战略成本管理在现代企业制度下的运用分析副本.docx

1、战略成本管理在现代企业制度下的运用分析副本战略成本管理在现代企业制度下的运用分析1绪论成本管理的内涵在日趋激烈的市场竞争中,现代企业要生存和发展,必须要具有现代化的管理水平。成本管理是企业管理的一个重要方面,它是一个内涵丰富、应用广阔的范畴,从时间上包含了事前、事中和事后管理,又从管理的层次上包含了计算、核算和管理。上世纪80年代在英美等国管理会计学者的倡导下逐步形成从“战略角度来研究成本形成与控制”的战略成本管理思想。20世纪90年代以来，对这一思想与相关方法的讨论日趋深入，日本和欧美的企业管理实践也证明了这是获取长期竞争优势的有效方法。本文以战略成本管理的基本理论为切入点，介绍了战略成本管

2、理的内涵、特点、原理、模式及基本内容，和当前我国企业实施战略成本管理面临的困难和存在的问题，分析了存在诸多问题的原因并提出了有效实施战略成本管理的对策。我国企业要树立战略成本管理观念，正确对待国外战略成本管理的经验，不断总结和完善我国的战略成本管理经验，有效利用战略成本管理分析工具，加强企业信息化管理，指导企业运用战略成本管理系统。11战略成本管理的起源战略成本管理最早于20世纪80年代由英国学者肯尼斯西蒙兹提出，他从企业在市场中的竞争地位这一视角对战略管理理论进行探讨，认为战略成本管理就是通过对企业自身以及竞争对手的有关成本资料进行分析，为管理者提供战略决策所需的信息。1995年，欧洲的克兰

3、菲尔德工商管理学院提出了一种战略管理模式，其特点是把战略成本管理的工具运用于问题的诊断以及提出战略定位的选择方案，并根据成本效益分析，对方案进行评估和规划，然后予以执行，通过对执行结果进行评价以及不断学习，开始新的循环过程。该模式认为战略成本管理工具应包括如下主要内容：竞争战略的制定；竞争对手分析和目标瞄准；行业态势分析；成本动因分析；评估组织面临的挑战，确定自身的目标。1998年，英国教授罗宾库珀提出了以作业成本制度为核心的战略成本管理模式，这种模式的实质是在传统的成本管理体系中全面引入作业成本法，关注企业竞争地位和竞争对手动向的变化，从而构成了一种崭新的会计岗位-战略管理会计。20世纪90

4、年代以后，日本成本管理的理论界和企业界也开始加强对战略成本管理及其竞争情报的应用等研究，提出了具有代表意义的战略成本管理模式-成本企划。这种战略成本管理模式是从事物的最初点开始，实施充分透彻的成本信息分析，来减少或者消除非增值作业；应用反求工程方法，在设计产品的同时，与竞争对手的产品比较，也设计产品的成本，从而使成本达到最低，其本质是一种对企业未来的利润进行战略性管理的情报研究过程。（图1.1-1）1.1-1 战略成本管理企业流程图1.2我国战略成本管理的发展与国外对战略成本管理的研究相比，国内的研究相对落后，处于起步阶段。随着企业战略管理的兴起和研究的深入，也出现一批有影响的研究成果，如西南

5、财经大学会计研究所的战略成本管理课题组就对我国实施战略成本管理进行了系统研究；夏宽云先生于2000年出版了专著战略成本管理，对战略成本管理的内容进行了全面系统地介绍；陈轲先生于2001年出版了专著企业战略成本管理研究，主要是从基本理论与应用理论两个层面对战略成本管理的理论与方法及其信息系统构建展开了系统研究。但是，在研究方法上，国内学者多局限于纯粹理论层面的分析而没有将理论分析与实证研究结合起来进行综合考察，真正有理论根据的定性研究和规范的实证研究为数甚少。而且对企业战略成本管理的研究严重滞后于国内战略成本管理的实践，例如，邯钢面对内外忧患的局面，为了摆脱困境，进行了战略定位分析，以主要竞争对

