所有者权益与利润分配.docx

1、所有者权益与利润分配第十七章所有者权益第一节所有者权益概述一、所有者权益的概念、内容和特征所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，公司所有者权益又称为股东权益，其金额为资产减去负债后的余额。所有者权益包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等，通常由实收资本（或股本）、资本公积（含资本溢价或股本溢价、其他资本公积）、盈余公积和未分配利润构成。其中，盈余公积和未分配利润又合称为留存收益，反映企业历年实现的净利润留存于企业的部分。商业银行等金融企业按照规定在税后利润中提取的一般风险准备，也构成所有者权益。所有者权益具有以下特征：1.除非发生减资、清算或分派现金

2、股利，企业不需要偿还所有者权益；2.企业清算时，只有在清偿所有的负债后，所有者权益才返还给所有者；3.所有者凭借所有者权益能够参与企业利润的分配。二、所有者权益与负债的区别企业的权益包括所有者权益和债权人权益两部分，投资者和债权人都是企业资产的提供者，它们对企业的资产都有相应的要求权，所有者对企业的要求权形成企业的所有者权益，债权人对企业资产的要求权形成企业负债。但是所有者权益和负债又有明显的区别，主要表现在以下几个方面：1.企业的所有者可以凭借对企业的所有权参与企业的经营管理，而债权人往往无权参与企业的经营管理。2.企业的所有者根据出资额的比例，可以以股利或利润的形式参与企业的利润分配。而债

3、权人不能参与企业的利润分配，只能按规定的条件得到偿付并获得利息收入。3.对于所有者来说，在企业持续经营的情况下，除按法律程序减资外，一般不能提前撤回投资。而负债一般都有规定的偿还期限，因此，债权人可以到期收回本金和利息。4.当企业进行清算时，资产在支付了破产、清算费用后将优先用于偿还负债，如有剩余资产，才能在投资者之间按出资比例等进行分配。因此，债权人对企业资产的要求权优先于所有者权益。第二节实收资本一、实收资本概述实收资本是指企业按照章程规定或合同、协议约定，接受投资者投入企业的资本。实收资本的构成比例或股东的股份比例，是确定所有者在企业所有者权益中份额的基础，也是企业进行利润或股利分配的主

4、要依据。我国公司法规定，股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等的货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资，但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。企业应当对作为出资的非货币财产评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30%。不论以何种方式出资，投资者如在投资过程中违反投资合约或协议约定，不按规定如期缴足出资额，企业可以依法追究投资者的违约责任。一般情况下，企业的实收资本应相对固定不变，但在某些特定的情况下，实收资本也可能发生增减变化。我国企业法人登记管理条例中规定，除国

5、家另有规定外，企业的注册资金应当与实收资本相一致，当实收资本比原注册资金增加或减少的幅度超过20%时，应持资金使用证明或者验资证明，向原登记主管机关申请变更登记。如擅自改变注册资本或抽逃资金，要受到工商行政管理部门的处罚。二、实收资本的核算企业收到所有者投入企业的资本后，应根据有关原始凭证（如投资清单、银行通知单等），分别不同的出资方式进行会计处理。股份有限公司应通过“股本”科目核算股份有限公司核定的股本总额及在核定的股份总额范围内实际发行股票的面值，该账户贷方登记公司在核定的范围内实际发行股票的面值，借方登记公司按法定程序经批准减少的股本数额，余额在贷方，反映公司的股本总额。除股份有限公司以

6、外的企业应设置“实收资本”科目核算企业资本的增减变动情况及其结果，科目贷方登记所有者投资的增加额，借方登记所有者投资的减少额，期末余额在贷方，表示期末所有者投资的实有数额。该科目按投资者设置明细科目，进行明细分类核算。（一）接受现金资产投资的账务处理1.除股份有限公司以外的公司接受货币资金投资，应该按照实际收到或者存入企业开户银行的金额借记“银行存款”科目，按照双方约定的份额贷记“实收资本”科目，两者之间差额应当计入“资本公积资本溢价”科目。2.股份有限公司发行股票，在溢价发行的情况下，企业发行股票取得的收入，按照发行收入借记“银行存款”科目，股票面值部分作为股本增加贷记“股本”科目，超出面值

