内部控制应用指引第8号资产管理.docx

1、内部控制应用指引第8号资产管理企业内部控制应用指引第8号资产管理王生根目 录【案例导入】宝钢存货减值案 2一、本指引的现实和长远意义 3二、本指引的框架结构 3三、本指引主要内容解读 3第一章 总 则 3第二章 存 货 4【解读】 5第三章 固定资产 8【解读】 8第四章 无形资产 11【解读】 12四、本指引与评价指引的关系 13五、本指引的实施 13【案例导入】宝钢存货减值案2009年4月4日，宝钢股份公布的2008年年报显示公司08年实现净利润64.59亿元，每股收益0.37元，相比去年大降49.2%。而在之前三季度报表中还披露公司前三季度盈利124.9亿元，即宝钢08年第四季度巨亏60

2、.3亿元。深入分析显示，公司四季度巨额亏损的主要原因是铁矿石和钢铁价格的暴跌导致公司58.94亿元累计计提资产减值。为了规避近年以来铁矿石价格快速上涨的风险，宝钢股份铁矿石的大多依靠长单锁定价格。在铁矿石价格大幅上扬的时期，宝钢股份尽享行业繁荣，然而在铁矿石价格急转直下之际，宝钢股份却不得不承受高价铁矿石之苦。据广发证券研究预测显示，在同期铁矿石价期货尚于1200元/吨的高位价格的2008年上半年，宝钢的铁矿石价值仅为920元/吨，其优势的确明显。但下半年风云突变，铁矿石现货价格猛降到500-600元/吨之间，而宝钢股份铁矿石价格仍锁定在850-900元/吨的高位。一边是原材料成本居高不下，一

3、边是主流产品全线降价，形势发展让宝钢股份不得不采取果断措施。08年9月份宝钢股份开始通过休克采购的方式来推迟或取消铁矿石装运量。08年年报显示宝钢股份的存货为356.45亿元，而三季度的季报则显示库存为521.4 亿元，四季度比三季度库存环比大幅下降31.65%。此举虽然一定程度上降低了宝钢股份的库存风险，却让本来的浮亏变成现实的亏损，从而令08年业绩大幅下挫。虽经历巨亏，但行业弱市向来是并购良机，宝钢股份目前正积极通过资本市场表示对南钢股份、太钢不锈多个上市公司并购的兴趣，然而河北钢铁集团的横空出世和宝钢内部整合的必要性，让行业整合之路绝非一帆风顺。案例分析宝钢股份利用远期合约锁定长期采购价

4、格而导致巨亏的案例体现了我国企业在运用远期合约、期货等金融衍生工具过程中，缺乏对可能价格逆向风险的评估和措施的内部控制体制。对于一项显著影响企业业绩的业务活动来说，企业在风险控制体制上应建立一个双向性的监控过程。案例中的宝钢股份在铁矿石价格上对赌行为就是也单项性的行为，带有一定得投机性。正确的做法是在期货上市场应该能够做出一个反向的套利合约，以防价格逆势风险，虽然此举肯能会增加公司的铁矿石采购成本，却能有效避免公司因为铁矿石双向大幅波动导致的损失。通过该案例，我们可以总结出这样的结论，金融衍生工具在一定程度上能够促进企业的发展。但没有完善的内部控制体制情况下，金融衍生工具可能会给企业带来巨大、

5、甚至是致命性的损失。一、本指引的现实和长远意义保障企业资产安全 全面提升资产效能解读企业内控应用指引第8号资产管理资产作为企业重要的经济资源，是企业从事生产经营活动并实现发展战略的物质基础。资产管理贯穿于企业生产经营全过程，也就是通常所说的“实物流”管控。在企业早期的资产管理实践中，如何保障货币性资产的安全是内控的重点。在现代企业制度下，资产业务内控已从如何防范资金挪用、非法占用和实物资产被盗拓展到重点关注资产效能，充分发挥资产资源的物质基础作用。鉴于资产管理的重要性，企业内控基本规范将合理保证资产安全作为内控目标之一，同时单独制定了企业内控应用指引第8号资产管理，着重对存货、固定资产和无形资