6、手的产品成本为目标，推行了模拟市场核算，实现成本否决，走集约化经营的道路的管理体制，结果企业成本连年下降，并且保持了持久的低成本优势，但这一成功的经验一直不能上升到理论层面，用于指导我国的战略成本管理实践。造成这一问题的主要原因之一是，对战略成本管理中的信息结构体系建设、战略定位以及与供应链、战略联盟、外包等之间的关系问题缺乏长期深入的研究，所以，企业战略成本管理实践缺少真正的科学理论的指导，同时理论研究与实际应用脱节，现有的传统成本管理信息系统也难以对企业开展战略成本管理提供信息保障。2企业实施战略成本管理的内容2.1战略成本管理的概念和内涵由于传统成本管理的基本功能定位就是要为管理者提供成

7、本信息，并帮助管理者利用成本信息进行各种各样的决策。战略管理理论与方法的广泛应用，使得人们越来越发现，传统的强调以企业内部价值耗费为基础的成本管理系统， 没有能够及时适应这一管理环境的变化，不能够为企业战略管理提供决策有用的成本信息。在战略管理的大背景下和传统成本管理自身的不足，提出了战略成本管理。所谓战略成本管理(Strategic Cost Management，SCM)就是以战略的眼光从成本的源头识别成本驱动因素，对价值链进行成本管理，即运用成本数据和信息，为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息，以利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造。从战略成本管理内涵的正确界定可以看出，该概

8、念的提出主要包括了以下几个方面：首先，战略成本管理是对传统成本管理的发展，而不是否定，战略成本管理是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对竞争环境变化所作出的一种适应性变革，当企业管理伴随竞争环境的变化进入战略管理新阶段，传统成本管理也应该向战略成本管理转变。其次，战略成本管理的提出是基于战略管理的需要，它的理论与方法体系是和战略管理的理论与方法体系相匹配的；最后，战略成本管理就是要将成本信息的分析与利用贯穿于战略管理循环，为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息，以有利于企业长期竞争优势的形成和核心竞争力的打造。2.2企业实行战略成本管理的必要性(一)随着二十一世纪经济背景的

9、变革，要求企业从战略管理的高度，探索新的成本管理思想。(1)市场需求结构发生变化。基本消费品的需求已经达到饱和，社会已从对生活“数量” 的需要转向对生活“质量” 的需要，需求发生了多样化的转变。(2)科学技术水平不断提高。推动和加速了产品和制造工艺的发展， 生产了许多属于“创造需要”性的产品，同时，也加强了企业间的竞争。(3)社会、政府和顾客等提高了对企业的要求和限制。由于经济波动、通货膨胀、垄断行为、环境污染等，引起了社会、政府、顾客对企业的不满，从而提高了对企业的要求，并提出了许多对企业的限制。(4)资源短缺，突发事件不断出现。这些特点，使企业外部成为一种特别庞大的、复杂的、不熟悉的、变化

10、的、难以预料的环境，企业面临着许多越来越多的挑战。在这种情况下，企业界必须对环境进行深入分析，采取新的管理方式，谋求企业的生存和发展，强化企业经营战略等战略管理势在必行。正是由于这种经济背景的变革导致了企业经营环境的变化，经营环境的变化推动了管理科学的发展，顺应这一发展趋势，战略管理得到了不断的发展。战略管理的核心是要寻求企业持之以恒的竞争优势。竞争优势是一切战略的核心，它归根结底来源于企业能够为客户创造的价值，这一价值要超过该企业创造它的成本。价值是客户愿意为其所需要的东西所付的价款。超额价值来自于以低于竞争厂商的价格而提供同等的受益，或提供的非同一般的受益足以抵消其高价而有余。竞争优势有两

11、种基本形式，即成本领先和别具一格。一个企业要获得竞争优势就需要做出抉择，即企业要就争取哪一种优势和在什么范围内争取优势的问题做出选择。“万事都要领先，事事都要每人满意” 的想法只会造成战略上的平庸和经济效益的低下，因为这往往意味着一个企业根本没有竞争优势可言。(二)企业管理观念和管理技术的不断变化， 以及传统的成本管理自身的缺陷，要求成本管理更新观念。在战略管理的大背景下，传统成本管理的局限性表现得越来越明显。(1)传统成本管理关注的是企业内部生产经营活动的价值耗费，而对企业外部环境的分析则很少考虑，从而表现出与战略管理极强的不适应性。(2)传统成本管理把目光过多地集中于为降低成本而降低成本上

