论唐两税法与杨炎的税收思想.docx

1、论唐两税法与杨炎的税收思想论唐两税法与杨炎的税收思想陈曦梅西南财经大学财税学院【摘要】唐一代最有为的政治家杨炎,居相位时推行了两税法,这被视为中国税赋史上的一个里程碑,具有很强的时代意义。两税法的成功推行,不论是对唐王朝及历代封建王朝,甚至后来整个中国的经济中心都产生了重大影响。其主要的税收思想,具体包括“量入为出”的税收计划原则、简化税制原则、量能负担原则、税制的效率原则等,都符合近代国家经济发展的需要,具有极为重要的历史意义和现实意义。【关键词】租庸调制两税法公平原则效率原则杨炎(公元727公元781年),唐德宗时为相,有唐一代最有为的政治家之称。他居相位时间虽短,但他所做的财政改革却影响

2、深远,其中最有意义的一次财政改革就是实行两税法,用以代替唐初以来的租庸调制。一、两税法的主要内容唐杨炎请行两税法奏中指出:“凡百役之费,一钱之敛,先度其数而赋于人,量出以制人。户元主客,以见居为薄,人无丁中,以贫富为差。不居处而行商者,在所州县,税三十之一,度所取与居者均,使无侥利。居人之税,夏秋两征之,俗有不便者,正之。其租庸杂徭悉省,而丁额不废,申报出入如旧式。其田亩之税率,以大历十四年(公元779年)垦田之数为准,而均征之。夏税无过六月,秋税无过十一月。逾岁之后,有户增而税减轻,及人散而失均者,进退长吏。而以尚书度支总统焉。”由此我们可以看出两税法的主要内容有:纳税人。“户无主客,以见居

3、为薄”,即不分主户(本地人),还是客户(外来户),以居住地为标准,只要在当地有居所的人都是纳税人。无固定居住地的商人也要缴纳1/30的税收。课税对象。“以资产为宗”,即课税对象是纳税人所拥有的资产。这里的资产指田亩,而不包括货币资产这种动产和房屋这种不动产。课税依据。“以贫富为差”,就是以居户的户等及其占有的土地和财产多少为依据。纳税期限。由“夏税无过六月,秋税无过十一月”可知,夏季税收的纳税期限最迟在六月底以前,秋季税收的纳税期限最迟在十一月底以前。税率。“其田亩之税,率以大历十四年(公元779年)垦田之数为准,而均征之”,税率与大历十四年的税率相同。二、两税法产生的原因两税法产生的原因从根

4、本上来讲是当时实行的租庸调制已不符合事宜,由此推动了两税法的产生。具体来说有以下几点原因:1.租庸调制受时间和空间的限制。唐初实行的租庸调制是建立在均田制基础之上的,也就是把土地分配给农民后再对农民征收租庸调。而当时人口增加,土地已大量开发,出现了土地不够分配的情况;2.土地兼并严重。由于均田制的实施不彻底和封建大土地私有化的发展,土地被大量的兼并,连皇族也兼并农民土地。农民除了缴纳租庸调外,还必须交纳其他多种苛捐杂税,农民大量流亡。均田制下的小农经济被打破,开元、天宝年间均田制已名存实亡。这时,以均田制为基础的租庸调制也必将退出历史舞台。3.社会动乱,户籍散失。战乱导致了逃户、土地兼并、官员

5、徇私篡改,朝廷无暇对居民户籍进行编造。这时,“以人丁为宗”的租庸调制,引起了税负在不同家庭之间的转移,国家无法再依据户籍进行公平课税。4.贫富悬殊,政府收入大减,全国财富控制在小部分人手中。在土地兼并、户口流亡、贫富悬殊的情况下,再按丁身征租庸调已不可能,也不合理。5.中央和地方的财权之争。安史之乱爆发后藩镇有独立的财权,造成王赋不入和税权落空地方,朝廷迫切需要加强自己的财权,增加税赋,以助平乱。两税法把以往“苛捐杂税”合并,纳人中央政府的控制范围,但并不确定统一的税率,而改用摊派的办法,由中央派人依据各州具体情况确定税额并划分其上供、送使、留州的份额,这些措施反映了中央对地方的财权之争。也就