7、的溢价收入应作为资本公积（股本溢价）处理，记入“资本公积股本溢价”科目。发行股票支付的手续费、佣金等发行费用，如股票溢价发行的，从发行股票的溢价中抵扣；股票发行没有溢价或溢价金额不足以抵扣支付发行费用的部分，应将不足以抵扣支付的发行费用的部分冲减“盈余公积”和“未分配利润”。（二）接受非现金资产投资的账务处理企业接受以固定资产、原材料、无形资产等方式投入的资本，应按照投资合同或协议约定价值确认接受的非现金资产的价值（投资合同或协议约定价值不公允的除外），涉及到增值税进项税额的，按照增值税专用发票上注明的增值税税额，借记“应交税费应交增值税（进项税额）”，并确定投资者在注册资本中应该享有的份额，

8、按照应享有的份额贷记“实收资本”或“股本”科目，两者之间差额记入“资本公积资本（股本）溢价”科目。（三）实收资本（或股本）的增减变动1.实收资本（或股本）的增加一般企业增加资本主要有三个途径，除接受投资者追加投资外还有资本公积转增资本和盈余公积转增资本。需要注意的是，由于资本公积和盈余公积均属于所有者权益，用其转增资本时，如果是独资企业比较简单，直接结转即可。如果是股份公司或有限责任公司应该按照原投资者各自出资比例相应增加各投资者的出资额（1）资本公积转增资本。企业将资本公积转增资本时，应按照转增金额，借记“资本公积”账户，贷记“实收资本”或“股本”账户。（2）盈余公积转增资本。企业将盈余公积

9、转增资本时，应按照转增金额，借记“盈余公积”账户，贷记“实收资本”或“股本”账户。2.实收资本（或股本）的减少（1）除股份公司以外的公司实收资本减少的账务处理企业因某些原因需要减少实收资本，或者投资者因为某些原因需要撤出投资的，应按注销的注册资本，借记“实收资本”科目，按照实际支付的金额贷记“银行存款”等科目，差额记入“资本公积”科目。（2）股份有限公司股本减少的账务处理股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额冲减股本，按注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额冲减股本溢价，股本溢价不足冲减的，应冲减“盈余公积”和“利润分配未分配利润”科目。如果购回股票支

10、付的价款低于面值总额的，所注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加股本溢价处理。第三节资本公积一、资本公积概述（一）资本公积的来源资本公积是企业收到投资者出资额超出其在注册资本（或股本）中所占份额的部分，以及直接计入所有者权益的利得和损失等。资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和直接计入所有者权益的利得和损失等。资本溢价是指投资者缴付企业的出资额大于其在企业注册资本中所占份额的数额。股本溢价是指股份有限公司溢价发行股票时实际收到的款项超过股票面值总额的数额。直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者

11、损失。（二）资本公积与实收资本（或股本）的区别（1）从来源和性质看，实收资本（或股本）是指投资者按照企业章程或合同、协议的约定，实际投入企业并依法进行注册的资本，它体现了企业所有者对企业的基本产权关系。资本公积是投资者的出资超出其在注册资本中所占份额的部分，以及直接计入所有者权益的利得和损失，它不直接表明所有者对企业的基本产权关系。（2）从用途看，实收资本（或股本）的构成比例是确定所有者参与企业财务经营决策的基础，也是企业进行利润分配或股利分配的依据，同时还是企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据。资本公积的用途主要是用来转增资本（或股本）。资本公积不体现各所有者的占有比例也不能作为所有者

12、参与企业财务经营决策或进行利润分配（或股利分配）的依据。二、资本公积的账务处理企业应设置“资本公积”账户核算资本公积的增减变动情况，其贷方登记资本公积的增加额，借方登记资本公积的减少额，期末余额在贷方，反映企业期末资本公积的实有数额。资本公积账户应当分别“资本溢价（或股本溢价）”、“其他资本公积”进行明细核算。（一）资本溢价（或股本溢价）1.资本溢价除股份有限公司外的其他类型的企业，在企业创立时，投资者认缴的出资额与注册资本一致，一般不会产生资本溢价。但在企业重组或有新的投资者加入时，为了维护原有投资者的权益，新加入的投资者的出资额就不一定全部都能作为实收资本处理，此时就会出现资本溢价。其主要

