金融资产金融资产的概念和分类.docx

1、金融资产金融资产的概念和分类金融资产-金融资产的概念和分类第一节金融资产的概念和分类一、 金融资产的概念金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、其他 应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产 等。二、 金融资产的分类金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企业应当在 初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量 且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款 和应收款项；（4）可供出售金融资产。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值 计量且其变动计入当期损益的金融资产

2、或金融负债后，不能重分类为 其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分 类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金 融资产之间，也不得随意重分类。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产【例题1】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（ ）A .以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为持有至到期投资B .以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资C .持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产D .持有至到期投资可以重分类为以

3、公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产E .可供出售金融资产可以重分类为交易性金融资产【答案】AC第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步 划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产。（一） 交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售的金融资 产。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基 金等，就属于交易性金融资产。衍生工具不作为有效套期工具的，也 应当划分为交易性金融资产或金融负债。（二） 直接指定为以公允价值计量且其

4、变动计入当期损益的金融 资产，主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等而将其直接指定 为以公允价值计量且其公允价值变动计入当期损益的金融资产。二、 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处 理（一）企业取得交易性金融资产借：交易性金融资产一成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等（二） 持有期间的股利或利息借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利X投资持股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益（三） 资产负债表日公允价值变动1 .公允价值上升借：交易性金融资产一公允价值变

5、动贷：公允价值变动损益2.公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产一公允价值变动（四） 出售交易性金融资产借：银行存款等贷：交易性金融资产投资收益（差额，也可能在借方）同时：借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益【例题2】2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股 作为交易性金融资产，另支付手续费 10 万元， 2007年 6 月 30 日该 股票每股市价为 7.5 元， 2007年 8 月 10 日，乙公司宣告分派现金股 利，每股 0.20 元，8 月 20 日，甲公司收到分派的现金股利。至 12 月 3

6、1 日，甲公司仍持有该交易性金融资产， 期末每股市价为 8.5 元， 2008年 1 月 3 日以 515 万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每 年 6 月 30 日和 12 月 31 日对外提供财务报告。要求：（1）编制上述经济业务的会计分录。（2）计算该交易性金融资产的累计损益。【答案】（1）编制上述经济业务的会计分录。 2007年 5月购入时借：交易性金融资产成本 480投资收益 10贷：银行存款 490 2007年 6月 30日借：公允价值变动损益 30 （480-60 X 7.5 ）贷：交易性金融资产公允价值变动 3032007年8月10日宣告分派时借：应收股利 12 （0.20X

7、 60）贷：投资收益 1242007年8月20日收到股利时借：银行存款 12贷：应收股利 1252007年12月31日借：交易性金融资产一公允价值变动 60 （60 X 8.5-450 ）贷：公允价值变动损益 6062008年1月3日处置借：银行存款 515公允价值变动损益 30贷：交易性金融资产一成本 480交易性金融资产一公允价值变动 30投资收益 35（2）计算该交易性金融资产的累计损益。该交易性金融资产的累计损益=-10-30+12+60-30+35=37万元。第三节持有至到期投资一、持有至到期投资概述持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且 企业有明确意图和能力持有至

8、到期的非衍生金融资产。通常情况下， 企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券 等，可以划分为持有至到期投资。（一） 到期日固定、回收金额固定或可确定（二） 有明确意图持有至到期（三） 有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背 了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产 的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分 类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至

9、到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分） 重分类为可供出售金融资产。例如，某企业在2007年将某项持有至到期投资重分类为可供出售 金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业 没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企 业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产， 而且在2008年和2009年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分 为持有至到期投资。但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期 前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响;2.根据合同约定

10、的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以 合理预计的独立事件所引起。二、持有至到期投资的会计处理（一）持有至到期投资的初始计量借：持有至到期投资一成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）持有至到期投资一利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等（二）持有至到期投资的后续计量借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资一应计利息（到期时一次还本付息债券按票 面利率计算的利息）贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定 的利息收入）持有至到期投资一利息调整（差额，也可能在借方） 金融资产的摊余成本，

11、是指该金融资产初始确认金额经下列调整 后的结果：（1） 扣除已偿还的本金；（2） 加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金 额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3） 扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。（三）持有至到期投资转换借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资资本公积一其他资本公积（差额，也可能在借方）（四）出售持有至到期投资借：银行存款等贷：持有至到期投资投资收益（差额，也可能在借方）【例题3】A公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券，该债券四年期、票面年利率为 4%每 年1月5日支付上年度的利息，至圜日为 2

12、010年1月1日，到期日 一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元, 实际支付价款为992.77万元，另支付相关费用20万元。A公司购入 后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为 5%假定按 年计提利息。要求：编制A公司从2007年1月1日至2010年1月1日上述有 关业务的会计分录。【答案】(1)2007年1月2日借：持有至到期投资一成本 1000应收利息 40 (1000X 4%贷：银行存款 1012.77持有至到期投资一利息调整 27.23(2)2007年1月5日借：银行存款 40贷：应收利息 40(3)2007 年 12 月 31 日应确认的投资收益=97

