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1、中文管理会计9第9章 标准成本计算法：管理控制的工具【目标1】解释如何制定标准成本以及采用标准成本制度的原因为决定某一特定投入的单位标准成本，必须制定两项决策：（1）单位产出将耗费多少投入（数量决策）；（2）所耗投入应支付的金额（定价决策）。数量决策产生数量标准，定价决策产生价格标准。单位标准成本可通过将两个标准相乘而得：数量标准价格标准。（PP248,P4） 历史经验，工艺研究及生产操作人员的意见是数量标准的三个潜在的来源。（PP248,P6,L1）制定价格标准是生产、人事和会计部门的共同责任（P7,L1）。标准一般可划分为理想标准与现时可实现标准两种类型。理想标准要求效率最大化，只有在完美

2、无缺的情况下才能达到。不允许发生机器故障、职工懈怠或技能不熟（即便是暂时的）等情况。而现时可达到标准则是高效运作的条件下能够达到的标准。它允许存在正常的机器故障、生产中断和并不十分完美的技能等等。这类标准是要求达到的，也是可以达到的。(PP249,P2)采用标准成本制度的原因主要有两点：改进计划与控制和便于产品成本计算（PP249,P4）。【目标2】解释标准成本单的编制目的标准成本单（standard cost sheet）提供了有关标准单位成本( standard cost per unit) 的详尽资料。（PP251,P2,L3）标准成本单还揭示了生产每一单位产出应耗用的每种投入的数量。单

3、位数量标准可用来计算实际产量所需的全部投入量。这是计算效率差异的一个基本步骤。经理人员应能计算出实际产量下的标准材料用量（SQ）和标准时数（SH）。（PP252,P2,L1-L6）【目标3】描述差异分析的概念，并解释什么情况下应进行差异调查用SP代表某项投入的标准单位价格,SQ代表实际产量下的标准投入数量,那么计划或预计的投入成本就是SPSQ。而实际的投入成本是APAQ,其中AP代表单位投入的实际价格,AQ代表投入的实耗数量。(PP253,P1,L2-L7) （注意：下列公式中字母的含义同此）总预算差异(total budget variance)不过是投入的实际成本与计划成本的差额。为简便起

4、见，我们将总预算差异称为总差异。 总差异=（APAQ）-(SPSQ) 在标准成本制度下，总差异可分解为价格差异和用量差异。价格（比率）差异( price(rate) variance )是由某项投入的实际单价与标准单价之差乘以该项投入的实耗数量而得：（AP-SP）AQ。而用量（效率）差异( usage(efficiency) variance )则是投入的实际数量与标准数量之差与标准单价相乘而得：（AQ-SQ）SP。很容易证明总差异为价格差异与效率差异之和：总差异=价格差异+用量差异（PP253,P2-3） 只要投入的实际价格或用量大于标准价格或用量，就会出现不利差异（unfavorable(

5、U) variance ），而如果发生相反的情况，则为有利差异(favorable(F)variance )（PP253,P5,L1-3）正因为难以估计个别基础上差异分析的成本和效益，许多公司采取了只有在差异超过可接受范围时才进行差异调查的原则。只有在差异大到值得考虑时，他们才会进行调查。差异必须大到不是由偶然因素产生的，而且必须（从平均水平看）大到必要花费成本进行调查和采取改进措施（PP254,P3）。 可接受范围等于标准加上或减去可容许偏差。可容许范围的上下限称为控制界限（control limits ）（PP255,P1,L2-4）。同样，其走势也很重要（L12）。【目标4】计算材料差异

6、及人工差异并解释这些差异如何控制。材料价格差异（materials price variance ，MPV）反映的是购买原材料本应支付的价格与实际支付的价格之间的差额。计算该差异的公式为：材料价格差异=(实际单价-标准单价) 材料实际用量（PP257,P1,L1-6）。控制材料价格差异通常是采购人员的责任（PP257,P3,L1-2）。企业可以选择在以下两个时点计算价格差异：（1）因生产耗用而发出原材料时或（2）原材料采购完成时。在采购完成时计算价格差异更为可取，原因在于可以较早取得关于差异的信息。（PP258,P3,L1-5）。材料用量差异（materials usage variance,

7、MUV）反映的是实际产量下实际耗用的直接材料与应该耗用的直接材料之间的差额。其计算公式如下：材料用量差异=（材料实际用量-实际产量下的材料标准用量）标准单价（PP258,P7,L1-7）生产经理通常应对材料的耗用负责（PP259,P3,L1-2）。人工工资率差异（labor rate variance, LRV）反映的是实际付给工人的工资与本应支付的工资之间的差额（PP259,P9,L1-3）(PP260,L2）：人工工资率差异=（实际小时工资率-标准小时工资率）实际耗用的直接人工工时(PP260,L2） 人工工资率差异的责任通常落在那些有权决定如何使用人工的个人身上(PP261,P1,L3-

