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1、营改增建筑业会计账务处理会计学堂第六章 建筑施工企业 收入、成本、费用与竣工核算第一节 施工企业收入的主要来源1.建造合同总收入2.合同分立、合同合并及追加合同3.建造合同总成本4.完工百分比法的运用5.合同预计损失的核算第二节 工程价款核算的会计处理1.工程价款结算的方式2.工程质保金的账务处理3.工程结算收入的核算4.竣工结算的账务处理5.其他业务的核算前言：建筑企业收入的特点1. 收入从企业的日常活动中发生，而不是从偶发的交易或事项中产生，如：建筑施工企业承包工程、销售产品或材料、提供机械作业或运输作业劳务取得的收入等。2. 有些交易或事项虽然能为企业带来经济利益，但不属于企业的日常活动

2、，其流入的经济利益是利得，而不是收入，如出售固定资产。3. 收入可能表现为企业资产的增加，也可能表现负债的增加4. 收入能导致所有者权益的增加 按经营业务的主次，收入分为主营业务收入和其他业务收入。建筑施工企业的主营业务收入是建造合同收入，其他业务收入是销售产品或材料、提供作业或劳务、让渡资产使用权等一：建造合同总收入1、 建造合同准则概念：建造合同是（企业会计准则第15条），指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造施工企业签订的建造合同主要指、房屋、道路、桥梁、隧道、水坝等建筑物2、施工企业建造合同特点：建造合同属于经济合同的范畴，但又不同于一般材

3、料采购合同和劳务合同，主要体现在（1） 先有买主，后有标的。建造资产的造价在签订合同时已经确定（2） 建设周期长，一般都在3-5年左右（3） 所建造资产的体积大、造价高。签订双方重视程度高。（4） 建造合同一般为不可取消的合同3、建造合同总收入的组成部分 合同初始收入 合同因变更、索赔款、奖励款等形成的收入4. 建造合同的分类建造合同主要包括固定造价合同和成本加成合同两类（1）固定造价合同是指按固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。如：建筑施工企业为客户建造一栋厂房，合同总价5000万。再如：建筑施工企业基建一条高速路，每公里按100万，此类合同即固定单价造价合同。（2）成本加成合同是

4、指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同 .如：建造施工企业与业主签订建造一栋楼房，以建造楼房的实际成本为基础，加收7%的费用作为合同总价款。5. 建造合同的确认时间企业会计准则第15号建造合同在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。第十九条 固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：（一）合同总收入能够可靠地计量；（二）与合同相关的经济利益很可能流入企业；（三）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；（四）合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。企业会计准则第

5、14号-收入的劳务交易相关规定（一）收入的金额能够可靠计量；（二）相关的经济利益很可能流入企业；（三）交易的完工进度能够可靠确定；（四）交易中己发生的和将发生的成本能够可靠计量。6.建造合同收入科目的设置科目核算内容明细科目具体核算借方贷方期末处理工程施工核算企业实际发生的合同成本和合同毛利，借方余额反映企业尚未完工的建造合同成本与毛利合同成本人工费、材料费、机械使用费、以及施工现场材料的二次搬运费、生产工具使用费、检验试验费、临时设施折旧费等其他直接费用工程施工-合同成本应付职工薪酬、原材料等确认合同收入、合同费用时，借主营业务成本贷主营业务收入，差额工程施工-合同毛利发生的施工、生产单位管

6、理人员职工薪酬、股东资产折旧、财产保险等间接费用工程施工-间接费用累计折旧 银行存款应付职工薪酬等将间接费用分配计入有关合同成本时，借工程施工-合同成本贷工程施工-间接费用工程结算科目企业根据建造合同约定向购买方办理结算的累计金额。属于工程施工备抵类科目企业向购买方办理工程结算价款时，应结算的金额应收账款银行存款等工程结算期末贷方余额反映企业尚未完工建造合同已办理结算的累计金额合同完工时，将工程施工科目金额与相应的工程结算科目对冲工程结算工程施工7.当期确认合同收入的金额建造合同收入的确认分为当期完成建造合同收入的确认和在资产负债表日建造合同收入的确认这两种情况（1） 当期完成的建造合同收入和

