完整版美国会计.docx

1、完整版美国会计 美国位于北美洲中部，国土9373万平方公里，海岸线23万公里，人口28亿左右。美国是移民国家，有100多个民族的后裔生活在美国，其中84为欧洲移民，13是黑人。美国会计是在英国会计的传统影响下建立起来的，美国会计之父阿瑟杨(Arthur Young)和詹姆斯马维克(James Marwiek)都是英国人的后裔。随着社会历史和环境的变化以及经济的发展，美国逐渐形成了一套以“公认会计原则”(Generally Accepted Accounting Principles，GAAP)为标志的美国会计模式。目前，美国会计在许多方面处于世界领先地位。本节主要介绍美国会计赖以产生和发展的会

2、计环境、会计规范体系、会计准则管理体系，以及美国会计目标、财务报告、会计要素确认计量特点等。 一、会计环境 （一）政治环境因素 美国曾经是英国的殖民地，与美国的语言和法律体制是从英国引进的一样，美国会计也是在英国会计的传统影响下建立起来的。美国独立以后建立了三权分立的美国联邦政府机构(见图3-1)。美国宪法于1787年制定，1788年施行。宪法规定，建立联邦制国家，各州拥有较大的自主权，包括立法权，实行立法、行政、司法三权分立，任何人不得凌驾于法律之上。最高立法机关为国会，由参议院和众议院组成。行政为总统内阁制，总统是国家元首、政府首脑兼武装部队总司令，内阁由各部长和总统指定的其他官员组成。最

3、高司法机关是联邦最高法院。 随着社会政治的历史变革，美国会计逐渐形成了一套类似三权分立政治体制的会计管理体系，由政府机构授权、民间组织制定会计准则、各单位会计师执行准则、公共注册会计师(外部审计师)审计并鉴证其公允性，以“公认会计原则”为标志的美国会计模式。 (二)法律环境因素 美国是普通法系国家，它的法律渊源主要是判例法，成文法只起辅助作用。美国法律制度的发展是成文法与判例法相互作用的结果，立法机关可以通过成文法改变判例中某些过时的法律规定，但成文法必须经过法院判例的解释才能起作用。因此，在美国真正起作用的不是法律条文本身，适用法律是经过法院判例予以解释的法律规则。 美国有50个州，每个州都

4、有自己的立法机构，各州在立法方面略有不同。这些立法机构拥有很大的权力。例如，负责制定本州的公司法、控制本州内的各种经济活动、负责征税、负责审批设立公司、授予注册会计师资格等。在美国各州制定的公司法中，并不严格区分上市公司和非上市公司，但是上市公司需要在证券交易委员会注册登记。 美国国会很少直接讨论有关会计和财务报告的立法问题，也没有专门的会计法，只是授权给美国证券交易委员会负责监理公司的会计和财务报告问题。可见，美国政府和国会等中央立法机构对于会计的管理和规范是非常间接的。美国证券交易委员会负责规范公司财务报告，是美国会计的特色之一。 美国证券市场的发展、证券交易委员会对证券市场的管理之所以成

5、为影响美国会计发展的重要因素，是由美国社会经济历史原因造成的。 在1929年之前，美国会计的财务报告方法，可以说是相当自由的。随着1929年美国纽约股票市场的崩溃和随后爆发的长达4年的金融危机，使美国面临严重的经济危机、信用危机和虚假会计信息泛滥的局面。为克服这种危机，美国国会分别于1933年和1934年通过和颁布了证券法和证券交易法；同时规定由美国证券交易委员会负责实施两个法案，负责制定上市公司财务报告规范，确保投资者获得进行投资决策的各种信息，导致美国会计理论和实务向决策有用方向发展。 证券交易委员会是一个拥有准立法权的独立机构，不是政府的一个部，其制定的政策可以不受白宫和国会的直接影响。