13、原因有：（1）补偿原投资者资本的风险价值以及其在企业资本公积和留存收益中享有的权益。相同数量的投资，由于出资时间不同，对企业的影响程度不同，由此而带给投资者的权利也不同，往往前者大于后者。所以新加入的投资者要付出大于原有投资者的出资额，才能取得与原有投资者相同的投资比例。另外，留存收益和资本公积属原投资者的权益，但没有转入实收资本。如果新投资者一旦加入，则将与原投资者共享该部分权益。这显然不公平，因此为了补偿原投资者的损失，新投资者如果需要获得与原投资者相等的投资比例，就需要付出比原投资者在获取该投资比例时所投入的资本更多的出资额，从而产生资本溢价。（2）补偿企业未确认的自创商誉。一个企业从创

14、立、筹建、生产营运，到开拓市场，构造企业的管理体系等，都会在无形之中增加企业的商誉，进而增加企业的财富。但是在现行企业会计制度下，出于会计计量上的不确定性和会计稳健原则等的考虑，企业不能够确认自创的商誉。因此，在企业的所有者权益中，并没有体现因自创商誉而使企业所有者财富增加的部分。然而如果新投资者加入企业，将毫无疑问地会分享到自创商誉的益处，那么新投资者就必须付出更多的投入资本，以补偿原投资者在自创商誉收益权方面的损失。在这种情况下，新投资者投入的资本，也会超过其按投资比例在实收资本中所拥有的部分，从而产生溢价。（3）其他原因。在企业重组活动中，除了上述两个原因之外，新投资者为了获得对企业的控

15、制权，为了获得行业准入、为了得到政策扶持或者所得税优惠等原因，也会导致其投入资本高于其在实收资本中按投资比例所享有的份额，从而产生资本溢价。2.股本溢价股份有限公司是以发行股票的方式筹集资金的，股票可按面值发行，也可溢价发行，我国目前不准折价发行。与其他类型的企业不同，股份有限公司在成立时可能会溢价发行股票，因而在成立之初，就可能会产生股本溢价。股本溢价的数额等于股份有限公司发行股票时实际收到的款额超过股票面值总额的部分。在按面值发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，应全部作为股本处理；在溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，等于股票面值的部分作为股本处理，超出股票面值的溢价收入应

16、作为股本溢价处理。发行股票相关的手续费、佣金等交易费用，如果是溢价发行股票的，应从溢价中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；无溢价发行股票或溢价金额不足以抵扣的，应将不足抵扣的部分冲减盈余公积和未分配利润。（二）其他资本公积其他资本公积是指除资本溢价（或股本溢价）项目以外所形成的资本公积，一般是由特定资产的计价变动而形成的，其中主要是直接计入所有者权益的利得和损失。第四节留存收益一、留存收益概述（一）留存收益的构成留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累，包括盈余公积和未分配利润两类。盈余公积是指企业按照有关规定从净利润中提取的积累资金。盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余

17、公积。法定盈余公积是按中华人民共和国公司法规定计提的，任意盈余公积是指企业按照股东会或股东大会决议提取的，是否计提以及计提多少，由企业董事会或股东大会决定。法定盈余公积和任意盈余公积的区别就在于其各自计提的依据不同，前者以国家的法律法规为依据，后者由企业的权力机构自行决定。未分配利润是指企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存在企业的历年结存的利润。相对于所有者权益的其他部分来说，企业对于未分配利润的使用有较大的自主权。未分配利润从数量上来说，是企业期初未分配利润，加上本期实现的净利润，减去提取的盈余公积和分配出去的利润后的余额。未分配利润有两层含义：一是留待以后年度

18、处理的利润；二是未指定特定用途的利润。（二）留存收益与资本公积的区别留存收益是企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累，来源于企业生产经营活动实现的利润。资本公积的来源不是企业实现的利润，而主要来自资本溢价（或股本溢价）等。二、留存收益的核算（一）盈余公积的核算按照公司法有关规定，公司制企业应按照净利润（减弥补以前年亏损，下同）的10%提取法定盈余公积，非公司制企业法定盈余公积的提取比例可超过净利润的10%。法定盈余公积累计额已达注册资本的50%时可以不再提取。值得注意的是，在计算提取法定盈余公积的基数时，不应包括企业年初未分配利润。企业应设置“盈余公积”科目核算盈余公积的提取与