6、是说,唐朝政府实施两税法的主要意图在于通过赋税制度的改革来改变中央和地方之间的收入分配关系,以增加中央政府的财力。三、两税法的历史意义两税法舍弃了按人征税的传统人头税,全面开启了按土地和资产征税的税制新历程。他所体现的赋税思想、税制设置观念及其实施的结果,无论是对我国的赋税史,还是对当时唐朝的统治以及唐后我国经济重心的分布都产生了深远的影响。1.两税法简化了税目,减轻了人们的纳税负担。两税法将唐中期以来名目繁多的杂税统一为户税和地税两种,并规定“此外敛者,以枉法论”,简化了征税名目,使赋税相对稳定,在一定时期内保证了国家的财政收入;同时从制度上杜绝了官吏从中作弊乱摊派的可能,使人民的负担有所减

7、轻。2.两税法扩大了税源,实现了从“以人丁为本”向“以资产为宗”的转变。两税法规定贵族、官僚、客户、商人都要交税,扩大了税源;此外“两税是由按户等征收税钱的户税和按田亩征收解斗的地税组成,其主要特点是资产税”。这样,两税法开辟了以资产为课税依据的历史先河。3.两税法公平了税赋,改善了人们的生活。两税法把原来按丁征税转入按资产贫富征税,立法原则较为公平,很显然比租庸调制一律按丁征税合理。这些做法一定程度上改变了赋税集中在贫苦农民身上的赋役负担不均的不合理状况,对改善当时的社会状况和广大贫苦农民的生产生活是有积极作用的。四、两税法的现实意义及对我们的启示从历史来看,两税法为以后的唐王朝以及历代封建

8、王朝所继承,成为中国赋税史上历史最久的一种赋税制度。两税法及杨炎的税收思想,对于我国目前,以至未来的税制改革,都具有一定的指导意义。具体体现在以下几个方面。1.简化税制原则。两税法将当时纷繁芜杂的税收统一按两税征,简化了税制,避免杂税,使之制度化。这一点与西方税收学中的“税务行政”原则或“简便”、“省费”原则有相近之处。十六届三中全会关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定对新一轮税制改革提出了“简税制、宽税基、低税率、严征管”的“十二字”战略方针要求。2008年1月1日颁布实施的中华人民共和国企业所得税法合并了内外资企业所得税,把企业所得税税率统一定为25%。现行税制更加科学,也更加符合税

9、收发展的客观规律。2.税制的公平原则。我们这里讨论的公平是社会意义上的公平,是指在经济意义公平的初次分配的基础上,国家从维护整个社会稳定的角度出发,运用税收对各种收入分配予以必要的调节或再分配,以缩小收入差异,防止两极分化,从而使收入分配在整个社会范围内达到适度公平。从税收上讲,为了实现收入分配在社会意义上的公平,就应当实行“量能纳税”原则,使多收入者多纳税,少收入者少纳税,无收入者不纳税;财产多者多纳税,财产少者少纳税,从而实现“纵向公平原则”。两税法由按人丁课税改为按资产课税,正是体现了量能负担的原则。两税法明确要求“户无主客,一见居为簿;人无丁中,一贫富为差”,这样的一种按占有土地多少和