12、，所采用的管理手段是对现实生产经营活动的指导、规范和约束，是基于实时实地控制的管理思想，没有很好地将成本管理与竞争优势联系起来，就可能使企业丧失良好的发展战略，影响了竞争力的形成。(3)传统成本管理对决定成本高低的因素的分析不全面，它有形无形地阻碍了管理者的视野，约束着各种潜在的、可能的成本管理模型的创新和运用。所以，要改变这些局限性，必须寻求新的管理思想、技术和方法。为了适应战略管理的需要，一方面将成本管理会计导入企业战略管理并与之相融合。另一方面， 在成本管理会计中引入战略管理思想，实现战略意义上的功能扩展，从而形成了战略成本管理。由此不难看出，积极推行战略成本管理一方面是为了适应企业战略

13、管理的需要，另一方面则企业传统成本管理体系自身局限性、自身变革的需要。战略成本管理是成本管理与战略管理有机结合的产物，是传统成本管理对竞争环境变化作出的一种适应性变革，是当代成本管理发展的必然趋势。1.战略成本管理的形成与发展是现代市场经济和竞争的必然结果成本是决定企业产品或劳务在竞争中能否取得份额以及占有多少份额的关键因素，而影响竞争成本的核心是企业的战略成本，而非传统的经营成本。当代战略管理大师、美国学者麦可波特为我们提出了战略分析的方法：即首先分析企业的产品所处的市场生命周期和市场份额等，然后确定其应采取的战略。对于不同的产品应采取不同的市场战略，要以产品差异战略取胜，在成本差距不可能拉

14、大的情况下生产比对手更优、更独特的产品以显示差异，吸引顾客，或者以成本领先战略取胜，在产品性能与质量可能会有差别的情况下努力降低成本、降低售价来取得竞争优势。采取产品差异战略可以通过培养顾客对品牌的忠诚度、优良服务、产品设计等方法实现；而成本领先战略则可以通过大量生产、严格的成本控制等方法来实现。对战略成本管理的理论研究是市场发展的必然结果，而对战略成本管理的实践是实现企业在市场竞争中取得优势地位的必要手段。2. 战略成本管理是建立和完善现代成本管理体系的必然要求现代成本管理是企业全员管理、全过程管理、全环节管理和全方位管理，是经营与文化的结合、技术与经济的结合。在现代成本管理中，战略成本管理

15、占有十分重要地位，它突破了传统成本管理把成本局限在微观层面上的研究领域，把重心转向企业整体战略这一更广阔的研究领域，如生产关联、采购关联、技术关联、财务关联、竞争对手关联中的成本分析等，有利于企业正确进行成本预测、决策，从而正确选择企业经营战略，正确处理企业发展与加强成本管理的关系，提高企业整体经济效益。3. 战略成本管理适应了企业可持续发展战略的需要战略成本管理的应用可以使企业管理能动地适应和处理与环境之间的相互促进、相互制约的辩证统一关系，促进企业统筹兼顾，做到以局部利益服从整体利益，当前利益服从长远利益，并努力改善企业自身状况来减少环境对企业的不利影响，从而更好地实现企业经营和发展的战略

16、目标。2.3 现代企业战略成本管理的目标战略成本管理的目标规范着其思想体系，制约着其内容和方法体系的建立。但到目前为止，战略成本管理目标还不是一个明确的主题，存在着许多争议。这是因为，传统成本管理下人们对成本管理目标的理解和表述主要集中在成本降低方面，当成本管理提升为战略管理层次时，无论是从战略角度还是从系统科学角度看，过分集中于成本降低的成本管理目标不能够满足管理理论和管理实务发展的实际要求，成本管理的局部优势并不意味着战略管理的整体优势。因此，确定战略成本管理目标需要将成本管理放在与企业经营活动、管理措施及战略选择等有关因素的相互关系中考察，在战略高度上认识成本问题，从降低成本、增加利润、

17、提高资源利用效率、构造企业价值链、取得竞争优势、满足顾客需求等方面考虑战略成本管理的目标定位。因此，战略成本管理存在着一个目标体系，包含了三个层次：第一，降低成本。这一目标层次以研发过程、生产过程、业务过程为焦点，采用改变成本发生的基础条件和严格执行成本控制计划为手段的成本降低措施，如采用新的技术设备、新的工艺流程、新的产品设计、新的材料等，使影响成本的结构性因素得到改善，或是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高劳动生产率、合理地组织生产等方法降低成本，属于日常成本管理的内容。第二，利用资源、成本、质量、数量、价格之间的相互关系，配合企业尽可能获取最大利润。这一目标层

