第八讲 企业所得税筹划.docx

1、第八讲 企业所得税筹划第八讲 企业所得税筹划第八讲 企业所得税筹划 1.利用亏损结转进行纳税筹划 根据中华人民共和国企业所得税法第18条的规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。弥补亏损期限，是指纳税人某一纳税年度发生亏损，准予用以后年度的应纳税所得弥补，一年弥补不足的，可以逐年连续弥补，弥补期最长不得超过5年，5年内不论是盈利还是亏损，都作为实际弥补年限计算。这一规定为纳税人进行纳税筹划提供了空间，纳税人可以通过对本企业投资和收益的控制来充分利用亏损结转的规定，将能够弥补的亏损尽量弥补。 这里面有两种方法可以采用：一是，如果某年度发

2、生了亏损，企业应当尽量使得邻近的纳税年度获得较多的收益，也就是尽可能早地将亏损予以弥补；二是，如果企业已经没有需要弥补的亏损或者企业刚刚组建，而亏损在最近几年又是不可避免的，那么，应该尽量先安排企业亏损，然后再安排企业盈利。 需要注意的是，企业的年度亏损额，是指按照税法规定的方法计算出来的，而不能利用多算成本和多列工资、招待费、其他支出等手段虚报亏损。根据国家税务总局关于企业虚报亏损如何处理的通知的规定，企业多报亏损会造成以后年度少缴所得税，与企业少申报应纳税所得额性质相同。税务机关在对申报亏损的企业进行纳税检查时，如发现企业多列扣除项目或少计应纳税所得，从而多申报亏损，可视同查出同等金额的应

3、纳税所得。对此，除调减其亏损额外，税务机关可根据25%的法定税率，计算出相应的应纳所得税额，并视其情节，根据中华人民共和国税收征收管理法的有关规定进行处理。因此，企业必须正确地计算申报亏损，才能通过纳税筹划获得合法利益，否则，为了亏损结转而虚报亏损有可能导致触犯税法而受到法律的惩处。 【例81】某企业2003年度发生年度亏损100万元，假设该企业20032009年各纳税年度应纳税所得额如表81所示。 表81 20032009年各纳税年度应纳税所得额 单位：万元 年度 应纳税所得额 2003 -100 2004 10 2005 10 2006 20 2007 30 2008 10 2009 60

4、 请计算该企业2009年应当缴纳的企业所得税，并提出筹划方案。 【分析】根据税法关于亏损结转的规定，该企业2003年的100万元亏损，可分别用20042008年的10万元、10万元、20万元、30万元和10万元来弥补，于2004年到2005年的总计应纳税所得额为80万元，低于2003年度的亏损。这样，从2003年到2008年，该企业都不需要缴纳一分钱的企业所得税。在2009年度，该年度的应纳税所得只能弥补5年以内的亏损，也就是说，不能弥补2003年度的亏损。于2004年以来该企业一直没有亏损，因此，2009年度应当缴纳企业所得税：6025%15。 从该企业各年度的应纳税所得额来看，该企业的生产

5、经营一直是朝好的方向发展，2008年度之所以应纳税所得额比较少，可能主要因为增加了投资，或者增加了各项费用的支出，或者进行了公益捐赠等。于2003年度仍有未弥补完的亏损，因此，如果企业能够在2008年度进行纳税筹划，压缩成本和支出，尽量增加企业的收入，将2008年度应纳税所得额提高到30万元，同时，2008年度压缩的成本和支出可以在2009年度予以开支，这样，2008年度的应纳税所得额为30万元，2009年度的应纳税所得额为40万元。 根据税法亏损弥补的相关规定，该企业在2008年度的应纳税所得额可以用来弥补2003年度的亏损，而2009年度的应纳税所得额则要全部计算缴纳企业所得税。这样，该企

6、业在2009年度应当缴纳企业所得税：4025%10。减少企业所得税应纳税额：15105。减轻税收负担%。 【例82】某企业2003年度应纳税所得额为40万元，在此之前没有需要弥补的亏损，2004年度亏损40万元，2005年度亏损30万元，2006年度亏损20万元，2007年度应纳税所得额为10万元，2008年度应纳税所得额为20万元，2009年度应纳税所得额为30万元。请计算该企业20032009年度每年应当缴纳的企业所得税，并提出纳税筹划方案。 【分析】该企业2003年度应纳税所得额为40万元，于以前年度没有需要弥补的亏损，因此2003年度的应纳税额为：4033%。20042006年度亏损，

7、不需要缴纳企业所得税。2007年度应纳税所得额为10万元，弥补以前年度亏损后没有余额，不需要缴纳企业所得税。2008年度应纳税所得额为20万元，此时，前5年尚有80万元亏损没有弥补，因此，2008年度仍不需要缴纳企业所得税。2009年度应纳税所得额为30万元，此时，前5年尚有60万元亏损没有弥补，因此，2009年度也不需要缴纳企业所得税。 该企业20032009年度一共需要缴纳企业所得税为：4033%。该企业的特征是先盈利后亏损，这种状况就会导致企业在以后年度的亏损不可能用以前年度的盈利来弥补。而企业能否盈利在很大程度上都是可以预测的，因此，如果企业已经预测到某些年度会发生无法避免的亏损，那么