10、拥有资产多少进行计税的方法就体现出税收平等原则和量能负担原则。3.税制效率原则。在现代社会里,税收的效率原则应包括两个方面:其一是指税收的征收要起到促进经济发展的作用,而不是阻碍生产力的发展,即经济效率原则;其二则是指最少征税费用原则。两税法的实行对改善国家财政状况起到了显著的作用,“人不土断而地著,赋不加敛而增入,版籍不造而得其虚实,贪吏不诫而奸无所取,自是轻重之权始归于朝廷”(旧唐书杨炎传)。另外两税法将租庸调以及户税、地税、青苗钱等合并,统一开征两税,纳税项目减少,缴纳时间集中,省去了原来的“旬输月送”的麻烦和税吏催缴的痛苦。由此简化了税制,集中了税款征纳时间,税款征纳成本降低了,即税收

11、执行成本降低,相应地税收的经济效率就提高了。相反,在两税法颁布以前,户税、地税、青苗钱等杂税徭役分开征收,征纳时间也不尽相同,造成“旬输月送”,这大大增加了赋税征纳及运输过程中的无形损耗,违背了最少征税费用原则,降低了税制的经济效率。T h e o ry R e s e a rc h学理论杨炎“两税法”及其意义黄师昭(华中科技大学大学文华学院，湖北武汉430074)一、杨炎生平及其所处时代杨炎是唐代著名的财政专家，生于开元十五年（公元727年），凤翔天兴（今陕西凤翔）人。父亲杨播，唐玄宗时任谏议大夫，唐肃宗时任散骑常侍。唐代宗时，宰相元载擢杨炎为中书舍人、吏部侍郎，元载获罪，杨炎遭连坐，被贬道

12、州司马，因而与刘晏有隙。建中元年（公元780年），唐德宗即位，议用宰相，经崔甫推荐，起用杨炎为银青光禄大夫门下侍郎同平章事，莅事数月后，因乔琳遭罢免，杨炎遂独专国政，乘机诬杀刘晏。由于为人尖刻，树敌太多，建中二年（公元781年），卢杞为相，杨炎遭谗害，被贬为左仆射，不久又被贬为崖州司马，未至百里即被赐死，终年55岁。1杨炎出生于开元盛世，亲历过安史之乱。安史之乱是唐代由盛而衰的历史转折点，给黄河中下游人民带来了一场空前的浩劫，江淮地区虽未直接遭受战祸的蹂躏，但唐朝中央为了筹措军饷，却愈益加重了江淮人民的税负。“不问负之有无，资之高下，察民有粟帛者，发徒围之，籍其所有而中分之，甚者什取八九，谓之

13、白著。有不服者，严刑以威之。民有蓄谷十斛者，则重足以毙命。”2因此，北方人民虽然饱尝战祸之苦，但是，大规模的农民起来却频频发生在南方，如袁晁起义、方清起义等，足见，江淮人民的赋税之苦要甚于北方人民的战祸之苦。安史之乱平息后，唐朝的封建统治也趋于危殆，安史降将，尽领大镇，掌握方镇财赋，不向唐朝中央纳贡，形成了财政上的独立状态。在方镇割据的情况下，唐朝中央直接管辖的地盘缩小了，不得不将沉重的赋税强行摊派给江南地区人民，造成民不聊生。面对安史之乱以来严重的财政匮乏和尖锐的阶级矛盾，杨炎能够顺应当时的政治经济形势，对国家财税制度进行大幅度调整和改革，在中国历史上产生了深刻的影响。二、杨炎创行“两税法”

14、在实施“两税法”以前，唐朝的财税制度是租庸调制。唐朝政府规定：租，每丁每年纳粟2石；庸，每丁每年服役20天；调，每丁每年纳绢2丈，兼纳棉3两或输布2.5丈，亦或纳麻3斤。3唐代著名政论家陆贽曾对租庸调作过简要地概括：“有田则有租，有家则有调，有身则有庸。”4租庸调制对土地制度的要求是均田制，而实行均田制的前提是可供政府支配的土地较多，一旦可供分配的土地出现短缺，均田制就难以维持，租庸调制也将难以有效实行。唐朝均田制分永业田和口分田，口分田可以买卖，这就给庄田经济发展开了“绿灯”。地主通过兼并占有大量田地，然后再通过各种途径隐报田亩，或利用各种名义成为免征户；贫苦农民丁多地少，只好按丁纳税，加上