13、2.77 X 5%=48.64万元，“持有至到期投资一利息调整” =48.64-1000 X 4%=8.64万元。持有至到期投资利息调整 8.64贷：投资收益 48.64（4）2008年1月5日借：银行存款 40贷：应收利息 40（5）2008年 12月 31日应确认的投资收益二（972.77+8.64 ） X 5%=49.07万元，“持有至 到期投资一利息调整” =49.07-1000 X 4%=9.07万元。借：应收利息 40持有至到期投资利息调整 9.07贷：投资收益 49.07（ 6）2009 年 1 月 5 日借：银行存款 40贷：应收利息 40（ 7）2009 年 12 月 31

14、日“持有至到期投资利息调整” =27.23-8.64-9.07=9.52 万元， 投资收益 =40+9.52= 49.52 万元。借：应收利息 40持有至到期投资利息调整 9.52贷：投资收益 49.52（ 8）2010 年 1 月 1 日借：银行存款 1040贷：持有至到期投资成本 1000应收利息 40第四节 贷款和应收款项一、贷款和应收款项概述贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或 可确定的非衍生金融资产。 通常情况下， 一般企业因销售商品或提供 劳务形成的应收款项、 商业银行发放的贷款等， 由于在活跃的市场上 没有报价，回收金额固定或可确定，从而可以划分为此类。但是，

15、企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项： 1准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产； 2初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的 非衍生金融资产；3初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产；4因债务人信用恶化以外的原因， 使持有方可能难以收回几乎所 有初始投资的非衍生金融资产。企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款 项。二、贷款和应收款项的会计处理（一）贷款1未发生减值（1）企业发放的贷款借：贷款本金（本金）贷：吸收存款等贷款利息调整（差额，也可能在借方）（2）资产负债表日借：应收利息（按贷款的合同本金和合同利率计算确定）贷款利息调整（差额，也可

16、能在贷方）贷：利息收入（按贷款的摊余成本和实际利率计算确定）合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。(3)收回贷款时借：吸收存款等贷：贷款一本金应收利息利息收入(差额)2 .发生减值(1)资产负债表日，确定贷款发生减值借：资产减值损失贷：贷款损失准备同时：借：贷款一已减值贷：贷款(本金、利息调整)(2)资产负债表日确认利息收入借：贷款损失准备(按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利 息收入)贷：利息收入同时，将按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额进行表 外登记。(3)收回贷款借：吸收存款等贷款损失准备（相关贷款损失准备余额）贷：贷款一已减值资产减值损失（差额）3

17、 .对于确实无法收回的贷款借：贷款损失准备”贷：贷款一已减值4.已确认并转销的贷款以后又收回借：贷款一已减值贷：贷款损失准备借：吸收存款等贷：贷款一已减值资产减值损失（差额）第五节可供出售金融资产一、可供出售金融资产概述可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍 生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以 公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价， 因此，企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，可以划分 为可供出售金融资产。二、可供出售金融资产的会计处理（一）企业取得可供出售的

18、金融资产1.股票投资借：可供出售金融资产一成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等2.债券投资借：可供出售金融资产一成本 （面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）可供出售金融资产一利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等（二） 资产负债表日计算利息借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）可供出售金融资产一应计利息（到期时一次还本付息债券按 票面利率计算的利息）贷：投资收益（可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定 的利息收入）可供出售金融资产一利息调整（差额，也可能在借方）（三） 资产负债表日公允价值变动1 .公允价值上升借：可供出售

19、金融资产一公允价值变动贷：资本公积一其他资本公积2.公允价值下降借：资本公积一其他资本公积贷：可供出售金融资产一公允价值变动（四）资产负债表日减值可供出售金融资产一公允价值变动（差额）（五）减值损失转回借：可供出售金融资产一公允价值变动贷：资产减值损失若可供出售金融资产为股票等权益工具投资借：可供出售金融资产一公允价值变动贷：资本公积其他资本公积（六）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（重分类日按其公允价值）贷：持有至到期投资资本公积一一其他资本公积（差额，也可能在借方）（七）出售可供出售的金融资产借：银行存款等贷：可供出售金融资产资本公积一其他资本公积（从所有者权益

20、中转出的公允 价值累计变动额，也可能在借 方）投资收益（差额，也可能在借方）【例题4】2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股 作为可供出售金融资产，另支付手续费 10万元，2007年6月30日 该股票每股市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金 股利，每股0.20元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。至12 月 31 日，甲公司仍持有该可供出售金融资产，期末每股市价为 8.5 元， 2008年 1 月 3 日以 515 万元出售该可供出售金融资产。假定甲 公司每年 6月 30日和 12月 31日对外提供财务报告。要求：(1)编制上述经济业务的会计分录。 (

