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1、关于会计计量的新属性关于会计计量的新属性-公允价值摘要本文主要针对新会计准则中重新引用公允价值计量的问题进行研究。首先介绍了公允价值的定义，并与其他的计量属性进行全面的比较。然后对准则中部分引入公允价值的条款进行阐述，结合我国现阶段的经济环境在我国推广公允价值计量的理论与现实基础。举例说明采用公允价值计量模式下的非货币性资产交换的会计处理。最后谈论公允价值计量在我国应用的展望。课题主要研究了公允价值相关的一些知识的概念，历史成本与公允价值的主要差异，以及新计量属性公允价值的推广与应用，最后分析了有关公允价值的会计处理及在我国应用的展望。关键词：公允价值；历史成本；差异；会计处理目录第一章 前言

2、第二章 公允价值的本质与定义第三章 运用公允价值的意义分析 3.1公允价值的运用能合理的反映企业的财务状况,从而提高会计信息的相关性。3.2公允价值的运用将使会计核算的计量属性趋于统一。3.3公允价值的运用是我国金融市场未来发展的需要。第四章 在我国推广公允价值计量的理论与现实基础 4.1推广公允价值的计量有利于我国企业的资本保全 4.2推广公允价值计量符合会计的配比原则要求 4.3能合理地反映企业的财务状况，提高财务信息的相关性 4.4能更真实地反映企业的收益 4.5推广公允价值计量是我国经济形势发展的需要。第五章 公允价值的优缺点5.1公允价值的优点5.2公允价值的缺点第六章 采用公允价值

3、计量下的非货币性资产交换的会计处理（一）不涉及补价情况下的会计处理（二）涉及支付补价情况下的会计处理 （三）涉及收到补价情况下的会计处理 第七章 公允价值计量在我国应用的展望第八章 结论致谢参考文献第一章 前言自80年代以来,美国会计界和金融界一直对金融工具,特别是对衍生金融工具的确认、计量和披露问题争论不休。尽管金融工具的确认和计量问题至今尚未取得突破性进展,但对这些问题的讨论加深了人们对历史成本计量模式严重缺陷缺乏相关性的认识。本文研究了公允价值相关的一些知识的概念，历史成本与公允价值的主要差异，以及新计量属性公允价值的推广与应用，最后分析了有关公允价值的会计处理及在我国应用的展望。第二章

4、 公允价值的本质与定义公允价值的本质是一种基于市场信息的评价，是市场而不是其它主体对资产或负债价值的认定。存在市场交易价格的情况下，交换价格即为公允价值。市场以价格为信号传递信息，市场根据不同资产的风险与收益决定其具有不同的交换价格。因此，市价是所有市场参与者充分考虑了某项资产或负债未来现金流量及其不确定性风险之后所形成的共识，若没有相反的证据表明所进行的交易是不公正的或非出于自愿的，市场交易价格即为资产或负债的公允价值。公允价值是指理智的双方在一个开放的、不受干扰的市场中，在平等、相互之间没有关联的情况下，自愿进行交换的价值。就目前而言，公允价值指现行市价或未来现金流量现值。第三章 运用公允

5、价值的意义分析 3.1 公允价值的运用能合理的反映企业的财务状况,从而提高会计信息的相关性。通过公允价值本质的分析和历史成本计量的比较,我们可以很清晰的看到成本价值的计量反映的都是企业资产,负债,成本,费用等的过去的价值,随着时间的推移,市场上汇率等的变化,企业中这些要素的价值都发生了变化。公允价值更能准确地反映企业的资产,负债等要素的现时价值。因此这些会计信息反映了企业更真实的现金流量、财务状况、经营成果,从而反映企业的偿债能力及其财务风险。根据这些信息,企业管理层,政府部门,企业的投资者才能做出更合理的决策,因此公允价值的运用极大的提高了会计信息的相关性。 3.2 公允价值的广泛运用将使企