6、但是证券交易委员会的5名任期5年的委员由总统委派并从中指定主席，经参议会核准通过，而且国会还控制其预算。因此，证券交易委员会工作是在白宫和国会的间接控制之下。 证券交易委员会负责实施与证券发行和交易有关的法令，并在制定会计准则方面拥有法律赋予的最高权威。这种权威性影响体现在：授权对公司提交的报告中的财务报表的格式和项目以及编制的会计方法作出规定；拥有对公认会计原则的制定和监督权。目前它已经发布了大量的有关财务会计和报告方面的公告和规范，其中之一是SX规则。但证券交易委员会自成立以来，一直把行使这种权力限制在监督作用上，准许并鼓励民间职业团体在会计准则的制定过程中保持主导地位，对会计准则制定活动

7、的干预迄今为止相当少，仅在1978年对财务会计准则委员会制定的第19号会计准则“石油和天然气会计处理方法”行使过否决权。 (三)文化环境因素 美国文化推崇自我价值实现观念，个人主义(与集体主义相对应)倾向于一种松散交织的社会构架，倾向于运用个人的专业判断和职业自律，而不是遵守指令性的法律规定。美国文化强调独立性、公平竞争和规则越少越好的信念，并提倡缩小在机构和组织中的权利距离，注重平等的权利，倾向于企业信息的透明度，反对企业更多保守机密，公众要求披露企业会计信息等等。美国人在对不同情形作出反应时，更倾向于灵活性。美国人喜欢冒险。 把美国文化中的民主风尚和价值观引入会计领域，导致美国财务会计由民

8、间团体制定规范，其会计处理相对灵活、有弹性。 (四)经济环境因素 1社会经济结构。美国是一个以工商服务业为主要产业的发达国家，有世界最先进的科学技术和最大的资本市场，其经济运行速度非常快，经济活动多种多样，支付手段也多种多样，社会筹资数量巨大，导致其会计处理业务量巨大。美国投资者、债权人等对会计信息的需求不仅数量大，而且质量要求高。 2经济体制及其作用下的调节宏观经济的方式。影响美国会计发展的经济体制因素及其作用下的调节宏观经济的方式，可以从政府干预程度、财政政策导向、经济稳定程度、价格体制、税收体制等方面分析。 (1)政府干预经济的程度，对会计信息提供方向产生影响。一般认为，美国的经济体制是

9、自由的市场经济体制，或是有调节的市场经济。里根执政后提倡发挥市场机制的作用，反对国家干预，实行“有限干预”政策。因此，美国政府不直接干预微观经济，而是通过宏观经济政策进行间接调控，主要手段有：货币政策，如公开市场业务、变动贴现率和调整存款准备率；财政政策，如转移支出、税收等；经济立法，这是美国政府干预经济的基本方式。 美国政府对经济的间接管理方式，导致美国企业会计信息除了纳税之外没有直接为政府服务的倾向。 (2)财政政策导向(包括投资体制、信贷制度、金融政策等)对会计信息服务对象或主要使用者的影响。美国的投资主体是企业，资金供求由收益率来调节。企业发展所需的长期资金小部分来源于自我积累，大部分

10、从证券市场筹集，其中30通过股票筹集，70通过债券筹集。 美国政府一般采用引导投资方向的政策，但并不直接干预企业的投资行为。在财政方面，问接干预投资的措施主要是扩大财政支出和运用税收杠杆。直接干预财政投资的措施有：投资于国防和基础设施；“岁人分享”，将联邦政府的财政收入分给州和地方，用于地区经济发展和基础设施建设；以专项拨款开发经济落后地区、兴修水利、建设军事基地。美国银行对投资的干预比较薄弱，政府规定，银行只经营中短期贷款，不经营7年以上的长期贷款，企业发展所需的长期资金主要来自证券市场。 可见，美国企业资金的主要来源不是政府或银行，政府或银行不是会计信息的主要使用者。美国企业大部分资金从资