19、使用，同时应分别通过“法定盈余公积”、“任意盈余公积” 科目进行明细核算。1.盈余公积的提取企业按规定提取盈余公积时，借记“利润分配提取法定盈余公积、提取任意盈余公积”账户，贷记“盈余公积法定盈余公积、任意盈余公积”账户。2.盈余公积的使用企业计提的法定盈余公积和任意盈余公积主要用于以下几个方面：（1）弥补亏损。企业发生亏损，应由企业自行弥补。弥补亏损的渠道主要有三条：一是用以后年度税前利润弥补，按照企业会计准则和有关法规的规定，企业发生亏损时，可以用以后五年内实现的税前利润弥补；二是用以后年度的税后利润即净利润弥补，企业发生的亏损经过五年期仍不足弥补的，应使用随后所实现的所得税后利润弥补；三

20、是用盈余公积弥补，当企业发生的亏损在所得税后利润仍不足弥补的，可以用所提取的盈余公积加以弥补。但是，用盈余公积弥补亏损时，应当由公司董事会提议，并经股东大会批准，或由类似的机构批准后方可实施。企业经股东大会或类似机构决议，用盈余公积弥补亏损，借记“盈余公积”账户，贷记“利润分配盈余公积补亏”账户。（2）盈余公积转增资本。为了满足扩大再生产对资本的要求，经股东大会决议，企业可将盈余公积转增资本或股本。用盈余公积转增资本或股本后，留存的盈余公积不得少于注册资本的25%，用盈余公积转增资本或股本时，要按照股东的原持股比例进行结转。企业用盈余公积转增资本时，应按照批准的转增资本数额，借记“盈余公积”账

21、户，贷记“实收资本”或“股本”账户。（3）用盈余公积发放现金股利或利润。企业提取的盈余公积在一般情况下不得用于向投资者分配利润或股利，但是根据有关规定，在特殊情况下，当股份有限公司累计的盈余公积比较多，而未分配利润又比较少时，为了维护企业的形象，给投资者以合理的回报，对于符合规定条件的企业，可以用盈余公积分配现金股利或利润。股东大会做出盈余公积发放现金股利或利润的决议时，应借记“盈余公积”账户，贷记“应付股利”账户。（二）未分配利润的核算企业应设置“本年利润”账户，期末将各损益类账户的余额转入“本年利润”账户。结转后，“本年利润”账户如为贷方余额，即为当期实现的利润；如为借方余额，则为当期发生

22、的亏损。年度终了应将“本年利润”账户的余额转入“利润分配未分配利润”账户，年终结转后“本年利润”账户无余额。企业应在“利润分配”账户下分别设置“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公积补亏”和“未分配利润”等明细账户，进行利润分配的明细分类核算。企业按规定计提盈余公积、分配现金股利或利润等，借记“利润分配提取法定盈余公积、提取任意盈余公积、应付现金股利或利润” 等科目，贷记“盈余公积法定盈余公积、任意盈余公积”、“应付股利”等科目。年终应将“利润分配”账户除“未分配利润”明细账户外的其他明细账户的余额转入“利润分配未分配利润”明细账户。结

23、转后，除“未分配利润”明细账户外，其他明细账户均无余额。年末“利润分配未分配利润”明细账户如为贷方余额，表示累计的未分配利润，如为借方余额，则表示累计的未弥补亏损。第十九章收入、费用、成本和利润第一节收入一、收入概述（P34-35）（一）收入的概念收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。（二）收入的特点1.收入是企业在日常活动中形成的经济利益的总流入日常活动，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。工业企业销售产品、商业企业销售商品、咨询公司提供咨询服务、软件开发企