6、业的会计核算的计量属性趋于统一。第一,目前,收入和成本、费用在计量的单位方面是配比的,都是采用货币计量单位。但是在计量的属性方面却不配比,收入是按现行市价计量,成本、费用却是按历史成本计价。从以上可看出,为了使得会计核算符合配比原则就有必要在会计核算中推行公允价值计量。第二,收入和费用、成本都使用公允价值计量属性使得企业的计量属性趋于一致,从而也符合了一致性原则,企业之间的会计信息也变得更加可比。第三,公允价值的统一运用,避免了企业在计量上的多种计量属性的混乱局面,有利于报表的编制,从而使企业管理者在分析企业的财务状况、经营成果时做出的额外分析,减轻报表使用者的负担。例如,现行企业计算收益的收

7、入是按现行市价计量的,而计算收益的成本、费用,则是按历史成本计量的。很明显,这两者之间的差额(收益)由两部分构成。一部分是劳动者创造的纯利润,另一部分则是由经济因素影响形成的价格差,即成本、费用的价值可能已经发生了变化。现行的利润分配制度对这两者不加区分,从而出现收益超分配、虚利实分的现象。而在统一使用公允价值的情况下这种情况将不会发生。 3.3 公允价值的运用是我国金融市场未来发展的需要。公允价值计量属性起源于美国,其产生的根本原因就是美国80年代金融工具的大量涌现。从20世纪末到目前,我国金融市场也得到了很大的发展,随着高新技术的发展,金融创新也层出不穷,金融工具和衍生金融工具的种类越来越

8、多。如票据发行便利、期货、期权、远期合约、互换等等。很明显,在这些衍生金融工具中有些金融工具只产生合约的权利或义务,而交易和事项尚未发生。但从法律的角度看,由于签约双方之间的报酬与风险已开始转移,为了使得会计信息使用者除了能了解已发生业务的信息外,还能了解正在发生的业务的现时信息以及其对企业未来财务状况和经济活动影响的可能程度。为了帮助会计信息使用者能正确地进行判断和决策,此时尽管签约双方的权利和义务尚未完全实际履行,但在会计上也要求对其进行确认、计量。由于其没有历史成本,传统会计对此无能为力。因为此时签约双方的权利、义务尚未执行,业务尚未发生,这时没有,也不可能有历史成本(因为历史成本是已发

9、生业务的价值),因此传统会计就不能对该业务进行计量、反映。而采用公允价值计量却能很好地解决这个问题。因为公允价值是交易双方在无干扰情况下,自愿进行交换的价值,其价值的确定并不取决于业务是否发生,只要双方同意就会有一个价值。因此会计在任何时候都可以按公允价值对衍生金融工具产生的权利、义务进行计量、反映,并向信息使用者提供信息。第四章 在我国推广公允价值计量的理论与现实基础4.1 推广公允价值的计量有利于我国企业的资本保全。商品的价值并不是一个定数（是历史成本)，也决不是一个仅仅存在而是一个变数(是公允价值，即现行市价或说未来现金流量现值)。此外，会计如采用公允价值作为计量属性，还符合实物资本维护

10、的理论。实物资本维护的观点认为，资本是企业的实物生产能力或经营能力或取得这些能力所需的资金或资源。很明显，企业在生产过程中会耗费这些能力，同时为了进行再生产，又必须购回这些能力，只有这样简单再生产才能维护，扩大再生产才有基础。但企业耗费的生产能力如采用历史成本计量，则计量得出的金额，在物价上涨的经济环境中，将购不回原来相应规模的生产能力。企业的生产只能在萎缩的状态下进行。反过来，当企业耗费的生产能力如采用公允价值计量，此时不管是何时耗费的生产能力，一律按现行市价或未来现金流量现值计量，则计量得出的金额，即使是在物价上涨的环境下，也可在现时情况下购回原来相应规模的生产能力，企业的实物资本得到维护

