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1、财税财税200957号解读:资产损失税前扣除须关注十个问题 1 下一篇文章财税200957号解读:资产损失税前扣除须关注十个问题 随着中华人民共和国企业所得税法及其实施条例的实施，脱胎于旧的内资企业所得税暂行条例的原国家税务总局13号令企业财产损失所得税税前扣除管理办法早已经寿终正寝。但是，相关资产损失的税前扣除标准和程序一直没有得到明确。2009年4月16日，财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知（财税200957号）正式印发给各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局和新疆生产建设兵团财务局。4月26日，财政部网站率先公布了财税200957号文件全文

2、。该文件根据中华人民共和国企业所得税法和中华人民共和国企业所得税法实施条例（国务院令第512号）的有关规定，就企业资产损失在计算企业所得税应纳税所得额时的扣除政策进行了明确。 但是值得注意的是，该文件只是一个实体性文件（政策性）文件，只解决了资产损失税前扣除标准、条件问题，而并未涉及资产损失税前扣除程序性规定。根据中税网财税专家王骏从知情人士处得到的消息，总局还将针对资产损失认定程序发文另行明确。 关注问题1：哪些资产损失可以税前扣除。 财税200957号文件第一条规定，本通知所称资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款

3、损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。 不难看出，财税200957号文件与没有将13号令单独规定的无形资产损失予以明确，只能暂时栖身于其他损失之中。 13号令将明确投资损失包括委托贷款、委托理财损失，但是财税200957号文件只单独提出股权投资损失，债权投资损失、权证投资损失、基金投资损失、期货投资损失以及委托贷款、委托理财损失可以在实际发生损失时，作为其他损失按规定税前扣除。 关注问题2：现金损失、存款损失如何扣除？ 财税200957号文件第二条规定，企业清查出的现金短缺减除责任人赔偿后的余额，作为现金损失在计算应纳税所

4、得额时扣除。比较有意思的是，财税200957号文件谈到了固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，其实现金也应该有发生被盗损失的可能。 财税200957号文件第三条规定，企业将货币性资金存入法定具有吸收存款职能的机构，因该机构依法破产、清算，或者政府责令停业、关闭等原因，确实不能收回的部分，作为存款损失在计算应纳税所得额时扣除。存款损失本质上可以理解为一种特殊的坏账损失。但是该损失只限于”存入法定具有吸收存款职能的机构”的部分。 关注问题3：应收、预付款项可扣除坏账损失 财税200957号文件第四条规定，企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应

5、收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除： 1、债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的； 2、债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的； 3、债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的； 4、与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的； 5、因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的； 6、国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。 关注问题4：十二种情形可扣除贷款损失 财税200957号文件第五条规定，企业经采取所有可能的措施和实施必要的程序之后，符合下列条件之一的贷款类债权

6、，可以作为贷款损失在计算应纳税所得额时扣除： 1、借款人和担保人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，并终止法人资格，或者已完全停止经营活动，被依法注销、吊销营业执照，对借款人和担保人进行追偿后，未能收回的债权； 2、借款人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，依法对其财产或者遗产进行清偿，并对担保人进行追偿后，未能收回的债权； 3、借款人遭受重大自然灾害或者意外事故，损失巨大且不能获得保险补偿，或者以保险赔偿后，确实无力偿还部分或者全部债务，对借款人财产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权； 4、借款人触犯刑律，依法受到制裁，其财产不足归还所借债务，又无其他债务承担者，经追偿后确实无法收回的债

7、权； 5、由于借款人和担保人不能偿还到期债务，企业诉诸法律，经法院对借款人和担保人强制执行，借款人和担保人均无财产可执行，法院裁定执行程序终结或终止（中止）后，仍无法收回的债权； 6、由于借款人和担保人不能偿还到期债务，企业诉诸法律后，经法院调解或经债权人会议通过，与借款人和担保人达成和解协议或重整协议，在借款人和担保人履行完还款义务后，无法追偿的剩余债权； 7、由于上述六项原因借款人不能偿还到期债务，企业依法取得抵债资产，抵债金额小于贷款本息的差额，经追偿后仍无法收回的债权； 8、开立信用证、办理承兑汇票、开具保函等发生垫款时，凡开证申请人和保证人由于上述七项原因，无法偿还垫款，金融企业经追

8、偿后仍无法收回的垫款； 9、银行卡持卡人和担保人由于上述前七项原因，未能还清透支款项，金融企业经追偿后仍无法收回的透支款项； 10、助学贷款逾期后，在金融企业确定的有效追索期限内，依法处置助学贷款抵押物（质押物），并向担保人追索连带责任后，仍无法收回的贷款； 11、经国务院专案批准核销的贷款类债权； 12、国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。 关注问题5：非转让性股权投资损失 财税200957号文件没有涉及股权转让损失，只是涉及了股权投资持有期间发生的静态损失。其第六条规定，企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时