7、成本能可靠计量并合理的确定完成进度，可根据完工百分比法确定和计量当期合同收入和合同费用当期确认的合同收入=合同总收入完工进度-以前会计期间累计已确认的收入【案例】南方建筑公司与甲公司签订了一项施工合同，合同内容为承建一栋办公大楼，其总造价为3000万元，合同规定的期限为3年，若第一年完工进度为30%，第二年完工进度为70%，合同预计总成本为2400万。第三年该办公大楼全部完工，累计合同成本为2550万计算：第一年，确认的合同收入为3000万30%=900万。 确认的合同毛利为（3000万-2400万）30%=180万 确认的合同费用为900-180=720万账务处理：借：主营业务成本720 工

8、程施工-合同毛利180 贷：主营业务收入900第二年：确认的合同收入=300070%-900=1200万元 确认的合同毛利=（3000-2400）70%-180=240万元 确认的合同费用=1200-240=960万元账务处理：借：主营业务成本960 工程施工-合同毛利240 贷：主营业务收入1200第三年：确认的合同收入=3000-（900+1200）=900万元确认的合同毛利=（3000-2550）-（180+240）=30万元确认的合同费用=900-30=870万元。账务处理：借：主营业务成本870 工程施工-合同毛利30 贷：主营业务收入900合同收入与合同费用科目的流程如下：1.工程

9、施工-合同成本：归集工程施工成本 借：工程施工-合同成本 贷：原材料/应付职工薪酬等2.按适用办法与客户进行工程价款结算借：应收账款贷：工程结算 应交税费-增值税-销项3.期末，按完工进度确认合同收入与费用借：主营业务成本 工程施工-合同毛利（差额）贷：主营业务收入4.工程项目完工后，将工程施工与工程结算科目对冲借：工程结算贷：工程施工-合同成本 工程施工-合同毛利二、 合同分立、合同合并及追加合同1. 合同分立 准则第15号-建造合同： 一项包括建造数项资产的建造合同，同时满足下列条件的，每项资产应当分立为单项合同：（一）每项资产均有独立的建造计划；（二）与客户就每项资产单独进行谈判，双方能

10、够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；（三）每项资产的收入和成本可以单独辨认如果不同时具备上述是三个条件，不能将建造合同进行分立，而应将其作为一个合同进行会计处理。例如：某建筑公司与客户签订一项建造合同，按合同规定，建造内容包括一座住宅和一段道路。在签订合同时，双方分别就所建住宅和道路进行谈判，并达成一致意见，房屋工程造价1000万，道路造价300万。房屋和道路均有独立的施工图预算。则此时合同应分为两个单项合同进行会计处理2.合同合并一组合同无论对应单个客户还是多个客户，同时满足下列条件的，应当合并为单项合同：（一）该组合同按一揽子交易签订；（二）该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合

11、利润率工程的组成部分；（三）该组合同同时或依次履行。如何不同时具体上述三个条件，不能将建造合同进行合并，而应以各个单项合同进行会计处理。例：某建造承包商与客户一揽子签订了三个建造合同，分别是同一条公路的一段路基、一座桥梁、一座隧道。根据合同规定，三项工程由承包商同时施工，并根据整个项目的施工进度办理价款结算。则此三项合同应当合并为一个合同，统一进行会计核算。备注：建造合同的分立与合并，是为了确定建造合同会计核算的对象.确定建造合同会计核算对象，有利于施工企业准确核算施工合同成本费用。3. 追加合同追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同处理，（1） 该追加资产在设计、技术或功能上与

12、原合同包括的一项或数项资产存在重大差异（2）议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款例，某建造承包商承揽一段高速公路工程，高速公路的工程造价为1000万元，预计总成本为700万。合同履行一段时间后，客户决定追加建造一个服务区，并与建造商协商一致，变更了原合同内容。由于该服务区在设计、技术、功能上与原合同的高速公路存在重大差异，因此次追加的建造应当作为单项合同。三、 建造合同总成本（一）建筑合同总成本的组成部分：应当包括从合同签订开始至合同完成为止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。 （二）合同总成本的计算按照【企业会计准则第15号-建造合同】对收入与费用的原则，合同预计总成本=实