15、胥吏为奸，除了逃亡作浮户以外，无以为生。而唐朝的摊逃法更逼迫尚未逃亡的农民也不得不逃亡，于是，逃户益多。陈子昂曾上书说“：蜀中并无重役，然诸州逃户多至三万有余，土豪大族收容逃户取其厚利。”5陈子昂在这里道出了一个秘密：即地主欢迎农民逃亡。地主成立庄田，就需要佃客，如果农民都自守其耕地，庄田就无人耕种，佃客对地主有重大利益。可见，即使不发生安史之乱，均田制迟早也会崩坏，而安史之乱的爆发则加快了其崩坏的速度。安史乱后，随着土地兼并的日益加剧，失地农民的逃亡愈益严重，租庸调所入无几，于是，唐朝政府不得不加强对户税和地税的征收，使户税和地税占到唐朝税收的很大部分。为了稳定财政，缓和阶级矛盾，建中元年（

16、公元780年），杨炎向唐德宗建议，以户税和地税为主，统一各项税收，实施“两税法”。“两税法”的主要内容包括：1.量出制入。2.户无主客，以见居为簿；人无丁中，以贫富为差；商贾在所在州县纳税三十分之一，使与安居的人负担均等。3.居人之税，夏秋两征之，夏税不过六月，秋税不过十一月。4.户税按户等高低征钱，户等划分以其资产多寡为依据；地税按田亩征收谷物，以大历十四年（公元779年）垦田数为依据。5.租庸调及其他一切杂税全部废除，敢在两税之外加敛一文钱，以枉法论。6三“、两税法”意义“两税法”的实施，从总体上讲，是符合客观规律的一次变革，它具有重大的历史意义和现实意义。就其历史意义而言，主要有以下几点

17、：1.通过课税客体的变化，增加了纳税户和税收收入。原来的租庸调法以人丁为本，而“两税法”则以纳税人的财产和田亩作为征税依据，使课税客体从人转向物。由于租庸调法存在很多不课户，如贵族官僚等，而“两税法”是从户税和地税发展而来的，户税和地税原本就规定贵族官僚不得免税。此外，政府还派出使官，检查被贵族官僚所隐占的浮寄户，使“浮浪悉收，规避无所。”7这样，就大大增加了纳税户，也使推行新税制第一年的税收收入增加了一倍以上。“初行两税法，天下便之，人不土断而地著，赋不加敛而增入，版籍不造而得其虚实，贪吏不诫而奸无所取。自是，轻重之权，始归于朝廷。”82.提出“量出制入”的财政原则。中国自西周以来，传统的财

18、政原则一向是“量入为出”。“量入为出”是家庭预算的重要原则，在王室私藏与国家公赋不分的情形下，将家庭经济原则作为国家财政原则是很自然的，从世界财政思想的历史发展过程来看“，量入为出”的提出较之“量出制入”为早。据考证，杨炎是世界上最早提出“量出制入”原则的人，他比法国晚期的重商主义者柯尔倍尔（Colber）t提出相似的财政思想至少要早800多年。这一原则符合经济发展的客观要求，因为随着社会经济的不断发展，政府职能范围在不断扩大，财政支出呈现刚性，而财政收入又必须满足财政支出增长的需要，所以“量入为出”终究会被“量出制入”所代替。3.贯彻税收公平原则，降低征税成本“。两税法”强调户税以资产多少为