11、本市场取得，决定了其会计信息的主要使用者应该是股东和债权人。 (3)经济稳定程度和价格体制对会计计量基础的影响。美国一直是一个通货膨胀率较低的国家，社会经济生活比较稳定。美国政府直接管理公用事业的价格，包括煤气、电力、电话、通讯、铁路和其他交通运输等，对粮食予以价格补贴，其他均为市场价格。美国政府对市场价格采用间接管理方法，其主要措施是采用经济、法律和行政手段，如反托拉斯法，运用财政政策和货币政策调节社会总需求，特殊时期实行“工资一物价”控制。 美国这种自由多变的价格体制，导致会计计量方法趋于复杂，有应付通货膨胀的会计处理规则。 (4)税收体制对会计处理的影响。美国对公司所得税采用累进税率，分

12、为5个档次：05万元实行15税率，575万元实行25税率，7510万元实行34税率，10335万元实行39税率，335万元以上实行34税率。拥有80以上其他公司股份时，受到相应的股利免税，否则征15的税，税收亏损抵减前滚3年、后滚15年，计税基础由税法规定。 美国税法没有规定财务会计处理必须与其一致，因此美国会计所得与纳税所得不同，税法允许采用两套处理方法。 3资本市场与企业筹资方式。美国的资本市场与证券市场几乎是一个概念。美国的证券市场经过200多年的发展，已经成为世界上最大的证券市场。美国公民几乎都与证券市场有着千丝万缕的联系。美国买卖证券的人很多，而且分布广。美国个人金融资产中，证券的持

13、有比例较高，长期保持在37左右。20世纪80年代，美国股票市场个人投资比重有所下降，机构投资者和外国投资者比重上升，19801988年，个人投资比重从7154下降到5871。 1789年，美国政府就发行过股票。股份公司的出现导致大量股票出现，为证券市场的发展奠定基础。1792年，纽约股票交易所成立并进行交易。工业革命后，美国股份公司开始发展壮大。1800年，美国共有6家码头公司，249家运输公司和67家银行及保险公司，制造业仅有6家。1817年，美国各州颁发的公司执照达1800个，虽然其中多数是合伙公司，但股份公司逐步得到普及。19世纪初，美国东部都市中设立了相当多数的证券交易所。同期，美国的

14、公司债券也发展迅速，1838年为175亿美元，到1854年已达1178亿美元。为支付独立战争的费用，美国政府发行了大量的国债。19世纪末，美国证券市场的交易方法已基本成熟，1896年道琼斯公司开始计算股票价格平均数。当时，美国证券市场飞速发展，投资者大量涌现，1929年纽约证券交易所上市的股票市价已达879亿美元。由于虚假证券的欺诈行为导致1929年美国股票市场的崩溃。4年之后，美国政府着手制定证券法规，分别于1933年和1934年颁布了证券法和证券交易法。根据证券交易法美国设立证券交易委员会(SEC)，负责管理美国证券交易。 据贲奔主编的中外证券市场比较研究，美国曾经先后有过100多家证券交

15、易所，1929年有30家，随着经济发展和联邦法令的变化，一些交易所先后终止。目前依联邦法律注册的证券交易所有13家。其中全国性的证券交易所有两家，一是纽约证券交易所，二是美国证券交易所，占全国交易量的90；地区性的主要证券交易所有6家，分别是中西部证券交易所、太平洋沿岸证券交易所、波士顿证券交易所、芝加哥商会、辛辛那提证券交易所和因特山证券交易所。 在美国并非任何企业都可以在纽约股票交易所上市，还需要满足特定证券市场上市的条件。纽约证券交易所上市的最低标准有两套，申请者只要满足其中的一套标准，即可上市。 第一套：拥有100股以上股票的股东达到2000名；公众持有的股票达到110万股，不含公司董

16、事、高级雇员及其直系亲属和控股超过10以上的股东所拥有的股数；公众持有的股票市价达到1800万美元以上；净有形资产1800万美元以上；过去3年税前利润总额在500万美元，最近一年的税前利润达250万美元。 第二套：股东总数达到2200名；最近6个月每月平均交易额达10万股；过去3年税前利润总额在650万美元，最近一年的税前利润达450万美元，而且过去3年都必须是盈利的。 纽约证券交易所还规定了被取消上市资格的最低标准：须维持1200名股东，每个股东至少拥有100股；至少有60万股为公众持有；公众所持有的股票总价值要在500万美元以上，若市价下跌，其总价值要在250万美元以上。 综上所述，美国证