13、际已经发生的工程成本+预计将要发生的合同成本。实际已经发生的合同成本主要根据“工程施工-合同成本”的期末余额来确定。预计将要发生的合同成本需要企业在期末组织相关职能部门或人员，按照一定的程序进行测算。备注：1.直接费用在发生时直接计入合同成本，间接费用在资产负债表日按照系统、合理的方法分摊计入合同成本。2. 合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。 3. 合同成本不包括应当计入当期损益的管理费用、销售费用和财务费用。 4. 因订立合同而发生的有关费用，应当直接计入当期损益。四、完工百分比法的运用1. 完工进度的确认完工进度的确定合同完工进度=累计实际发生的合同

14、成本/合同预计总成本100%合同完工进度=已经完成的合同总工作量/合同预计总工作量100%（1） 根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的确定合同完工进度=累计实际发生的合同成本/合同预计总成本100%【案例1】深圳南方建筑工程公司承建甲工程，工期为2年，甲工程总成本为3000万，第一年，该建筑公司的“工程施工”-甲工程账户的实际发生额为1600万，其中：人工费500万，材料费800万，机械作业费200万，其他直接费和工程间接费100万，根据上述资料第一年的完工进度如下：合同完工进度=1600/3000100%=53.33%【案例2】深圳南方建筑工程公司承建乙工程总金额为2000万，工期为

15、3年。第一年，实际发生合同成本为700万元，预计为完成合同尚需发生成本1000万元；第2年，实际发生合同成本为500万，预计尚需发生成本为400万元计算合同完工进度如下：第一年合同完工进度=700/(700+1000)100%=41.18%第二年合同王进度=（700+500）/(700+500+400) 100%=75%【案例3】深圳南方建筑工程公司与客户一揽子签订了一项建造合同，承建甲乙两项工程，该项合同的甲乙两项工程密切相关，客户要求同时施工，一起交付，工期为2年，合同规定的总金额为1000万。南方建筑公司决定甲工程由自己施工，乙工程以300万的合同金额分包给了西里云海建筑公司承建，双方签

16、订了分包合同，第一年南方建筑公司自行施工的甲工程实际发生工程成本350万元，预计为完成甲工程尚需发生工程成本150万元；南方建筑公司根据西里云海建筑公司分包的乙工程的完工进度，向乙公司支付了乙工程的进度款200万，并向西里云海建筑公司预付了下年度备料款10万。根据上诉资料，南方建筑公司计算确定该项建造合同第一年的完工进度如下：合同完工进度=（350+200）/（350+150+300）100%=68.75%（2） 根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定【案例】深圳南方建筑工程公司签订了修建一条100公里的高速公路的一项建造合同，合同规定的总金额为6000万元，工期为3年，该公司第

17、一年修建了30公里，第二年修建了40公里。根据资料，计算合同完工进度如下：第一年合同完工进度=30/100100%=30%第二年合同完工进度=（30+40）/100100%=70%2. 建造合同的结果能够可靠估计时收入与费用的确认项目核算方法 如果建造合同的结果能够可靠估计应根据完工百分比法在资产负责表日确认合同收入和合同费用当期确认的合同收入=合同总收入完工进度-以前会计期间累计已确认的收入当期确认的合同费用=合同预计总成本完工进度-以前会计期间累计已确认的费用当期确认的合同毛利=当期确认的合同收入-当期确认的合同费用会计期末，建造合同能够可靠估计时，企业应按完工百分比法计算确认合同收入与合

18、同费用，借：主营业务成本贷：主营业务收入 差额为工程施工-合同毛利【案例】永利建筑公司签订了一项总金额为900万的建造合同，承建一座桥梁。工程已于2015年7月完工，预计2017年10月完工。各年度相关资料如下（1） 至2015年年底，已发生成本200万元，预计完成合同尚需发生成本600万元（2） 到2016年年底，已发生成本583.2万元，预计完成合同尚需发生成本226.8万元（3） 2017年10月，该项工程完成时，累计已发生成本810万元假定该项目按年度来确认合同收入和费用，相关计算与账务如下2015年计算完工进度=200万/（200万+600万）100%=25%2015年应确认合同收入