19、依据，地税以田亩多少为依据，这样做，符合税收的公平原则。税收公平包含横向公平和纵向公平，所谓横向公平是指指税收应该使相同境遇的人承担相同的税负，所谓纵向公平是指税收应该使境遇不同的人承担不同的税负。为此，税收公平原则也可以具体称为受益原则和能力原则。根据受益原则，横向公平可以解释为从公共服务中获益相同的人应该承担相同的税负，纵向公平可以解释为受益多的人应该承担较多的税负。“两税法”更多强调的是能力原则，根据能力原则，横向公平可以解释为具有相同纳税能力的人应该承担相等的税负，纵向公平可以解释为具有不同纳税能力的人应该承担不同的税负。在征税环节上，“两税法”实行夏秋两征之，改变了“旬输月送，无有休

20、息”9的状况，简化了纳税手续，集中了纳税时间，从而降低了征税成本。“两税法”的现实意义在于：面对国际金融危机的背景，我国出现了出口受阻、产能过剩的不利情况，企业特别是中小企业的投资经营环境趋于恶化，中央政府适时地推出四万亿的投资决策，有效地保证了我国经济持续、稳定地增长。我们要扩大内需，增加就业和消费，就必须改善中小企业的投资经营环境，进一步优化产业结构。在财税制度上，我们应该实行一系列减免税及税收优惠政策，贯彻税收的公平原则，减轻中小企业的税收负担，提高税收征管效率，简化纳税手续，节省征税成本，通过课税客体的调整，提高出口退税率，实现生产型增值税向消费型增值税的转型，适当减少对企业所得税和个

21、人所得税的征收，留给企业更多的税后利润和居民更多的税后收入，转而对奢侈品和高档商品房开征特别消费税，以增加国家税收收入，弥补因贯彻减免税政策而减少的财政收入，最大限度地促进国民经济持续、快速地发展。两税法、一条鞭法和摊丁入亩都是中国古代史上重要的赋役制度。三者的实施在中国赋役制度的演变史上是具有标志性意义的事件，同时三者在内容和形式上也存在着继承性，因此在命题上有深度可挖。下面，本文拟从产生、内容、意义以及相互联系等方面对三者略做简要的叙述和分析，希望对同学们学习中国古代史有所帮助。两税法，是唐代后期的赋役制度。唐初所行制度基本上沿用隋制。在土地与赋役制度上，唐初继承了北魏开始至隋朝的均田制和

22、与均田制配套的租庸调制。后来，武则天至玄宗时，土地兼并日益严重，均田制遭到极大破坏，这样就使越来越多的农民失去土地，脱离户籍到处流亡。安史之乱后，这一情况更加严重，实际上建立在均田制基础上的按丁征收赋税的租庸调制也已无法执行下去。这种状况使国家财政收入大为减少，造成了严重的财政危机。为了解决这个问题，唐朝政府采取了各种措施，结果一切努力均告失败并造成了赋税制度的进一步混乱，唐朝财政面临崩溃。唐德宗即位后，宰相杨炎建议改革赋税制度。建中元年%&年(唐朝政府颁布两税令，实施两税法。两税法的主要内容是!取消租庸调及一切杂役杂税。不分主户、客户%外来户(，只要在当地有资产、土地，即算当地人。一律上籍征

23、税。#不再按丁征税，改为按资产和田亩征税，根据资产定出户等，按户等征收户税，先“定税计钱”，再“折钱纳物”；按田亩数量征收地税。$每年分夏秋两季征收，夏税不得超过六月，秋税不得超过十一月%故称两税法(。%无固定住处的商人，所在州县依照其收入的一定比例征税。两税法是中国古代一次具有重要意义的赋税制度改革：一、两税法将唐中期以来名目繁多的杂税统一为户税和地税两种，并规定“此外敛者，以枉法论”，这样既简化了征税名目，又可使赋税相对稳定，在一定时期内保证了国家的财政收入；同时从制度上杜绝了官吏从中作弊乱摊派的可能，使人民的负担有所减轻。二、两税法规定贵族、官僚、客户、商人都要交税，这就扩大了税源%这也