21、2)计算该可供出售金融资产的累计损益。【答案】(1)编制上述经济业务的会计分录。 2007年 5月购入时 借：可供出售金融资产成本 490贷：银行存款 490 2007年 6月 30日借：资本公积一其他资本公积 40 (490-60 X 7.5 )贷：可供出售金融资产公允价值变动 4032007年8月10日宣告分派时借：应收股利 12 (0.20X 60)贷：投资收益 1242007年8月20日收到股利时借：银行存款 12贷：应收股利 1252007年12月31日借：可供出售金融资产公允价值变动 60( 60X 8.5-450 ) 贷：资本公积其他资本公积 602008年1月3日处置借：银行存

22、款 515资本公积一其他资本公积 20贷：可供出售金融资产一成本 490可供出售金融资产一公允价值变动 20投资收益 25(2)计算该可供出售金融资产的累计损益。该可供出售金融资产的累计损益=12+25=37万元。金融资产的初始计量及后续计量可图示如下:金融资产初始计量及后续计量类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值,交易费用计入当期损益公允价值，变动计入当期损益持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本贷款和应收款项可供出售金融资产公允价值，变动计入权益第六节金融资产减值、金融资产减值损失的确认企业应当在资产负债表日对以公允价

23、值计量且其变动计入当期损 益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查， 有客观证据表明 该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。二、金融资产减值损失的计量（一）持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量1.持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应 当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量 （不包括尚未发 生的未来信用损失）现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当 期损益。预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现 确定，并考虑相关担保物的价值（取得和出售该担保物发生的费用应 当予以扣除）。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际 利率。对于浮动利率

24、贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来 现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定 相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。2 .对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企 业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产 区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应 当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可 以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组 合中进行减值测试。实务中，企业可以根据具体情况确定单项金额重 大的标准。该项标准一经确

25、定，应当一致运用，不得随意变更。3.对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原 确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后 的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在 转回日的摊余成本。4.外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外 币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折成为记账本 位币反映的金额。该项金额小于相关外币金融资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。5.持有至到期投资、贷款和应收款项等金

26、融资产确认减值损失后， 利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的 折现率作为利率计算确认。（二）可供出售金融资产1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失， 也应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的 初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、 当前公允价值和原已计 入损益的减值损失后的余额。2.对于已确认减值损失的可供出售债务工具， 在随后的会计期间 公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的， 原 确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。可供出售权益

27、工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但 是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投 资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资 产发生的减值损失，不得转回。3.可供出售金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。第七节金融资产转移一、 金融资产转移概述金融资产转移，是指企业（转出方）将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方）。企业金融资产转移，包括下列两种情形：一是将收取金融资产现 金流量的权利转移给另一方；二是将金融资产转移给另一方，但保留 收取金融资产现金流量的权利，并承担

28、将收取的现金流量支付给最终 收款方的义务，同时满足下列条件：（一）从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方。企业发生短期垫付款，但有权全额收回该垫付款并按照市场上同期银行贷款利率计收利息的，视同满足本条件（二）根据合同约定，不能出售该金融资产或作为担保物，但可以 将其作为对最终收款方支付现金流量的保证。（三）有义务将收取的现金流量及时支付给最终收款方。企业无权 将该现金流量进行再投资， 但按照合同约定在相邻两次支付间隔期内 将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资的除外。 企业按照合 同约定进行再投资的， 应当将投资收益按照合同约定支付给最终收款 方。二、金融资产转移的

29、确认和计量 （一）金融资产整体转移和部分转移的区分 企业应当将金融资产转移区分为金融资产整体转移和部分转移， 并分别按照本准则有关规定处理。金融资产部分转移，包括下列三种情形：1将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移，如企业 将一组类似贷款的应收利息转移等。2将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移，如企业将一 组类似贷款的本金和应收利息合计的一定比例转移等。3将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转 移，如企业将一组类似贷款的应收利息的一定比例转移等。 （二）符合终止确认条件的情形1 符合终止确认条件的判断 以下例子表明企业已将金融资产所有权上几乎所有风险和报酬转移

30、给了转入方，应当终止确认相关金融资产。（1）企业以不附追索权方式出售金融资产；（2）企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约定期限结 束时按当日该金融资产的公允价值回购；（3）企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约（即买 入方有权将该金融资产返售给企业） ，但从合约条款判断，该看跌期 权是一项重大价外期权 （即期权合约的条款设计， 使得金融资产的买 方极小可能会到期行权） 。2符合终止确认条件时的计量 （1）金融资产整体转移满足终止条件时，相关金融资产转移损益应 按如下公式计算：金融资产整体转移的损益 =因转移收到的对价 +原直接计入所有者权 益的公允价值变动累计利得（如为累计损失，应为减项） - 所转移金 融资产的账面价值说明：因转移收到的对价 =因转移交易收到的价款 +新获得金融资产的公 允价值 +因转移获得服务资产的公允价值 -新承担金融负债的公允价 值-因转移承担的服务负债的公允价值。 其中, 新获得的金融资产或新 承担的金融负债，包括看涨期权、看跌期权、担保负债、远期合同、 互换等；原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得或损失， 是指所转 移金融资产 （可供出售金融资产） 转移前公允价值变动直接计入所有者权益的累计额。金融资产部分转移满足终止确认条件的，