19、=90025%-0=225万2015年应确认的合同费用=(200+600)25%-0=200万2015年应确认的合同毛利=225-200=25万元2015年年末，合同收入与费用确认的账务处理为借：主营业务成本200万 工程施工-合同毛利25万 贷：主营业务收入225万2016年计算完工进度=583.2万/（583.2+226.8）100%=72%2016年应确认合同收入=90072%-225=423万2016年应确认的合同费用=(583.2+226.8)72%-200=383.2万2016年应确认的合同毛利=423-383.2=39.8万2016年末，合同收入与费用确认的账务处理借：主营业务成

20、本 383.2工程施工-合同毛利39.8贷：主营业务收入4232017年计算完工进度=810/810100%=100%2017年应确认合同收入=900100%-(225+423)=2522017年应确认合同费用=810100%-583.2=226.82017年应确认合同毛利=252-226.8=25.22017年年末，合同收入与费用确认的账务处理借：主营业务成本 226.8工程施工-合同毛利 25.2贷：主营业务收入252工程完工时，将工程施工科目的余额与工程结算科目的余额对冲借：工程结算 900贷：工程施工-合同毛利90 -合同成本8103.建造合同的结果不能够可靠估计时收入与费用的确认如果

21、建造合同的结果不能够可靠估计，应分两种情况进行处理合同成本能够收回 合同收入根据能够收回的实际合同成本金额予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用合同成本不可能收回的 应当发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入合同预计总成本超过合同总收入 应当将预计损失确认为当期费用建造合同的结果不能够可靠估计，则不能采用完工百分比法确认和计量合同收入和费用。而应区别以以上情况进行会计处理。【案例】南方建筑公司与客户签订了一项总金额为100万元的建造合同。第一年实际发生工程成本60万元，双方均能履行合同规定的义务，但建筑公司在年末时对该项工程的完工进度无法可靠确定。a. 由于该公司不能采用完工百分比法

22、确认收入。由于客户能够履行合同，当年发生的成本均能收回。所以公司可将当年发生的成本金额同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润。借：主营业务成本600000 贷：主营业务收入600000b. 如果该公司当年与客户只办理价款结算50万元，其余款可能无法收回，在这种情况下，该公司只能将50万元确认为当年收入，10万元应确认为当年的费用。借：主营业务成本600000 贷：主营业务收入500000 工程施工-合同毛利100000c. 如果到了第二年，完工进度无法可靠确定的因素消除，第二年实际发生成本为20万元，预计为完成合同尚需发生的成本为10万元，则企业应该确认的合同收入和费用如下第二年合同完工进

23、度=（60+20）/（60+20+10）=89%第二年确认的合同收入=10089%-50=39万元第二年确认的合同成本=（60+20+10）89%-60=20.1万元第二年的合同毛利=39-20.1=18.9万元借：主营业务成本 201000 工程施工-合同毛利189000 贷：主营业务收入390000五、合同预计损失的核算按照【企业会计准则第15号建筑合同】的规定，如果合同预计总成本将超过预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。按照应计提的资产减值损失金额，借：资产减值损失 贷：存货跌价准备-合同预计损失准备。当期应计提的合同预计损失准备=（预计合同总成本-预计合同总收入）（1-完工进度

24、百分比）-以前预计损失准备金额合同完工确认合同收入费用时，应转销预计损失准备。按照合同预计损失准备的余额，借：存货跌价准备（合同预计损失准备）贷：主营业务成本【案例】南方建筑公司签订了一项总金额为240万的建造合同，工期3年。第一年实际发生的成本130万，年末预计完成合同尚需发生成本130万元，该项目第二年实际发生成本40万元，年末预计完成合同尚需发生成本80万元，第三年该项目实际发生成本100万元，建造合同完工。要求分年度确认有关收入 费用 毛利及预计损失。1. 第一年年末：合同完工进度=累计实际发生的合同成本/合同预计总成本100%=130/（130+130）100%=50%当年应确认合同

25、收入=24050%-0=120（万元）当年应确认合同费用=（130+130）50%-0=130（万元）当年应确认合同毛利=120-130= -10万元当年应确认预计损失额=（130+130-240）（1-50%）-0=10万元第一年年末，确认合同收入、合同费用和合同毛利，作如下账务处理借：主营业务成本130万贷：主营业务收入120万 工程施工-合同毛利10万年末计提预计损失准备，作如下账务处理借：资产减值损失-合同预计损失 10万 贷：存货跌价准备-合同预计损失准备10万第二年年末合同完工进度=（130+40）/（130+40+80）10%=68%当年应确认合同收入=24068%-120=43