8、5）。人工效率差异（labor efficiency variance,LEV）反映的是实际耗用的人工小时与应耗费的人工小时之间的差额(PP261,P3,L1-3）：人工效率差异=（实际耗用的直接人工小时-实际产量下应该耗用的人工小时）标准小时工资率(PP261,P3,L6）一般来说，生产经理对直接人工的生产耗用负有责任。(PP261,P5,L1-2）【目标5】计算变动和固定性制造费用差异并解释差异的含义变动性制造费用总差异( total variable overhead variance)是实际变动性制造费用与已分配变动制造费用之间的差额。该总差异可分解为耗费和效率差异。(PP262,P5

9、,L1-2,6）变动性制造费用耗费差异(variable overhead spending variance)反映的是实际变动性制造费用分配率（AVOR）与标准变动性制造费用分配率（SVOR）之间差额的总体影响。实际变动性制造费用分配率等于实际变动性制造费用与实际工时的比率。(PP262,P6,L1-4）变动性制造费用耗费差异=（实际变动性制造费用分配率实际工时-标准变动性制造费用分配率实际工时）(PP262,P6,L7-8）=（实际变动性制造费用分配率-标准变动性制造费用分配率）实际工时变动性制造费用耗费差异与材料和人工的价格差异相似，但并不完全相同。(PP263,P1,L1-3）如果价格

10、变动是变动性制造费用耗费差异的唯一原因，则它完全类似于材料和人工的价格差异。然而，耗费差异同样也受到制造费用利用效率的影响，变动性制造费用耗费过程中的浪费或低效率现象增加了变动性制造费用的实际成本。这项增加的成本反过来也反映在实际变动制造费用分配率的增加上。这样，即使制造费用具体项目的实际价格等与预计价格或标准价格，变动性制造费用的不利耗费差异仍有可能发生。(PP263,P3,L1-8）因此，变动性制造费用耗费差异是价格与效率二者共同作用的结果。(PP263,P3,L16-17）一些变动性制造费用项目会受到多个责任中心的影响。（PP263,P4,L1-2）可控性是归属责任的一个先决条件。变动性

11、制造费用项目的价格变动超出管理人员的可控范围。如果价格变化很小（此为经常现象），耗费差异就主要是生产中制造费用的利用效率问题，而这对于生产管理人员而言是可控的。相应地，变动性制造费用耗费差异的责任通常归属到各生产部门中（PP264,P2）。变动性制造费用效率差异（variable overhead efficiency variance）反映的是由于高效率（或低效率）地利用直接人工而引起的变动性制造费用消耗上的变动。可用公式表示为（PP264,P5）：变动性制造费用效率差异=（实际人工小时-实际产量标准人工小时）标准变动性制造费用分配率（PP265,P1，L1）变动性制造费用效率差异与直接人工

12、效率差异或用量差异直接相关。如果变动性制造费用果真与直接人工成正比，那么，与直接人工效率差异一样，变动性制造费用效率差异也是由直接人工的高效率（或低效率）利用引起的。（PP265,P2,L1-5）则负责管理直接人工耗用的生产经理应承担变动性制造费用效率差异的责任（L10-11）。请注意，在标准成本制度下，变动性制造费用根据实际产量下的标准工时（SH）进行分配，而在正常成本计算法下，变动性制造费用按实际耗用的工时来分配。（PP265,P5, L4-6）固定性制造费用总差异(total fixed overhead variance)等于实际固定性制造费用与已分配固定性制造费用之间的差额。这里，已

13、分配的固定性制造费用等与标准固定制造费用与实际产量下的标准工时之积。因而，已分配固定性制造费用计算如下：已分配固定性制造费用=标准固定制造费用分配率标准工时（PP266,P2,L1-5）我们可将固定性制造费用总差异分解为两部分：固定性制造费用耗费差异和固定性制造费用产量差异（PP266,P3,L2-3）。固定性制造费用耗费差异(fixed overhead spending variance)被定义为实际固定性制造费用与预计固定性制造费用之间的差额（PP266,P4,L1-3）。由于许多固定性制造费用主要由长期决策决定，而不受生产水平变动的影响，因而预算差异通常很小。（PP266,P5,L5-