24、是制定两税法的目的之一(，此外客户纳税，反映了其地位由非法到合法及其人身依附关系的相对减轻。三、把原来按丁征税转入按贫富征税，立法原则较为公平，很显然比租庸调制一律按丁征税合理。这些做法一定程度上改变了赋税集中在贫苦农民身上的赋役负担不均的不合理状况，对改善当时的社会状况和广大贫苦农民的生产生活是有积极作用的，总之两税法是与当时土地高度集中以及商品经济不断发展的情况相适应的，是封建社会赋税制度的一次重大改革和进步。同时这次改革反映了中国古代赋役制度发展的基本趋势即收税标准以人丁为主向以土地为主的转变，奠定了唐后期到明代中叶赋税制度的基础。一条鞭法，又称“一条编法”，是明代中期的赋税制度。明朝中

25、期，在镇压了农民起义之后，各种社会矛盾依然存在并且在继续发展。在这种形势下出现了旨在挽救明朝统治的张居正改革。明初的赋役制度是赋和役分两税法、一条鞭法和摊丁入亩!别征收的，赋以土地为对象征收，按田亩计算；役以人为对象征收，分为按丁和按户征收两种。在征收内容上主要是征收实物和劳役。这种赋役制度在商品经济极不发达的当时是比较合理的。但到明朝中期时社会经济状况有所变化，一方面大量田地迅速向地主手中集中，另一方面商品经济在迅速发展。于是随着社会经济的发展和土地管理体制的变化，一条鞭法应运而生。其实早在嘉靖十年 (在江浙、福建、广东地区就出现了一条鞭法，以后“屡行屡止”。万历九年%&)&年(张居正在清丈

26、全国土地的基础上下令在全国推行一条鞭法一条鞭法的主要内容是：!把一切征项包括田赋、徭役、杂税等合并起来编为一条征收，化繁为简；把过去按丁、户征收的力役改为折银征收，称为户丁银，户丁银摊入田赋中征收。需要注意的是一条鞭法还没有把力役全部摊入田赋，只是部分摊入；#“一概征银”，无论田赋或力役一律折银缴纳，差役由政府雇人充当。一条鞭法是介于“两税法”与摊丁入亩之间的赋役制度。在我国封建社会后期的赋役制度的演变中有着承前启后的作用。它将力役部分摊入田赋，加强了力役由户丁转向土地的趋势。同时，折银制度和雇役反映了商品经济的发展和农民对封建国家的人身依附关系有所松弛。此外由于赋税折银征收对货币地租的产生和

27、部分农产品的商品化起了促进作用，从而更加繁荣了城乡经济。总之，一条鞭法在中国赋役制度史上是一件划时代的大事，它上承唐宋的两税法，下启清代的摊丁入亩。改变了历代赋与役平行的征收形式，统一了役法，简化了赋役制度，标志着赋税由实物为主向货币为主、征收种类由繁杂向简单的转变。摊丁入亩，又称地丁合一，是清朝在“一条鞭法”的基础上出现的一次重大的赋税制度的改革。清初的赋役制度承袭明代的一条鞭法，但实行的不够彻底和普遍，丁银和田赋仍是两个税目。随着土地兼并的进一步发展，穷丁、无地之丁越来越多，在这种情况下继续按丁征收丁银，贫苦农民就会无力承受，这不仅使国家征收丁税失去保证，还会由于农民畏惧丁税流亡迁徙、隐匿

28、户口等造成严重的社会问题。在这种情况下，明末清初一些地区已经出现了“丁随地派、均丁于地”的赋役改革。后来清廷也开始对赋役制度进行改革，改革基本上分为两步：一是康熙五十一年%&*&!年(清政府规定以康熙五十年的人丁数作为征收丁税的固定丁数，以后新增人丁，不再加收丁税。由于丁银额数固定化，农民的负担相对减轻，这样既减少贫民逃亡，保证了国家的财政收入，也为日后的“摊丁入亩”创造了有利条件。第二步即实行地丁合一。这种办法先在康熙五十五年(广东、四川等省试行，这些省份将丁银并入田赋，征收统一的“地丁钱银”，此后在一些地区逐渐推广。雍正帝继续并完成了康熙帝开始的赋役制度改革，雍正元年即&*!#年，雍正帝下