26、.2万元当年应确认合同费用=25068%-130=40万元当年应确认合同毛利=43.2-40=3.2万元当年应确认预计损失额=【（130+40+80）-240】（1-68%）-10=-6.8万元第二年年末，确认合同收入、合同费用和合同毛利，做如下处理借：主营业务成本40 工程施工-合同毛利3.2 贷：主营业务收入43.2借：存货跌价准备-合同预计损失准备6.8 贷：主营业务成本6.8第三年合同完工合同完工进度=100%当年应确认合同收入=240-（120+43.2）=76.8万元当年应确认合同费用=（130+40+100）-（130+40）=100万元当年应确认合同毛利=76.8-100= -

27、23.2万元确认第三年合同收入、合同合同费用及合同毛利借：主营业务成本 100万 贷：工程施工-合同毛利 23.2 主营业务收入76.8转销预计损失准备的金额借：存货跌价准备-合同预计损失准备 3.2 贷：主营业务成本 3.2工程完工时，将工程施工科目的余额与工程结算科目的余额对冲借：工程结算 240 工程施工-合同毛利 30贷：工程使用-合同成本270第二篇 工程价款核算的会计处理1.工程价款结算的方式2.工程质保金的账务处理3.工程结算收入的核算4.竣工结算的账务处理5.分包工程价款结算的账务处理前言：工程结算的概念：是建筑施工企业因承包建筑安装工程，按照承包合同的规定向发包单位交接已完工

28、程，收取工程价款的结算方式。通过工程价款结算，可以及时补偿企业在施工生产过程中发生的资金耗费，保证再生产活动的顺利进行。预付账款的支付：按按照【建设工程价款结算暂行办法】规定，包公包料工程的预付款按合同约定拨付，原则上预付比例不低于合同金额的10%，不高于合同金额的30%。对于重大工程项目，按年度工程计划逐年预付。预付账款对方不支付的处理在具备施工条件的前提下，发包人应在双方签订合同后的1个月内或不迟于约定的开工日期前的7天内预付工程款，发包人不按约定预付，承包人应在预付时间到期后10天内向发包人发出要求预付的通知，发包人收到通知后仍不按要求预付，承包人可以在发出通知14天后停止施工发包人应从

29、约定应付之日起向承包人支付应付款的利息（利率按同期银行贷款利率计算）。建筑施工企业在收到预收工程款时，应制作工程价款预交单 工程价款预交单工程名称合同总造价预收款项本月预收工程款应扣预收款项备注工程款备料款建筑公司预收的工程款必须在合同中约定抵扣方式，并在工程进度款中进行抵扣。 工程价款结算单工程名称合同总造价本期应收工程款应扣预收款项本期实收工程款备注工程款备料款预收账款的账务处理【案例】南方建筑工程公司承接的路段工程，开工前收到对方转来的10万元备料款与5万元工程款借：银行存款 15万 贷：预收账款 -预收备料款-路段工程 10万 预收账款 -预收工程款-路段工程 5万一、 工程价款结算的

30、方式方式内容 按月结算 施工企业按月计算实际完成的工程数量，月底根据有关资料编制工程价款结算单，送发包单位办理结算分段结算，按完成工程的不同阶段（部位）结算工程款竣工后一次结算即在单项工程或建设项目全部建筑安装工程竣工以后结算工程价款2.工程质保金的账务处理1）什么是质保金？ 质保金又称保证金或保修金，是工程建设领域中，发包人与承包人在建设工程承包合同中约定，从应付的工程款中预留一定比例（通常为结算总价的5%左右），用以保证承包人在缺陷责任期内对建设工程出现的缺陷进行维修的资金。2）质保金的税会处理【案例一】质保金到期，未发生保修义务，全额收回的，施工企业应以质保金全额为销售额，根据所选的计税方法，计算缴纳增值税。 如：南方建筑工程公司与西里云海置业2016年8月12日签订甲工程项目，项目合同结算总价款为1000万元，预留质保金111万元，到期日为2017年8月11日