9、扣除： 1、被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的； 2、被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的； 3、对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的；4、被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的； 5、国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。 关注问题6、固定资产和存货损失如何扣除 财税200957号文件第七条规定了盘亏损失，即，对企业盘亏的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除责任人赔偿后的

10、余额，作为固定资产或存货盘亏损失在计算应纳税所得额时扣除。这里的固定资产的账面净值应当是指其取得时确定的计税基础扣除符合税收规定的折旧等项目后的计税价值。这里基本都没有使用税法中“计税基础”的标准法言法语，这也是目前诸多所得税规范性文件的通病。 财税200957号文件第八条规定了毁废损失，即，对企业毁损、报废的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。 财税200957号文件第九条规定被盗损失，即，对企业被盗的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除保险赔款和责任人赔偿后的余

11、额，作为固定资产或存货被盗损失在计算应纳税所得额时扣除。 财税200957号文件第十条规定了存货损失涉及的进项税额转出损失的扣除问题。对于企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。但是可能文件起草者还受到生产型增值税习惯性语言表达的影响，没有说明消费型增值税转型后同样可能发生的固定资产损失涉及的进项税额转出损失的扣除问题。中税网财税专家王骏倾向于可以依法税前扣除。 关注问题7：收回已扣除损失的资产需要计列收入 财税200957号文件第十一条规定，企业在计算应纳税所得额时已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收

12、回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。这实际上时重复实施条例第32条第3款的规定。如果企业有能力控制已损资产的收回节奏，可以适当筹划。 关注问题8：境外损失不能境内扣 财税200957号文件第十二条规定，企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。 关注问题9:没有合法证据不得扣除 财税200957号文件第十三条规定，企业对其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明

13、等。 关注问题10：2008年汇算清缴也需执行新政策 财税200957号文件第十四条规定，本通知自2008年1月1日起执行。显然2008年企业所得税汇算清缴也必须执行该政策。但是由于我国对财税红头文件的贯彻落实需要依靠各级财税部门层层转发，有关具体操作还需要耐心等待。 国税函200998号权威解读:所得税新旧政策衔接特别关注作者：未知 文章来源：网络 点击数： 963 更新时间：2009-4-30 10:55:00 一、预计净残值和折旧年限：老资产可作新调整 新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整。新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确

14、定其残值，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。新税法实施后，固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的，也可以继续执行。 在对已购置固定资产折旧进行税务处理时，引入了“从旧兼从轻”的人性化原则。对于新税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整。这是“实体从旧”要求的体现，但是考虑到新税法允许对固定资产自定净残值，这种规定对于纳税人给予了一定的税务选择自由度，相对于旧所得税法有一种“从轻发落”的味道，国税函200998号也允许对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值

15、，并就其尚未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。 比如，某内资企业在2006年12月31日购买了一台电子设备,原始价值为400万元，按照原企业所得税税前扣除办法（国税发【2000】84号文）以及其他有关文件规定，确定净残值率为5%，折旧年限为5年。2007年度按照直线法提取折旧76万元并在税前扣除。在进行2008年度所得税处理时，既可以继续采用旧政策折旧至完毕，也可以重新确定其合理净残值，假设重新确定残值为24万元，扣除残值后的剩余折旧应为300万元。考虑到新税法已经将电子设备的剩余折旧年限调整为3年，企业可以重新确定该

16、设备的剩余使用寿命为2年，则2008年可以提取折旧150万元。这样操作考虑了“从轻”原则，也就是说，新旧政策衔接上如果新政策对纳税人有利，则允许纳税人按照新政策进行合理变更，这也体现了一种让利于民的税赋思想，是一个不小的进步。 二、递延所得：继续分期计税 企业按原税法规定已作递延所得确认的项目，其余额可在原规定的递延期间的剩余期间内继续均匀计入各纳税期间的应纳税所得额。 中税网财税专家王骏简单总结，企业按原税法规定已作递延所得的确定的项目具体包括如下： 1、搬迁收入。内资企业已按原财政部国家税务总局关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知（财税200761号）规定递延确认的政策性搬迁

17、收入；外商投资企业和外国企业已按原国家税务总局关于外商投资企业和外国企业取得搬迁补偿费收入税务处理问题的批复（国税函2003115号）规定递延确认的搬迁补偿费收入。 2、股权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得、捐赠所得和投资转让净收益。内资企业已按原国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知（国税发200482号）和原国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知（国税函2008264号）规定作递延所得确认的股权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得；外商投资企业和外国企业已按原财政部国家税务总局关于外商投资企