29、令以雍正二年为始，在各省普遍推行摊丁入亩。摊丁入亩是一条鞭法的延续和发展，实行也比较彻底。它最终结束了中国历史上人丁地亩的双重征税标准，使赋役一元化。自改革后，原来独立的丁税已不存在，丁随地起，田多丁税多，田少丁税少，无田无丁税，从而调整了国家、地主和自耕农三者之间的利益分配关系，消除了“富者田连阡陌，竟少丁差；贫民地无立锥，反多徭役”的状况。据记载，我国自西汉至清初，每次人口统计数字最多时在五六千万之间，这显然是人口不实的缘故。地丁合一后，人口数字急剧增加。乾隆十四年%&*,-年(为一亿七千万，嘉庆十七年%&)&!年(，为三亿六千万，这显然与实行地丁合一之后，人丁负担从法律意义上说取消了是有

30、密切联系的。另外，摊丁入亩的推广导致与古代赋役制度相联系的人丁编审制度失去意义，农民不再被强制束缚在土地上，大量剩余劳动力可以流动，佣工、经商、从事手工业等，这显然对商品经济的活跃起了重要的推动作用。2010年第2期厦门大学学报(哲学社会科学版)No.2 2010(总第198期)JOURNAL OF XIAMENUNIVERSITY(Arts&Social Sciences) General Serial No.198唐后期两税法下纳税人的税收负担水平新探 孙彩红(首都师范大学历史学院,北京100071)摘要:关于唐朝两税法下纳税人的税负水平及其经济影响,前辈学者评说不一。通过量化分析可以发现

31、,两税法下纳税人法定的两税斛斗及其附加的粮食负担率,以及两税钱谷的产值负担水平,只比唐前期分别高出3.8和3.7个百分点。其后物价下降,田亩税增长约2个百分点。由于两税法本身的制度性缺陷,加之唐后期行业税率差的存在引发的农业人口向非农产业的流动,以及为维持政府收入而在各地普遍实行的“摊逃”,制约了两税法对农业经济发展的促进作用,加剧了唐朝后期地区间经济发展的不平衡。关键词:唐后期;两税法;税收负担水平中图分类号:K242文献标识码:A文章编号:0438-0460(2010)02-0102-07迄今为止,学界对唐朝两税法的研究已比较深入,无论从时代背景、历史影响的宏观角度,还是从其内容、实施情况

32、、现实作用的微观角度,都取得了丰硕成果。1不过,仍有些问题需作具体、细致的探究。例如,关于两税法下纳税人的税负水平及其经济影响,前辈学者评说不一。如郭虚中认为,两税法“实行之初,改变了一些过去赋役极端紊乱和负担过分不合理的现象,从而农民的负担也暂时得到一些减轻”。2范文澜认为,初行两税法,百姓也有些好处,但对民众的负担丝毫不曾减轻,而且还加重些,只是比起乱收税,总算是有个统一的税制。可是,从781年藩镇田悦等叛变时起,两税法又变成乱收税,民众受害与改制以前一样严重。3李剑农更认为:“除纳税程序上省去昔日旬输月送无有休息之繁杂外,人民之负担,未尝因此减轻,惟昔日丧失田业或受田不足之课丁,不复有租庸调名目偏酷之负担耳。其他实无何种于民有利之处。”4黄永年则认为,“就两税法的制定来说,剥削已是加重而不是减轻。至于实施起来,剥削量更大大增加”,5等等。所谓人民负担的轻重,确切来讲指的是纳税人的税收负担率。税收负担率,即纳税人或征税对象的实际纳税同课税对象数量之比。上述