6、产等资产提出了全面风险管控要求，旨在促进企业在保障资产安全的前提下，提高资产效能。二、本指引的框架结构本指引分为4章，共22条，主要说明关注资产管理风险企业应当加强各项资产管理；采用先进的存货管理技术和方法，做好存货的相关工作；企业应当制定固定资产目录，应当规范固定资产各项管理；加强对无形资产的管理。具体框架结构如下表：章节条款内容第一章总 则第一条至第四条说明本指引制定目的、依据、概念及关注的风险第二章存 货第五条至第十二条企业应当建立存货管理岗位责任制，重视存货的验收、保管、进出货的工作，应当建立存货盘点清查制度第三章固定资产第十三条至第十八条加强各类固定资产的管理，严格执行固定资产投保政

7、策，建立固定资产清查制度第四章无形资产第十九条至第二十二条制定无形资产管理办法，重视品牌建设，加强商誉管理三、本指引主要内容解读第一章 总 则第一条 为了提高资产使用效能，保证资产安全，根据有关法律 法规和企业内控基本规范，制定本指引。第二条 本指引所称资产，是指企业拥有或控制的存货、固定资 产和无形资产。第三条 企业资产管理至少应当关注下列风险：（一）存货积压或短缺，可能导致流动资金占用过量、存货价值 贬损或生产中断。（二）固定资产更新改造不够、使用效能低下、维护不当、产能 过剩，可能导致企业缺乏竞争力、资产价值贬损、安全事故频发或资 源浪费。（三）无形资产缺乏核心技术、权属不清、技术落后、

8、存在重大 技术安全隐患，可能导致企业法律纠纷、缺乏可持续发展能力。第四条 企业应当加强各项资产管理，全面梳理资产管理流程， 及时发现资产管理中的薄弱环节，切实采取有效措施加以改进，并关 注资产减值迹象，合理确认资产减值损失，不断提高企业资产管理水 平。企业应当重视和加强各项资产的投保工作，采用招标等方式确定 保险人，降低资产损失风险，防范资产投保舞弊。第二章 存 货第五条 企业应当采用先进的存货管理技术和方法，规范存货管 理流程，明确存货取得、验收入库、原料加工、仓储保管、领用发出、 盘点处置等环节的管理要求，充分利用信息系统，强化会计、出入库 等相关记录，确保存货管理全过程的风险得到有效控制

9、。第六条 企业应当建立存货管理岗位责任制，明确内部相关部门 和岗位的职责权限，切实做到不相容岗位相互分离、制约和监督。企业内部除存货管理、监督部门及仓储人员外，其他部门和人员 接触存货，应当经过相关部门特别授权。第七条 企业应当重视存货验收工作，规范存货验收程序和方 法，对入库存货的数量、质量、技术规格等方面进行查验，验收无误 方可入库。外购存货的验收，应当重点关注合同、发票等原始单据与存货的 数量、质量、规格等核对一致。涉及技术含量较高的货物，必要时可 委托具有检验资质的机构或聘请外部专家协助验收。自制存货的验收，应当重点关注产品质量，通过检验合格的半成 品、产成品才能办理入库手续，不合格品

10、应及时查明原因、落实责任、 报告处理。其他方式取得存货的验收，应当重点关注存货来源、质量状况、 实际价值是否符合有关合同或协议的约定。第八条 企业应当建立存货保管制度，定期对存货进行检查，重 点关注下列事项：（一）存货在不同仓库之间流动时应当办理出入库手续。（二）应当按仓储物资所要求的储存条件贮存，并健全防火、防 洪、防盗、防潮、防病虫害和防变质等管理规范。（三）加强生产现场的材料、周转材料、半成品等物资的管理， 防止浪费、被盗和流失。（四）对代管、代销、暂存、受托加工的存货，应单独存放和记 录，避免与本单位存货混淆。（五）结合企业实际情况，加强存货的保险投保，保证存货安全， 合理降低存货意外

11、损失风险。第九条 企业应当明确存货发出和领用的审批权限，大批存货、 贵重商品或危险品的发出应当实行特别授权。仓储部门应当根据经审 批的销售（出库）通知单发出货物。第十条 企业仓储部门应当详细记录存货入库、出库及库存情 况，做到存货记录与实际库存相符，并定期与财会部门、存货管理部 门进行核对。第十一条 企业应当根据各种存货采购间隔期和当前库存，综合 考虑企业生产经营计划、市场供求等因素，充分利用信息系统，合理 确定存货采购日期和数量，确保存货处于最佳库存状态。第十二条 企业应当建立存货盘点清查制度，结合本企业实际情 况确定盘点周期、盘点流程等相关内容，核查存货数量，及时发现存 货减值迹象。企业至