18、业从事投资业务若干税收问题的通知（财税字1994第083号）和国家税务总局关于取消外商投资企业和外国企业所得税若干审批项目后续管理有关问题的通知（国税发2003127号）规定递延确认的投资转让净收益；外商投资企业和外国企业已按原国家税务总局关于外商投资企业和外国企业接受捐赠税务处理的通知（国税发1999195号）和国家税务总局关于取消外商投资企业和外国企业所得税若干审批项目后续管理有关问题的通知（国税发2003127号）规定递延确认的捐赠所得。 3、外国企业还包括上述尚未列举原税法规定已作递延所得的项目。 三、利息租金收入：已税收入可后抵 新税法实施前已按其他方式计入当期收入的利息收入、租金收

19、入、特许权使用费收入，在新税法实施后，凡与按合同约定支付时间确认的收入额发生变化的，应将该收入额减去以前年度已按照其它方式确认的收入额后的差额，确认为当期收入。 四、职工福利费余额：继续使用 根据国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知（国税函2008264号）的规定，企业2008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。企业2008年以前节余的职工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。 假定某个

20、新企业成立于2007年，执行新会计准则，2007年会计上未计提职工福利费，也未实际发生任何职工福利费支出。2007年度企业所得税汇算清缴时，企业对依据旧内资所得税暂行条例按照计算工资500万元，计算了14%即70万元的职工福利费在税前扣除（不体现在财务账面处理上，通过纳税调整实施）。2008年，企业会计核算上依然实行福利费据实列支，年度合理的工资薪金总额为600万元，实际发生符合规定的福利费支出80万元，全部列入当期成本费用。虽然该企业会计上并不存在前期福利费余额而且实际开支的福利费也未超过新所得税法的扣除标准，但是在进行所得税处理时，必须假定08年度的80万元福利费中，必须先由07年福利费计

21、税余额承担70万元，这70万元事实上不得在08年税前扣除，由于会计上已经将这部分计入08年成本费用，需要将这70万元全部做纳税调整增加处理。对于另外的10万元，会计上已经计入成本费用，亦符合税法扣除规定，无需进行纳税调整。 继续分析，如果该企业08年实际发生符合规定的福利费支出180万元，全部列入当期成本费用,其他条件不变。其中动用以前年度福利费计税余额开支的部分依然需要进行80万元的纳税调增。另外由于2008年度福利费扣除法定限额仅为84万元，因此其余的100万元福利费在税前只能扣除84万元，超标的16万元也同样需要纳税调增。 如果变更一下情形，假定某个私营企业成立于2007年，2007年会

22、计上未计提职工福利费，也未实际发生任何职工福利费支出。2007年度企业所得税汇算清缴时，企业对依据旧内资所得税暂行条例按照计算工资500万元，计算了14%即70万元的职工福利费在税前扣除。为了减少纳税调整，该企业财务人员对这部分70万元的福利费实施了会计账面提取的方式，当然也就不需要在08年所得税汇算清缴时进行纳税调整了。2007年，该私营企业也为发生任何福利费开支，而是将上述福利费余额全部用于开支企业负担的职工基本社会保险，恰好使用完毕。由于08年的新税法允许企业将符合规定的基本社会保险作为一个单独的费用项目予以扣除（与福利费并列）。该企业虽然在会计账面上没有将开支的社会保险打入成本费用，而

23、是借记了福利费余额，依然可以按照规定对开支的社会保险费做纳税调减处理，尚未使用的福利费余额（计税余额）可以继续按照规定使用完毕，没有使用年限的限制。 五、职工教育经费余额：优先使用 对于在2008年以前已经计提但尚未使用的职工教育经费余额，2008年及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续使用。 六、工资储备基金：实际发放才可扣除 原执行工效挂钩办法的企业，在2008年1月1日以前已按规定提取，但因未实际发放而未在税前扣除的工资储备基金余额，2008年及以后年度实际发放时，可在实际发放年度企业所得税前据实扣除。 七、广告费：新老合并 企业在2008年以前按照原政

24、策规定已发生但尚未扣除的广告费，2008年实行新税法后，其尚未扣除的余额，加上当年度新发生的广告费和业务宣传费后，按照新税法规定的比例计算扣除。 八、技术开发费：亏损企业也可加计扣除 企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。 九、开办费：两种方法自行定夺 新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。 缪司长未回答之问题新所得税政策及年度申报业务中存在的问题一、 政

25、策方面： 1、 外商投资企业年度所得税申报应提供中介机构鉴证报告的政策依据是哪个文件？内资企业年度所得税申报可不提供鉴证报告的政策依据是哪个文件？建议鉴证报告内容增加时间性差异台账；提供鉴证报告的同时是否必须为委托企业制作企业所得税电子申报？ 2、 关于工资薪金。（1）、关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093号），对“合理工资薪金”审核把握的原则真的“比较原则”，操作性不强。如：“较为规范的员工工资薪金制度”，规范的标准是什么？是不是叫企业打印一份工薪制度给税务局就算？；“工资薪金制度符合行业及地区水平”，行业和地区工薪水平怎样确定，从何得知？。建议增加如下几条：所有工资