18、次以成本变动与其他相关因素变动的相互关系为焦点，在成本降低与生产经营需要之间做出权衡取舍，不仅仅着眼于成本降低本身，还要从战略意义上利用成本、质量、价格、销量等因素之间的相互关系，支持企业为维系质量、调整价格、扩大市场额等对成本的需要，使企业能够最大限度的获得利润，以获取竞争利益。第三，通过成本管理配合企业的战略选择与实施，通过获取成本优势帮助企业取得竞争优势。这一目标层次以成本管理与企业战略的配合为焦点，在企业战略引导下，对企业价值链上的作业和连接关系进行成本动因分析，在生产者成本与消费者成本之间做出权衡，寻求降低成本的战略途径，取得成本优势和竞争优势。战略成本管理目标的三个层次之间的主要差

19、别在于考虑成本问题的视角不同：第一层次以企业内部为视角，以降低成本为核心；第二层次以企业内部为视角，考虑到成本质量、数量、价格、供求等相关因素之间的关系，以利润为取向；第三层次以企业与环境、企业与竞争、企业与顾客的相互关系为视角，以企业的长期发展和竞争优势为重点。正因如此，战略成本管理能够很好地把成本管理要求与战略管理要求结合在一起，无论在视野上，还是在方法和内容上更具有成本管理优势和竞争优势。3企业战略成本管理中的问题分析3.1战略成本管理中企业成本与竞争力问题的分析战略成本管理目标应服从于战略管理目标。战略管理的整体目标就是要形成企业的长期竞争优势。因此，从这个角度讲，战略成本管理的目标不

20、仅在于降低成本，更重要的是为了建立和保持企业的长期竞争优势，也就是说企业必须探求提高(或不损坏)其竞争地位的成本降低途径。如果某项成本降低途径削弱了企业的战略地位，则应弃之不用；另一方面，如果某项成本的增加有助于增加企业的竞争实力，则这种成本的增加是值得鼓励的。战略成本管理从全方位、多角度、突破企业边界的成本管理，重在成本避免，立足于预防，在进行企业策划时就对企业的地理位置、市场定位、经营规模等一系列具有源流特质的成本动因进行全面综合的考虑，以从源头上控制成本的发生，并在产品的设计与开发阶段，为避免成本的发生，尽力设计满足目标成本要求、且具有竞争力的产品。战略成本管理的基本思想就是要将成本因素

21、同企业的竞争地位联系起来，寻求企业竞争力的提高与成本持续降低的最佳路径。下面结合(图3.1-1)来对企业成本与竞争力的关系进行动态分析。 图3.1-1 成本与竞争力关系图1)图中第一象限的区域表明，伴随特定战略方案的实施，企业的竞争力增强，同时成本升高。也就是说，战略方案的实施能够使企业获取竞争优势，但要付出成本升高的代价。从战略成本管理的角度讲，这时就需要进行一定的成本决策分析，看企业战略是否符合成本效益原则。如果成本在短期内有一定程度的升高，但从长期来看，它能够使企业竞争力得到较大程度的提升，增强企业的长期赢利能力，这对企业来说，该战略无疑是可取的。如企业在员工培训方面加大资金投入，虽然在

22、短期内会导致企业成本上升，但从企业的长远发展来看，这有助于企业形成自身的人才竞争优势， 因此是应该能够接受的。2)图中第二象限的区域表明，伴随战略方案的实施，企业成本升高，竞争力反而下降。对于此类战略方案，不管从哪个角度来分析，都是不可行的。3)图中第三象限的区域表明，伴随战略方案的实施，企业成本下降，而且竞争力减弱。这也就是说，尽管企业战略方案的实施要求的成本很低，但缺乏竞争力，不利于企业的长期发展。比如有的企业为了追求成本的降低，放弃产品的质量要求，最终引起顾客不满意，影响了市场的进一步扩大，使得企业竞争力下降。企业此类成本的降低是靠牺牲竞争力为代价的，这样的战略一般是不能接受的。4)图中