12、少应当于每年年度终了开展全面盘点清查，盘点 清查结果应当形成书面报告。盘点清查中发现的存货盘盈、盘亏、毁损、闲置以及需要报废的 存货，应当查明原因、落实并追究责任，按照规定权限批准后处置。【解读】存货主要包括原材料、在产品、产成品、半成品、商品及周转材料等；企业代销、代管、代修、受托加工的存货，虽不归企业所有，也应纳入企业存货管理范畴。不同类型的企业有不同的存货业务特征和管理模式；即使同一企业，不同类型存货的业务流程和管控方式也可能不尽相同。企业建立和完善存货内控制度，必须结合本企业的生产经营特点，针对业务流程中主要风险点和关键环节，制定有效的控制措施；同时，充分利用计算机信息管理系统，强化会

13、计、出 入库等相关记录，确保存货管理全过程的风险得到有效控制。下列图1、图2分别列示了生产企业和商品流通企业存货流转的程序。图1 生产企业物流流程图从图1可以看出，一般生产企业的存货业务流程可分为取得、验收、仓储保管、生产加工、盘点处置等四个阶段，历经取得存货、验收入库、仓储保管、领用发出、原料加工、装配包装、盘点清查、销售处置等主要环节。具体到某个特定生产企业，存货业务流程可能较为复杂，不仅涉及上述所有环节，甚至有更多、更细的流程，且存货在企业内部要经历多次循环。比如，原材料要经历验收入库、领用加工，形成半成品后又入库保存或现场保管、领用半成品继续加工，加工完成为产成品后再入库保存，直至发出

14、销售等过程。也有部分生产企业的生产经营活动较为简单，其存货业务流程可能只涉及上述阶段中的某几个环节。图2 商品流通企业物流流程图从图2可以看出，作为商品流通企业的批发商的存货，通常经过取得、验收入库、仓储保管和销售发出等主要环节；零售商从生产企业或批发商（经销商）那里取得商品，经验收后入库保管或者直接放置在经营场所对外销售。比如，仓储式超市货架里摆放的商品就是超市的存货，商品仓储与销售过程紧密联系在一起。概括地讲，无论是生产企业，还是商品流通企业，存货取得、验收入库、仓储保管、领用发出、盘点清查、销售处置等是其共有的环节。以下对这些环节可能存在的主要风险及管控措施加以阐述。（一）取得存货存货的

15、取得有诸如外购、委托加工或自行生产等多种方式，企业应根据行业特点、生产经营计划和市场因素等综合考虑，本着成本效益原则，确定不同类型的存货取得方式。该环节的主要风险是：存货预算编制不科学、采购计划不合理，可能导致存货积压或短缺。主要管控措施：企业存货管理实务中，应当根据各种存货采购间隔期和当前库存，综合考虑企业生产经营计划、市场供求等因素，充分利用信息系统，合理确定存货采购日期和数量，确保存货处于最佳库存状态。考虑到存货取得的风险管控措施主要体现在预算编制和采购环节，将由相关的预算和采购内控应用指引加以规范。（二）验收入库不论是外购原材料或商品，还是本企业生产的产品，都必须经过验收（质检）环节，

16、以保证存货的数量和质量符合合同等有关规定或产品质量要求。该环节的主要风险是：验收程序不规范、标准不明确，可能导致数量克扣、以次充好、账实不符。主要管控措施：企业应当重视存货验收工作，规范存货验收程序和方法，着力做好以下工作。1.外购存货的验收应当重点关注合同、发票等原始单据与存货的数量、质量、规格等核对一致。涉及技术含量较高的货物，必要时可委托具有检验资质的机构或聘请外部专家协助验收。2.自制存货的验收，应当重点关注产品质量，通过检验合格的半成品、产成品才能办理入库手续，不合格品应及时查明原因、落实责任、报告处理。3.其他方式取得存货的验收，应当重点关注存货来源、质量状况、实际价值是否符合有关