26、薪金实行银行转账，工人工资银行卡实行实名制；需具备正式劳动部门备案的劳动合同；需代扣个人所得税。工资表需要有原始工资计算表（特别是计件工资）和工人实际签名。这样企业老板想做假都难。（2）、工资薪金按新税法的原则是“发生”了的就可扣除，但按关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函20093号）第一条规定，则是按“实际发放给员工”的原则扣除，也就是在一定的时间点内，计提了的工薪支出不一定能税前扣除，要发到员工的口袋后才能扣除。问：可否这样操作：在企业报出汇算清缴报告之日止，若2008年度已计提并且已实际发放的工资允许给予扣除，企业应提供工资发放表（也可作假），或银行支付凭证等证明材料。3

27、、 白头单税前扣除问题。按新税法，费用扣除应遵循相关性、真实性和合理性原则，也就是说支付以白头单入账的费用，只要有充分必要的证据证明其业务的相关性、真实性和合理性，则可税前扣除。但国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国税发200880号）则规定，只要是发票管理办法规定应取得发票而不按规定取得发票的，都不能税前扣除或报销费用。也就是说此文的原则违反了上位法。现在基层在审核所得税扣除时应按（国税发200880号文）执行吗？ 4、 关于财政性资金的问题一般性企业取得财政性资金（假设国务院已批准为不征税收入），按财税2008151号应属不征税收入，但一般企业的年度申报表中没有不征税收入的

28、调减项目。5、 “即征即退、先征后退、先征后返的各种税收”，按（财税2008151）文规定也可列为不征税收入的范围，条件是对此笔减/免/退税已经国务院批准为不征税收入。问:本年度取得上年度减免或退回的企业所得税，若国务院未明确批准为不征税收入。该笔减/免/退的所得税是否也可应列入本年所得税征税范围？（注：个人认为减/免/退的所得税应为税后的利润分配或留存收益的范畴）6、 自产农业产品直接减免的增值税是列为农业产品经营所得，享受所得税免税优惠，还是按补贴收入征收所得税？ 7、 在长期待摊费用中归集的开办费中,存在超过税收标准的业务招待费、宣传广告费和捐赠支出等，在开办费进行摊销时，是否也应业务招

29、待费、广告宣传费、捐赠的一般标准作纳税调整？8、挂靠的分支机构是否要汇总纳税,分级预缴？二、 实务操作方面 1、 举例：一从事农业初加工的生产性外资企业，按关于发布享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围试行的通知（财税2008149号），（发布时间为2008年11月20日），可享受所得全免税的优惠。按国务院国发200739号，则应属二免三减半的过渡期优惠，企业在08年上半年申请批准了过渡期优惠，即在08、09年度税负为0，2010到2012年的所得税负为12.5%。但由于农产品初加工的政策到08年末才发布，故此企业已先按过渡期进行申请，按“过渡期优惠与新税法优惠只能选择其一”的原则，企业于2

30、010-2012年将不能享受农产品初加工免税优惠。造成这样的情况的是税务部门发布初加工政策滞后的原因造成的。建议这种情况可以根据企业的要求，进行重新确定更优惠的税收待遇。另外，由于很多所得税政策严重滞后发布，造成的企业损失应给予充分考虑和补救。 2、 请明确现行的各种所得税优惠方式，（包括三类：1、过渡期优惠；2、原优惠政策继续执行到期的优惠；3、新税法规定的优惠），在实际操作中，具体哪项优惠是属于审批类？哪项优惠是属于备案类？在征管软件中如何实现操作？（注：已有部分省市税局公布，但与总局关于08所得税申报业务需求的通知（国税函20081000号）仍有一些矛盾）， 3、 企业所得税减免税申请表

31、的名称应改为企业所得税税收优惠申请审批表，减免税备案表的名称应改为所得税优惠备案表，内容也要进行修改。原因是现行的优惠不仅包括减免税，而且包括税率式优惠、免税收入、减计收入、加计扣除、免税所得、减税所得、税额减免、所得抵扣、税额抵免等多种方式。4、 若涉及2007或更前的年度的查增所得额，要在2008年度的申报表中进行补报，应该怎么操作？（注：原2007年度的年度清缴申报已在征管软件作了申报，现在从07年度的申报窗口中进行汇算清缴申报已无法操作） 5、 其他试点地区农村信用合作社2008年度适用财税20081号文中的原税收优惠执行到2009年底的政策，即原来实行33%减半征收所得税。1、请问2008年实际征收所得率为多少？（申报表只能填25%，即