23、第四象限的区域表明，伴随战略方案的实施，企业成本下降，竞争力提高。企业能够在提高竞争力的同时实现成本的降低，无疑是最为理想的状态。比如有的企业通过技术创新，采用新设备新工艺，不但降低了产品成本，也使产品质量得到了提高，实现了价格与成本的双赢，给企业带来了丰厚的利润回报，大大增强了企业的竞争力。因此，这种战略正是企业应该积极采用的。因此，通过对以上四个象限图分析表明，战略成本管理应主要集中在第一象限和第四象限区域内进行。3.2企业内部生产经营管理的问题分析在企业内部的生产经营管理过程中，是以成本管理为中心的。战略成本管理要求企业在原材料采购前就应确定好企业与供货方的价值链，与顾客的价值链，以便进

24、一步降低成本或调整企业在行业价值链中的位置及范围，以取得成本优势。这样，成本管理的范围远大于传统成本管理，由于在我国企业中，传统成本管理的思想根深蒂固，对现代成本管理的意识淡薄，会对我国实行战略成本管理造成一定的困难。从战略成本管理的层面上看，由于企业成本的发生与其价值活动有着共生的关系，所有的成本都能够分摊到每一项价值活动之中，因此价值链分析可以衍生出企业的发展战略，并且该战略将会对企业的成本管理模式产生重大影响。目前，在我国企业中，企业管理人员更多的关注企业内部的生产经营过程，对企业的供应与销售环节的考虑不够全面，而对于企业外部的价值链的关注更是远远不够，这就阻碍了企业的全面竞争发展。随着

25、社会经济的不断发展，高新技术和管理科学的不断创新，成本管理的范围日益扩大，对处于开发型、竞争型市场环境中的企业来说，成本管理更有必要注意企业外部环境的影响。应该把企业成本管理问题放在整个市场环境中予以全面考虑。通过了解整个行业的价值链来进行成本管理，更有助于企业战略目标的实现。因此，现代企业成本管理的范围不仅包括生产领域成本的控制，而且还要对研究、开发和设计成本进行控制；不仅要通过管理工作控制成本，而且要通过技术工作管理成本。同时，现代科学的飞速发展又使成本管理的范围向着与多学科相互结合、相互交叉渗透的方向发展。相关科学的引入，使成本与技术密切结合，不但扩大了成本管理的范围，也开辟了降低成本的

26、新途径。3.3缺乏长远规划和战略目标的问题分析企业在实施战略成本管理前应做好计划，不仅要看近期效果，更应注重远期效果，只有这样才能有利于企业的长远发展。在我国企业目前的成本管理中，实施战略成本管理同实施传统成本管理的目标都是为了企业的发展，使企业取得竞争优势。通过对传统成本管理教训的吸收、经验的总结，实施战略成本管理应制定一个全局性的、长远的发展目标。在我国企业的战略成本管理中，战略成本管理的目标仅指能使企业在竞争环境中获得全局、长远的成本优势的目标。这种说法太过笼统，企业在具体实施中，难以有据可依，这会给企业的实施带来困难，也会降低企业实施战略成本管理的积极性。3.4计算机信息技术发展滞后的

27、问题分析目前，我国大部分企业的信息收集还比较匮乏，信息的传递还比较封闭，企业为了相互之间的竞争，往往对本企业的与生产经营相关的信息严格保密，这就造成各个企业相互之间无法联通，无法进行相互之间的协调。在传统的成本管理过程中，企业主要是围绕成本展开的，这时企业仅依据本企业的相关信息即可制定企业的成本管理计划；但在战略成本管理中，企业成本管理的范围更加广泛了，企业不仅需要知道本企业的相关信息，更关注本行业、竞争对手等的相关信息。这时，信息对于企业来说相当重要，企业只有了解本行业的相关信息、竞争对手的相关信息才能进行价值链分析，实施本企业的战略成本管理。随着科学技术的进步，计算机应用在财务领域已成现实