17、合同或协议的约定。经验收合格的存货进入入库或销售环节。仓储部门对于入库的存货，应根据入库单的内容对存货的数量、质量、品种等进行检查，符合要求的予以入库；不符合要求的，应当及时办理退换货等相关事宜。入库记录要真实、完整，定期与财会等相关部门核对，不得擅自修改。（三）仓储保管一般而言，生产企业为保证生产过程的连续性，需要对存货进行仓储保管；商品流通企业的存货从购入到销往客户之间也存在仓储保管环节。该环节的主要风险是：存货仓储保管方法不适当、监管不严密，可能导致损坏变质、价值贬损、资源浪费。主要管控措施：1.存货在不同仓库之间流动时，应当办理出入库手续。2.存货仓储期间要按照仓储物资所要求的储存条件

18、妥善贮存，做好防火、防洪、防盗、防潮、防病虫害、防变质等保管工作，不同批次、型号和用途的产品要分类存放。生产现场的在加工原料、周转材料、半成品等要按照有助于提高生产效率的方式摆放，同时防止浪费、被盗和流失。3.对代管、代销、暂存、受托加工的存货，应单独存放和记录，避免与本单位存货混淆。4.结合企业实际情况，加强存货的保险投保，保证存货安全，合理降低存货意外损失风险。5.仓储部门应对库存物料和产品进行每日巡查和定期抽检，详细记录库存情况；发现毁损、存在跌价迹象的，应及时与生产、采购、财务等相关部门沟通。对于进入仓库的人员应办理进出登记手续，XX人员不得接触存货。（四）领用发出生产企业、生产部门领

19、用原材料、辅料、燃料和零部件等用于生产加工；仓储部门根据销售部门开出的发货单向经销商或用户发出产成品；商品流通领域的批发商根据合同或订货单等向下游经销商或零售商发出商品；消费者凭交款凭证等从零售商处取走商品等，都涉及存货领用发出问题。该环节的主要风险是：存货领用发出审核不严格、手续不完备，可能导致货物流失。主要管控措施：企业应当根据自身的业务特点，确定适用的存货发出管理模式，制定严格的存货准出制度，明确存货发出和领用的审批权限，健全存货出库手续，加强存货领用记录。通常情况下，对于一般的生产企业，仓储部门应核对经过审核的领料单或发货通知单的内容，做到单据齐全，名称、规格、计量单位准确；符合条件的

20、准予领用或发出，并与领用人当面核对、点清交付。在商场超市等商品流通企业，在存货销售发出环节应侧重于防止商品失窃、随时整理弃置商品、每日核对销售记录和库存记录等。无论是何种企业，对于大批存货、贵重商品或危险品的发出，均应当实行特别授权；仓储部门应当根据经审批的销售（出库）通知单发出货物。（五）盘点清查存货盘点清查一方面要核对实物的数量，看其是否与相关记录相符、是否账实相符；另一方面也要关注实物的质量，看其是否有明显的损坏。该环节的主要风险是：存货盘点清查制度不完善、计划不可行，可能导致工作流于形式、无法查清存货真实状况。主要管控措施：企业应当建立存货盘点清查工作规程，结合本企业实际情况确定盘点周

21、期、盘点流程、盘点方法等相关内容，定期盘点和不定期抽查相结合。盘点清查时，应拟定详细的盘点计划，合理安排相关人员，使用科学的盘点方法，保持盘点记录的完整，以保证盘点的真实性、有效性。盘点清查结果要及时编制盘点表，形成书面报告，包括盘点人员、时间、地点、实际所盘点存货名称、品种、数量、存放情况以及盘点过程中发现的账实不符情况等内容。对盘点清查中发现的问题，应及时查明原因，落实责任，按照规定权限报经批准后处理。多部门人员共同盘点，应当充分体现相互制衡，严格按照盘点计划，认真记录盘点情况。此外，企业至少应当于每年年度终了开展全面的存货盘点清查，及时发现存货减值迹象，将盘点清查结果形成书面报告。（六）