24、业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等活动，均属于企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，由此形成的经济利益的总流入构成收入。工业企业对外出售不需用的原材料、对外转让无形资产使用权、对外进行权益性投资（取得现金股利）或债权性投资（取得利息）等活动，虽不属于企业的经常性活动，但属于企业为完成其经营目标所从事的与经常性活动相关的活动，由此形成的经济利益的总流入也构成收入。利得举例：例如，工业企业处置固定资产、无形资产，因其他企业违约收取罚款等，这些活动形成的经济利益的流入属于企业的利得而不是收入。2.收入会导致企业所有者权益的增加根据“资产负债所有者权益”的会

25、计等式，收入一定能增加企业的所有者权益。这里所说的收入能增加所有者权益，仅指收入本身的影响，而收入扣除与之相配比的费用后的净额，既可能增加所有者权益，也可能减少所有者权益。需要注意的是，企业为第三方或客户代收的款项，如企业代国家收取的增值税等，一方面增加企业的资产，另一方面增加企业的负债，并不增加企业的所有者权益，因此不构成本企业的收入。3.收入与所有者投入资本无关所有者投入资本主要是为谋求享有企业资产的剩余权益，由此形成的经济利益的总流入不构成收入，而应确认为企业所有者权益的组成部分。（三）收入的分类根据企业所从事的日常活动的性质不同，企业的收入可以分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使

26、用权收入。根据经营业务的主次不同，企业的收入可以分为主营业务收入和其他业务收入。二、销售商品收入销售商品收入的会计处理主要涉及一般销售商品业务、商业折扣、现金折扣、销售折让、销售退回等情况。（一）销售商品收入的确认条件销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认。1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移。与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或损毁等形成的损失，与商品所有权有关的报酬，是指商品增值或通过使用商品等形成的经济利益。企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，构成确

27、认销售商品收入的重要条件。判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。如果与商品所有权有关的任何损失均不需要销货方承担，与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味着商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。如果企业在商品销售后保留了与商品所有权相联系的继续管理权，或能够继续对其实施有效控制，说明商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，销售交易不能成立，不能确认收入，如售后租回。3.相关的经济利益很可能流入企业在销售商品的交易中，与交易

28、相关的经济利益主要表现为销售商品的价款。相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50%。企业在销售商品时，如估计销售价款不是很可能收回，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，且承诺付款，通常表明相关的经济利益很可能流入企业。如果企业判断销售商品收入满足确认条件而予以确认，同时确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时，不应

29、调整原会计处理，而应对该债权计提坏账准备、确认坏账损失。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损、资金周转十分困难，或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。4.收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理地估计。收入金额能否合理地估计是确认收入的基本前提，如果收入的金额不能够合理估计，就无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变

30、动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量根据收入和费用配比原则，与同一项销售有关的收入和费用应在同一会计期间予以确认，即企业应在确认收入的同时或同一会计期间结转相关的成本。相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量，是指与销售商品有关的已发生或将发生的成本能够合理地估计。通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。如果库存商品是本企业生产的，其生产成本能够可靠计量，如果是外购的，购买成本能够可靠计量。有时，销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不

31、应确认收入，若已收到价款，应将已收到的价款确认为负债。（二）销售商品收入的核算为了核算和监督企业销售商品业务情况，企业应设置“主营业务收入”和“主营业务成本”两个基本账户。“主营业务收入”核算企业经营主要业务所取得的收入，贷方登记已确认实现的销售收入，借方登记销售折让、销售退回和期末结转“本年利润”的本期销售收入，结转“本年利润”后，该账户无余额。本账户应按主营业务的种类设置明细账。“主营业务成本”核算企业经营主要业务发生的实际成本，借方登记本期发生的销售成本，贷方登记期末结转“本年利润”的本期销售成本和销售退回，结转“本年利润”后，该账户无余额。本账户应按主营业务的种类设置明细账。1.一般销

32、售商品业务收入的处理商品销售收入在确认时，应按确定的收入金额与应收取的增值税，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等账户，按应收取的增值税，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”账户，按确定的收入金额，贷记“主营业务收入”账户。2.商业折扣的会计处理商业折扣，是指企业为了促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。3.现金折扣的会计处理现金折扣是企业采用赊销方式销售商品时，为了鼓励购货方在一定的信用期限内尽快付款而给予的优惠条件，即购货方可从应付货款总额中扣除一定比例的金额。销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益（财务费用