17、券市场的发展和证券法和证券交易法的出台，为美国以“公允会计原则”为标志的会计模式奠定了基础。 4公司治理、占主导地位的企业组织形式和企业规模。美国有发达的资本市场，公司治理模式是典型的委托代理制，企业的所有者与经营者相分离。所有者委托公司的经理人员行使经营管理权，并通过股东大会行使其权利，运用各种机制监督和激励经营者实现股东价值最大化。在美国公司治理模式影响下，财务报告是以投资者的决策为导向，要求公司财务报告公允反映企业的财务状况和经营成果，投资者可以依据其作出各种长期、短期投资决策。 美国企业组织形式主要是股份公司和中小企业。 (1)美国的股份公司，在西方国家中是最多的。美国约有700万家企

18、业，股份有限公司约300万家，上市公司约11万家，占367，但这些公司却在美国经济中起着举足轻重的作用，其总产值占美国的40，公司利润占美国所有公司利润的70，其巨型跨国公司几乎均为上市公司。 (2)美国的中小企业，其数量占美国全部企业的95，其创造的利润在国民经济中不占主要地位。这些企业可以说是劳动密集型企业，它的从业人数占美国从业人数的23以上。美国中小企业有两个标准，一是从业人员，二是销售额。在制造业和批发业中，12个月从业人员平均在500人以下的为中小企业；在零售业和服务业中，过去3年平均销售额在350万美元以下的为中小企业。 可见，美国公司治理模式是委托代理制，决定其会计准则的制定以

19、满足资本市场的要求为主要目标；美国占主导地位的企业组织形式是股份公司，决定其会计规范化管理以大型股份公司为主要对象；而美国股份公司规模不断扩大，管理程序日益复杂，业务复杂且趋于国际化，决定其会计处理方法和程序日趋复杂，需要不断研究新的会计理论与实务处理方法。 5货币政策。目前，美元几乎已经成为世界流通货币，是许多国家对外交易合同的标价货币。美国联邦储备银行是美国的中央银行，它是随着1913年联邦储备法设计的带有制约和平衡特点的美国联邦储备银行制度而建立的。美国联邦储备银行拥有12家地区的联邦储备银行，构成一个完整的体系。美国联邦储备银行运用三个货币政策操纵美国货币供应。这三个货币政策是公开市场

20、业务、变动贴现率和调整存款准备率。其中，公开市场业务或公开市场操作是最重要的货币政策工具，它影响基础货币，调节货币供应量。变动贴现率或贴现政策，通过影响贴现贷款的数量来影响基础货币，从而影响货币供应。调整存款准备率或变动法定准备金率是影响货币供应的强有力手段，它直接影响货币乘数，从而影响货币供应量。美联储经常使用公开市场业务、变动贴现率这两种货币政策工具，很少动用调整存款准备率作为货币政策工具。 美联储有非常独立的地位，推行积极的货币政策，对通货膨胀的调节能力较强。美国的货币政策对会计计量单位的稳定性起到积极作用，为会计计量基础提供较强的保障。 综上所述，美国的会计环境可以描述为以下几个方面：

21、美国企业运行的外部环境较为宽松，政府不干涉企业经济活动，对经济的调节多为间接的，如利用财政政策、货币政策。美国资本市场发达，机构投资者众多，个人购买有价证券普遍。美国企业的长期资金来源主要为资本市场，银行贷款多为日常经营资金。美国企业两极分化，大型企业居世界之首，股份公司是企业的主要组织形式，占全部企业的70。美国采用英美法律体系，法典及政府的条例不普遍，习惯和判例起一定的作用，很少有涉及企业的联邦法律。 二、会计规范体系 美国是以公认会计原则为核心的会计规范体系，包括证券法、证券交易法和公认会计原则等。美国国会无公司法的立法权，公司法的立法权属各州议会。美国律师协会的公司法委员会(the C