22、存货处置存货销售处置是存货退出企业生产经营活动的环节，包括商品和产成品的正常对外销售以及存货因变质、毁损等进行的处置。该环节的主要风险是：存货报废处置责任不明确、审批不到位，可能导致企业利益受损。主要管控措施：企业应定期对存货进行检查，及时、充分了解存货的存储状态，对于存货变质、毁损、报废或流失的处理要分清责任、分析原因、及时合理。第三章 固定资产第十三条 企业应当加强房屋建筑物、机器设备等各类固定资产 的管理，重视固定资产维护和更新改造，不断提升固定资产的使用效 能，积极促进固定资产处于良好运行状态。第十四条 企业应当制定固定资产目录，对每项固定资产进行编 号，按照单项资产建立固定资产卡片，

23、详细记录各项固定资产的来源、 验收、使用地点、责任单位和责任人、运转、维修、改造、折旧、盘 点等相关内容。企业应当严格执行固定资产日常维修和大修理计划，定期对固定 资产进行维护保养，切实消除安全隐患。企业应当强化对生产线等关键设备运转的监控，严格操作流程， 实行岗前培训和岗位许可制度，确保设备安全运转。第十五条 企业应当根据发展战略，充分利用国家有关自主创新 政策，加大技改投入，不断促进固定资产技术升级，淘汰落后设备， 切实做到保持本企业固定资产技术的先进性和企业发展的可持续性。第十六条 企业应当严格执行固定资产投保政策，对应投保的固 定资产项目按规定程序进行审批，及时办理投保手续。第十七条

24、企业应当规范固定资产抵押管理，确定固定资产抵押 程序和审批权限等。企业将固定资产用作抵押的，应由相关部门提出申请，经企业授 权部门或人员批准后，由资产管理部门办理抵押手续。企业应当加强对接收的抵押资产的管理，编制专门的资产目录， 合理评估抵押资产的价值。第十八条 企业应当建立固定资产清查制度，至少每年进行全面 清查。对固定资产清查中发现的问题，应当查明原因，追究责任，妥 善处理。企业应当加强固定资产处置的控制，关注固定资产处置中的关联 交易和处置定价，防范资产流失。【解读】固定资产主要包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。固定资产属于企业的非流动

25、资产，是企业开展正常的生产经营活动必要的物资条件，其价值随着企业生产经营活动逐渐转移到产品成本中。固定资产的安全、完整直接影响到企业生产经营的可持续发展能力。企业应当根据固定资产特点，分析、归纳、设计合理的业务流程，查找管理的薄弱环节，健全全面风险管控措施，保证固定资产安全、完整、高效运行。固定资产业务流程，通常可以分为取得、验收移交、日常维护、更新改造和淘汰处置等环节，如图3所示。图3 固定资产基本业务流程图（一）固定资产取得固定资产涉及外购、自行建造、非货币性资产交换换入等方式。生产设备、运输工具、房屋建筑物、办公家具和办公设备等不同类型固定资产有不同的验收程序和技术要求，同一类固定资产也

26、会因其标准化程度、技术难度等的不同而对验收工作提出不同的要求。通常来说，办公家具、电脑、打印机等标准化程度较高的固定资产验收过程较为简化，对一些复杂的大型生产设备，尤其是定制的高科技精密仪器以及建筑物竣工验收等，需要一套规范、严密的验收制度。该环节的主要风险是：新增固定资产验收程序不规范，可能导致资产质量不符要求、进而影响资产运行效果；固定资产投保制度不健全，可能导致应投保资产未投保、索赔不力，不能有效防范资产损失风险。主要管控措施：1.建立严格的固定资产交付使用验收制度。企业外购固定资产应当根据合同、供应商发货单等对所购固定资产的品种、规格、数量、质量、技术要求及其他内容进行验收，出具验收单

27、，编制验收报告。企业自行建造的固定资产，应由建造部门、固定资产管理部门、使用部门共同填制固定资产移交使用验收单，验收合格后移交使用部门投入使用。未通过验收的不合格资产，不得接收，必须按照合同等有关规定办理退换货或其他弥补措施。对于具有权属证明的资产，取得时必须有合法的权属证书。2.重视和加强固定资产的投保工作。企业应当通盘考虑固定资产状况，根据其性质和特点，确定和严格执行固定资产的投保范围和政策。投保金额与投保项目力求适当，对应投保的固定资产项目按规定程序进行审批，办理投保手续，规范投保行为，应对固定资产损失风险。对于重大固定资产项目的投保，应当考虑采取招标方式确定保险人，防范固定资产投保舞弊

