让方货币资产或非货币性资产，要计算缴纳营业税。如果转让方转让资产时，换取受让方的支付对价形式是非货币性资产，则受让方对该非货币性资产中涉及的无形资产、不动产，也要视为转让而缴纳营业税。 资产收购营业税也涉及特殊事项，按国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业

13、税问题的公告（国家税务总局公告2011年第51号）规定，将全部或部分实物资产以及相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不应征收营业税。 也就是说，如果转让方转让的无形资产不仅仅是无形资产本身，还包括与无形资产相关联的债权、债务和劳动力，此时企业出售的是业务组合，不是资产组合，不属于营业税的征税范围，不征营业税，转让方不开具发票，受让方按评估报告和转让协议确认资产入账价值。同时需要注意的是，从2013年8月1日起，转让无形资产只有土地使用权征收营业税，其他原营业税税目的无形资产已经改征增值税了。 四、契税和土地增值税的税务处理根据契税暂行条例第一条规定，“在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税纳税人。”在资产收购中，如果收购方受让的资产包含有房屋和土地使用权，则收购方作为房屋和土地使用权的受让人要按照成交价格的3%5%计算缴纳契税。 根据土地增值税暂行条例第二条规定，“转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。”对于资产转让方，如果转让的是国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的，除涉及营业税以外，还应就其所取得的增值额缴纳土地增值税。