14、7）固定性制造费用产量差异(fixed overhead volume variance)等于预计固定性制造费用与已分配固定性制造费用之间的差额。实际产量往往会偏离年初计算预定的制造费用分配率时所采用的产量。产量差异反映的是这一偏离的影响（PP267,P2,L1-5）。如假定产量差异反映的是生产能力的利用程度，则意味着固定制造产量差异的责任应归属于生产部门。然而，有时对重大差异的原因进行调查，可能会发现差异是生产部门无法控制的因素造成的。在这种情况下，可能其它部门应对此负责（PP268,P2,L1-6）。【目标6】编制材料及人工差异的有关会计分录，并描述制造费用差异的会计处理通用规则：所有的存

15、货都按标准成本入帐。实际成本不进入存货账户。在记录差异时，不利差异记借方，有利差异记贷方（PP268,P3,L3-5）。年末，材料差异和人工差异一般都结转到“产品销售成本”账户。（假设差异金额不大，这在实务中是可以采用的。）（PP269,P4,L1-3）假设材料差异金额较大，则必须按比例分配到各个账户中去。对于材料价格差异，可以在“材料”、“在产品”、“产成品”、“产品销售成本”等账户之间按比例分配。其余的材料差异与人工差异可按比例分配到“在产品”、“产成品”、“产品销售成本”中去。通常，材料差异根据这些账户中的材料余额按比例分配，而人工差异的分配比例则是根据各账户的人工余额（PP269,P4

16、,L4-10）。通常不编制分录反映制造费用差异，而编制制造费用期间报告来提供制造费用变动的有关信息（PP271,P2,L10-13）。 Exercises911. a. The operating personnel of each cost center should be involved in setting standards. They are the primary source for quantity information. The materials manager and purchasing manager are a source of information for

17、 material prices, and personnel are knowledgeable on wage information. The Accounting Department should be involved in overhead standards and should provide information about past prices and usage. Finally, if information about absolute efficiency is desired, industrial engineers can provide importa

18、nt input. b. Standards should be attainable; they should include an allowance for waste, breakdowns, etc. Market prices for materials as well as labor (unions) should be a consideration for setting standards. Labor prices should include fringe benefits, and material prices should include freight, ta

19、xes, etc.2. In principle, before formal responsibility is assigned, the causes of the variances must be known. To be responsible, a manager must have the ability to control or influence the variance. The following assignments of responsibility are general in nature and have exceptions: MPV: Purchasi

20、ng manager MUV: Production manager LRV: Production manager LEV: Production manager OH variances: Departmental managers921. SH = 0.8 95,000 = 76,000 hours2. SQ = 5 95,000 = 475,000 components931. Materials: $60 20,000 = $1,200,000 Labor: $21 20,000 = $420,0002. Actual Cost* Budgeted Cost Variance Mat

21、erials $1,215,120 $1,200,000 $ 15,120 U Labor 390,000 420,000 30,000 F *$122,000 $9.96; 31,200 $12.503. MPV = (AP SP)AQ = ($9.96 $10)122,000 = $4,880 F MUV = (AQ SQ)SP = (122,000 120,000)$10 = $20,000 UAP AQSP AQSP SQ$9.96 122,000$10 122,000$10 120,000$4,880 F$20,000 UPriceUsage4. LRV = (AR SR)AH =

22、($12.50 $14)31,200 = $46,800 F LEV = (AH SH)SR = (31,200 30,000)$14 = $16,800 UAR AHSR AHSR SH$12.50 31,200$14 31,200$14 30,000$46,800 F$16,800 URateEfficiency941. Fixed overhead rate = $0.55/(1/2 hr. per unit) = $1.10 per DLH SH = 1,180,000 1/2 = 590,000 Applied FOH = $1.10 590,000 = $649,0002. Fix

23、ed overhead analysis:Actual FOHBudgeted FOHApplied FOH$630,000$1.10 600,000$1.10 590,000$30,000 F$11,000 USpendingVolume (600,000 expected hours = 1/2 hour 1,200,000 units)3. Variable OH rate = ($1,350,000 $660,000)/600,000 = $1.15 per DLH4. Variable overhead analysis:Actual VOHBudgeted VOHApplied V

24、OH$705,000$1.15 595,000$1.15 590,000$20,750 U$5,750 USpendingEfficiency951. Cases needing investigation: Week 2: Exceeds the 10% rule. Week 4: Exceeds the $8,000 rule and the 10% rule. Week 5: Exceeds the 10% rule.2. The purchasing agent. Corrective action would require a return to the purchase of t

25、he higher-quality material normally used.3. Production engineering is responsible. If the relationship is expected to persist, then the new labor method should be adopted, and standards for materials and labor need to be revised96Materials:AP AQSP AQSP SQ$42,000$0.90 53,000$0.90 50,000$5,700 F$2,700 UPriceUsageLabor:AR AHSR AHSR SH$102,000$7 14,900$7 15,000$2,300 F$700 FRateEfficiency