28、，但在我国目前的实际情况中，计算机在管理工作中应用的范围还比较窄，具体到成本管理中应用的就更少，并且其中绝大部分还无法实现实时监控，做不到实时控制成本。在企业的战略成本管理中，管理人员要运用多种方法，采用新技术，建立综合数据库进行成本计算、成本分析，从战略的高度为企业的成本管理提供信息。因此，战略成本管理需要应用计算机技术来解决管理过程中的数据计算、数据储存等方面的问题。这就需要在企业的管理过程中要广泛的应用计算机技术。此外，战略成本管理的实施也需要依靠有效的资本市场。但目前我国正处于市场经济的初级阶段，有效的资本市场并没有完全建立起来，这造成了战略成本管理难以实行的现状。4实施优化战略成本管

29、理4.1实施战略成本管理创造持续竞争优势的对策一个企业能否正确实施战略成本管理，真正能够为本企业创造持续竞争优势，在实际操作的过程中，应该从以下方面着手：第一、成本管理应与企业战略相联系，必须在提高或不削弱战略地位的前提下，追求效益最大化。成本管理要有助于增强企业的竞争实力和战略地位，以保持竞争优势。若成本的增加有助于达到这种目的，则这种成本的增加是值得鼓励的。如某细分市场上的顾客需要设立某项特殊的产品售后服务，虽然这一做法会增加企业成本，但它吸引了顾客，保持了企业的竞争优势，从长远来看利大于弊。传统成本管理视追求利润最大化为己任，以利润最大化为目标，能够促使企业讲求核算、加强管理，但利润最大

30、化不仅末考虑企业的远景规划，而且忽略了市场经济条件下最重要的一个关注点 风险。其结果是增大企业财务风险，削弱企业长远发展能力。当今，股东财富最大化己成为企业财务管理的追逐目标，传统成本管理的短期效益性暴露无疑。第二、要对竞争对手的成本状况进行分析与研究。处在激烈竞争环境中的企业，要保持持续的竞争优势和取得竞争中的有利地位，必须通过分析自己与竞争对手相比的竞争态势来确定企业的竞争战略。这就要求企业了解竞争对手的成本情况，根据竞争对手的成本情况进行战略成本规划和经营改善。第三、在成本管理中不仅要重视有形的成本因素，还应重视无形的成本因素，创造无形的成本竞争优势。在传统成本管理观念中，像原材料、人工

31、、制造费用等项目才是构成成本的主要因素，而产品的研究开发、市场开拓、内部结构调整等都与成本管理无多少关联。但事实上，一些有形的成本项目往往并不是影响成本的最主要因素，而一些传统成本管理未能考虑的因素，如企业的规模、地理位置、产品的复杂性等因素，都会对产品成本产生很大的影响。这些动因需要长期的积累才能形成，且一经形成就难以改变，因此更要强调从战略上予以综合考虑。第四、优化企业运作价值链。价值链是一系列由各种纽带联接起来的相互依存的创造价值的活动集合。也就是说，价值链并不是独立活动的汇集。而是相互依存的活动构成的一个系统。价值链分析主要是分析从原材料供应商起直至最终产品消费者的相关活动的整合，是从

32、战略角度分析如何控制成本。随着科技的发展，尤其是信息技术和互联网的突飞猛进，企业边界得到扩张，信息沟通便利，企业之间跨越时空障碍的协作成本大大降低。同时社会分工程度更加细化，价值链的增值环节也越来越多。另一方面，产品生命周期不断缩短，市场瞬息万变，顾客“见异思迁”。企业要求得生存和发展，必须不断开发新产品和新服务以适应市场需求。而要在最短的时间内推出让市场和顾客认可的新产品，企业就难以完成价值链的全过程，更不可能在每个环节都做得很好。因此与处于价值链上的其他企业共同合作，构建行业价值链，强强合作、实现双赢，成为当前企业经营的一个趋势。在这个价值链上企业各自发挥自己最大的优势环节，同其他各种有利的竞争资源相结合，弥补自身的不足和局限性，共同完成价值链的全过程，这不但能够大幅度地降低成本，实现更多的利润，还能提高企业的核心竞争能力。所以，企业通过对自身内部和外部价值链上的每一个环节进行分析，使得每个环节的成本达到集约化、最小化，以及每个环节都能得到优化衔接，从而在企业的价值链上建立战略成本竞争优势，并使它成为企业可持续核心竞争优势的关键组成部分。第五、在企业的核心业务上构建自己的战略成本优势。企业的主要成本是建立在企业的核心业务上，通过对企业核心业务流程的改