28、。已投保的固定资产发生损失的，及时调查原因及受损金额，向保险公司办理相关的索赔手续。（二）资产登记造册企业取得每项固定资产后均需要进行详细登记，编制固定资产目录，建立固定资产卡片，以便固定资产的统计、检查和后续管理。该环节的主要风险是：固定资产登记内容不完整，可能导致资产流失、资产信息失真、账实不符。主要管控措施：1.根据固定资产的定义，结合自身实际情况，制定适合本企业的固定资产目录，列明固定资产编号、名称、种类、所在地点、使用部门、责任人、数量、账面价值、使用年限、损耗等内容，有利于企业了解固定资产使用情况的全貌。2.按照单项资产建立固定资产卡片，资产卡片应在资产编号上与固定资产目录保持对应

29、关系，详细记录各项固定资产的来源、验收、使用地点、责任单位和责任人、运转、维修、改造、折旧、盘点等相关内容，便于固定资产的有效识别。固定资产目录和卡片均应定期或不定期复核，保证信息的真实和完整。（三）固定资产运行维护该环节的主要风险是：固定资产操作不当、失修或维护过剩，可能造成资产使用效率低下、产品残次率高，甚至发生生产事故或资源浪费。主要管控措施：1.固定资产使用部门会同资产管理部门负责固定资产日常维修、保养，将资产日常维护流程体制化、程序化、标准化，定期检查，及时消除风险，提高固定资产的使用效率，切实消除安全隐患。2.固定资产使用部门及管理部门建立固定资产运行管理档案，并据以制定合理的日常

30、维修和大修理计划，并经主管领导审批。3.固定资产实物管理部门审核施工单位资质和资信，并建立管理档案；修理项目应分类，明确需要招投标项目。修理完成，由施工单位出具交工验收报告，经资产使用和实物管理部门核对工程质量并审批。重大项目应专项审计。4.企业生产线等关键设备的运作效率与效果将直接影响企业的安全生产和产品质量，操作人员上 岗前应由具有资质的技术人员对其进行充分的岗前培训，特殊设备实行岗位许可制度，需持证上岗，必须对资产运转进行实时监控，保证资产使用流程与既定操作流程相符，确保安全运行，提高使用效率。（四）固定资产升级改造企业需要定期或不定期对固定资产进行升级改造，以便不断提高产品质量，开发新

31、品种，降低能源资源消耗，保证生产的安全环保。固定资产更新有部分更新与整体更新两种情形，部分更新的目的通常包括局部技术改造、更换高性能部件、增加新功能等方面，需权衡更新活动的成本与效益综合决策；整体更新主要指对陈旧设备的淘汰与全面升级，更侧重于资产技术的先进性，符合企业的整体发展战略。该环节的主要风险是：固定资产更新改造不够，可能造成企业产品线老化、缺乏市场竞争力。主要管控措施：1.定期对固定资产技术先进性评估，结合盈利能力和企业发展可持续性，资产使用部门根据需要提出技改方案，与财务部门一起进行预算可行性分析，并且经过管理部门的审核批准。2.管理部门需对技改方案实施过程适时监控、加强管理，有条件

32、企业建立技改专项资金并定期或不定期审计。（五）资产清查企业应建立固定资产清查制度，至少每年全面清查，保证固定资产账实相符、及时掌握资产盈利能力和市场价值。固定资产清查中发现的问题，应当查明原因，追究责任，妥善处理。该环节的风险主要是：固定资产丢失、毁损等造成账实不符或资产贬值严重。主要管控措施：1.财务部门组织固定资产使用部门和管理部门需定期进行清查，明确资产权属，确保实物与卡、财务账表相符，在清查作业实施之前编制清查方案，经过管理部门审核后进行相关的清查作业。2.在清查结束后，清查人员需要编制清查报告，管理部门需就清查报告进行审核，确保真实性、可靠性。3.清查过程中发现的盘盈（盘亏），应分析原因，追究责任，妥善处理，报告审核通过后及时调整固定资产账面价值，确保账实相符，并上报备案。（六）