22、ommittee On Corporate Laws of the American Bar Association)于1933年起草了标准商事公司法(the Model Business Corporation Act)，该法是参照1933年伊利诺伊公司法而制定的，作为“样板法”，它本身没有法律约束力。目前生效的是1979年1月1日修订的版本。在美国50个州中，已有37个州和哥伦比亚特区采纳了该标准法的模式。1984年6月，美国律师协会又制定了标准修订商事公司法，供各州修订各自公司法时参考。美国的公司法很少涉及直接与会计有关的问题。 （一）证券法和证券交易法 1933年发布的并在以后修订过的

23、证券法，是针对证券的一级市场，针对证券初次发行制定的，主要是规范上市公司的登记注册、销售说明、豁免权和处罚的法规。证券法并不直接涉及会计问题，但在登记注册规定上间接地涉及了会计问题，如登记说明书中要求说明盈利额、财务状况等。证券法要求初次发行证券企业的财务报告应遵守公认会计原则编制的要求，试图维护证券发行和证券交易的正常秩序，防止利用财务会计信息进行欺骗行为，保护投资者利益。 1934年发布的证券交易法，侧重于证券的二级市场，是针对证券发行后在证券交易所或场外交易市场继续流通制定的。它主要包括设立证券交易委员会(SEC)、将注册范围扩大到场外交易、股东拥有本公司的投票权、禁止知情者非法谋利、信

24、用问题、限制投机活动、证券交易所和经纪人的注册、罚则八项内容。证券交易法授权证券交易委员会(以下简称SEC)制定会计准则，SEC又将该权力转给民间机构，但保留了对会计准则的最终否决权。 根据证券法和证券交易法的要求，受SEC管辖的公司须提供注册报表、10-K报表、8-K报表和10-Q报表。 1注册报表。根据1933年证券法的要求，所有公开招募证券的公司都必须提供注册报表，包括营业性质、注册证券的种类、审计后的财务报表等。编制注册报表的依据是SEC的SX和SK规程。S-X规程主要涉及财务报表的格式和内容及有关的注释等(见表3-1)。S-K规程涉及非财务信息。 210-K报表，即年度报表。根据19

25、34年证券交易法，所有受SEC管辖的公司必须于公司年度结束后90天内提供年度报表。 310-Q报表，即季度经营报告。根据1934年证券交易法，所有受SEC管辖的公司必须于每一季度结束后45天内提供季度报表。 48-K报表，即影响公司的重要事件报告。根据1934年证券交易法，所有受 SEC管辖的公司必须于重要事件发生后15天内提供8-K报表，解释诸如兼并、法律诉讼或审计师的变更等重要事件。表3-l S-X规程目录 1SX规程的适用范围及有关名词概念的说明 2注册会计师资格和审计报告 3一般应用规则 4合并财务报表 5工商业公司财务报表 6投资管理公司财务报表的特殊要求 7保险公司(人身保险除外)

26、财务报表的特殊要求 8投资基金会 9银行及银行持股公司财务报表要求 10自然人企业财务报表要求 11其他股东权益报表及资金来源和运用表 12各种有特殊披露要求一览表的格式和内容 为帮助公司填报上述报表，披露有关信息，SEC发布了一些指南，如财务报告文告(1982年前称会计系列文告)、主要会计问题公告和会计和审计执行公告。 (二)公认会计原则 公认会计原则(以下简称GAAP)是为加强对证券业务的管制而逐步建立起来的。1930年，美国注册会计师协会(American Institute of Certified Public Accountants，以下简称AICPA)的特别委员会和纽约证券交易所

27、(New York Stock Exchange，以下简称 NYSE)的股票上市委员会联合研究上市公司的会计原则问题。NYSE认为上市公司使用了大量未披露的会计方法。AlCPA经过调查向NYSE建议，最切实的方法是限制会计方法的自由选择并要求披露所使用的方法和是否保持一致性。对GAAP的第一次尝试是NYSE于1932年9月22日批准的，由AICPA制定的“五条广义会计原则”(Accepted Principles of Accounting)正式草案。SEC设立后，委托AICPA承担制定会计原则的任务，确立了美国会计准则依靠民间会计团体制定的模式。美国会计历史上先后成立了会计程序委员会(CAP