8、，就尽量将盈利放在亏损年度以后。本案中该企业可以在2003年度多开支40万元的投资，也就是将2004年度的部分开支提前进行，而将某些收入放在2004年度来实现。这样，该企业2003年度的应纳税所得额就变为0。2004年度于减少了开支，增加了收入，总额为40万元，2004年度的亏损变为0。以后年度的生产经营状况不变。该企业在20052008年度同样不需要缴纳企业所得税，2009年度弥补亏损以后剩余10万元应纳税所得额，需要缴纳企业所得税：1025%。通过纳税筹划，该企业减少应纳税额，减轻税负达到%。 2.利用利润转移进行纳税筹划 对于既有适用25%税率也有适用20%税率以及适用15%税率的企业集

9、团而言，可以适当将适用25%税率的企业的收入转移到适用20%税率或者15%税率的企业中，从而适当降低企业集团的所得税负担。 【例83】某企业集团下属甲乙两个企业，其中，甲企业适用25%的企业所得税税率，乙企业属于需要国家扶持的高新技术企业，适用15%的企业所得税税率。2009纳税年度，甲企业的应纳税所得额为8 000万元，乙企业的应纳税所得额为9 000万元。请计算甲乙两个企业以及该企业集团在2009纳税年度分别应当缴纳的企业所得税税款，并提出纳税筹划方案。 【分析】甲企业2009纳税年度应当缴纳企业所得税：8 00025%2 000。乙企业2009纳税年度应当缴纳企业所得税：9 00015%

10、 1 350。该企业集团合计缴纳企业所得税：2 0001 3503 350。 于甲企业的企业所得税税率高于乙企业的税率，因此可以考虑将甲企业的部分收入转移到乙企业。假设该企业集团通过纳税筹划将甲企业的应纳税所得额降低为7 000万元，乙企业的应纳税所得额相应增加为1亿元，则甲企业2009纳税年度应当缴纳企业所得税：7 00025%1 750，乙企业2009纳税年度应当缴纳企业所得税：10 00015%1 500，该企业集团2009纳税年度合计缴纳企业所得税：1 7501 500 3 250。此可见，通过纳税筹划，该企业集团可以少缴企业所得税：3 3503 250100。 3.利用固定资产加速折

11、旧进行纳税筹划 中华人民共和国企业所得税法第11条规定：“在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。”固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过1年的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。 除国务院财政、税务主管部门另有规定

12、外，固定资产计算折旧的最低年限如下： 房屋、建筑物，为20年。 飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年。 与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年。 飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年。 电子设备，为3年。 可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，包括： 于技术进步，产品更新换代较快的固定资产。 常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 企业拥有并使用的固定资产符合上述规定的，可按以下情况分别处理： 企业过去没有使用过与该项固定资产功能相同或类似的固定资产，但有充分的证据证明该固定资产的预计使用年限短于 企业所得税法实施条例规定的计算折旧最低年限的，企业可根据

13、该固定资产的预计使用年限和相关规定，对该固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。 企业在原有固定资产未达到企业所得税法实施条例规定的最低折旧年限前，使用功能相同或类似的新固定资产替代旧固定资产的，企业可根据原有固定资产的实际使用年限和相关规定，对新替代的固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。 企业采取缩短折旧年限方法的，对其购置的新固定资产，最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例第六十条规定的折旧年限的60%；若为购置已使用过的固定资产，其最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。最低折旧年限一经确定，一般不得变更。 企业拥有并使用

14、符合上述规定条件的固定资产采取加速折旧方法的，可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。加速折旧方法一经确定，一般不得变更。 双倍余额递减法，是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原值减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。应用这种方法计算折旧额时，于每年年初固定资产净值没有减去预计净残值，所以在计算固定资产折旧额时，应在其折旧年限到期前的两年期间，将固定资产净值减去预计净残值后的余额平均摊销。计算公式如下： 年折旧率2预计使用寿命100% 月折旧率年折旧率12 月折旧额月初固定资产账面净值月折旧率 年数总和法，又称年限合计法，是指将固定资产的原值

15、减去预计净残值后的余额，乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下： 年折旧率尚可使用年限预计使用寿命的年数总和100% 月折旧率年折旧率12 月折旧额月折旧率 企业确需对固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧方法的，应在取得该固定资产后一个月内，向其企业所得税主管税务机关备案，并报送以下资料： 固定资产的功能、预计使用年限短于企业所得税法实施条例规定计算折旧的最低年限的理、证明资料及有关情况的说明； 被替代的旧固定资产的功能、使用及处置等情况的说明； 固定资产加速折旧拟采用的方法和折旧额的说明； 主管税务机关要求报送的其

16、他资料。 企业主管税务机关应在企业所得税年度纳税评估时，对企业采取加速折旧的固定资产的使用环境及状况进行实地核查。对不符合加速折旧规定条件的，主管税务机关有权要求企业停止该项固定资产加速折旧。 无论采用哪种折旧提取方法，对于某一特定固定资产而言，企业所提取的折旧总额是相同的，同一固定资产所抵扣的应税所得额并此所抵扣的所得税额也是相同的，所不同的只是企业在固定资产使用年限内每年所抵扣的应税所得额是不同的，此导致每年所抵扣的所得税额也是不同的。在具备采取固定资产加速折旧条件的情况下，企业应当尽量选择固定资产的加速折旧，具体方法的选择可以根据企业实际情况在法律允许的三种方法中任选一种。 【例84】某机械制造厂新购进一台大型机