28、)、会计原则委员会(APB)以及财务会计准则委员会(FASB)三个美国公认会计原则制定机构。 1会计程序委员会(Commission of Accounting Procedure，以下简称CAP)，1936年成立，它是隶属于美国注册会计师协会的制定美国公认会计原则的民间机构。它从1936年到1959年共发布了51份会计研究公报，规范美国会计工作。 早在1933年，AICPA就设立会计原则特别委员会，该特别委员会几乎没做什么工作就于1936年被会计程序委员会(CAP)所取代。1938年以前CAP的工作并不出色。1938年，SEC发布第4号会计系列文告(以下简称ASR4)声明，如果会计职业界不设

29、立一个权威性机构制定会计原则，SEC将决定收回授权AICPA制定美国公认会计原则的权力。于是，CAP迅速将其7名成员扩充到21名，并积极开展工作。最初，CAP想制定一份综合的会计原则公告作为解决具体会计问题的一般指南，但多数人认为至少要用5年时间，而SEC不可能等那么长时间。CAP决定推荐会计实务处理的优先选择方法。在1938年到1939年两年的时间里，CAP发布了12份具有“实质权威支持”的会计研究公告(Accounting Research Bulleting，以下简称AREs)，并与SEC频繁讨论其可以接受的方法。第二次世界大战期间，CAP主要处理与战争业务相关的会计问题，在1942年到

30、1946年发布的13份研究公报中，有7份与战争业务有关，3份是名词解释。战后，CAP发布了18份研究公告。CAP的积极作用不仅在于解决了会计方法问题，更重要的是它奠定了美国公认会计原则由民间机构制定的基础。 由于CAP采用归纳法研究解决单个具体会计问题，没有采用演绎法制定财务会计的基本原则，更没有系统的理论框架，而且中小企业的财务主管和会计人员抱怨CAP拒绝听取他们对会计原则公告(APBs)草案的意见，因而受到广泛的批评。更重要的是，CAP与SEC在收益表的报告方面意见不一致，导致SEC根本否定了第32号会计研究公报(ARBs 32)。1957年，当时AICPA的会长阿尔温R詹宁斯(Amn R

31、Jennings)在年会上发表了历史性的演讲，建议AICPA改组CAP以加速公认会计原则的制定。 2会计原则委员会(Accounting Principle Board，以下简称APB)，于1959年根据 AICPA的章程成立，正式取代会计程序委员会。APB有1821名成员，均为AICPA的会员，代表着中小会计师事务所、学术界和私有企业界。该委员会隶属于AICPA，并设立会计研究部以弥补CAP的不足。APB发布意见书，会计研究部则发表会计研究论文集(ARS)，并希望成为意见书的理论依据。从1959年到1973年间，会计原则委员会共发布了31份会计原则委员会意见书APB Opinions和4份A

32、PB说明性公告，会计研究部出版了15本论文集，其中包括十分著名的APS第4号说明、ARS 1会计的基本假设、ARS3企业暂定会计原则和ARS 7企业存货的公认会计原则，ARS 1和 ARS 3未被会计职业界接受。 但APB也同样受到批评，人们认为：APB缺乏一套较完整的概念结构，各准则之间缺乏协调性，无法广泛代表相关集团的利益，而且，APB人员太多(1821人)；所有成员均为兼职；委员会成员缺乏经费；会议时间太短，每月只有几天；会计研究部没有能力及时为APB意见书提供研究；受会计师事务所影响太大，实际上是受其客户的影响。此外，APB的权威也受到挑战，会计研究论文集没有被会计职业界所接受，大型会计师事务所关于投资抵免的争论对APB的权威性构成极大的威胁，APB在处理企业合并和商誉问题上能力有限。 1971年4月，由于对APB制定会计原则程