11、，企业的生产将在正常的状态下进行。 4.2 推广公允价值计量符合会计的配比原则要求。目前一般认为配比原则有两层含义：一方面是收入与成本、费用要保持时间上的配比，即某一时间的收入必须与某一时间的成本、费用相对应；另一方面则要求进行配比的收入与成本。费用之间应具有经济内容和性质上的必然因果联系，即不同收入的取得是因为发生了与之相适应的不同成本和费用，而不同成本和费用的发生是为了获得不同的收入。但我觉得仅把配比原则理解为这两方面的含义是不够的。它应有更广义的理解。它除了有前述两方面的含义以外，还应有在计量方面进行配比的含义。目前，收入和成本、费用在计量的单位方面是配比的，都是采用货币计量单位。但是在

12、计量的属性方面却不配比，收入是按现行市价计量，成本、费用却是按历史成本计价。从以上可看出，为了使得会计核算符合配比原则就有必要在会计核算中推行公允价值计量。当然，由此类推同样可得出，推行公允市价计量也是符合会计的相关性、稳健性和一致性等会计原则要求的。 3.3 能合理地反映企业的财务状况，从而提高财务信息的相关性。公允价值与历史成本相比，能较准确地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。也就是说，按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者的经营、决策提供更有力的支持。 4.4能更真实地反映企业的收益。目前的企业收益计算是通过收入与相应的

13、成本、费用配比计算出来。众所周知，现行企业计算收益的收入是按现行市价计量的，而计算收益的成本、费用，则是按历史成本计量的。很明显，这两者之间的差额(收益)由两部分构成。一部分是劳动者创造的纯利润，另一部分则是由经济因素影响形成的价格差。但现行的利润分配制度对这两者却不加区分，从而出现收益超分配。虚利实分的现象。如企业计算收益的成本、费用是按公允价值计量，则这种现象就可得到很好的解决。 4.5推广公允价值计量是我国经济形势发展的需要。当今经济形势发展的特点是竞争激烈、风险加大，除了高新技术产业迅猛发展外，市场创新、金融创新层出不穷，且愈演愈烈。特别是金融创新，目前已产生了数量众多，特征各异的衍生

14、金融工具。很明显，在这些衍生金融工具中有些金融工具只产生合约的权利或义务，而交易和事项尚未发生。但从法律的角度看，由于签约双方之间的报酬与风险已开始转移，为了使得会计信息使用者除了能了解已发生业务的信息外，还能了解正在发生的业务的现时信息以及其对企业未来财务状况和经济活动影响的可能程度：为了帮助会计信息使用者能正确地进行经营决策，此时尽管签约双方的权利和义务尚未完全实际履行，但在会计上也要求对其进行确认、计量。由于其没有历史成本，传统会计对此无能为力。因为此时签约双方的权利、义务尚未执行，业务尚未发生，这时没有，也不可能有历史成本(因为历史成本是已发生业务的价值)，因此会计就不能对该业务进行计

15、量、反映。而采用公允价值属性计量却能很好地解决这个问题。因为公允价值是理智双方在无干扰情况下，自愿进行交换的价值，其价值的确定并不取决于业务是否发生，只要双方同意就会有一个价值。因此会计在任何时候都可以按公允价值对衍生金融工具产生的权利、义务进行计量、反映，并向信息使用者提供信息。此外，在当今经济形势下，将衍生金融工具的到期累计风险分散到其合约的存续期间，也是符合稳健性原则的。第五章 公允价值的优缺点5.1 公允价值的优点：第一公允价值具有较强的相关性，相关性是针对决策的首要会计信息质量特征，因为公允价值以市场为基础，能适应万变的市场环境，能比较准确的披露企业获得的现金流量，能确切反映企业的资

16、产状况，经营能力，偿债能力以及所承担的财务风险，因此更有利于投资者评价企业的投资机会和风险，促使其做出投资决策和其他决策。第二、公允价值符合配比原则，而历史成本会计计量属性强调因果关系的配比，却忽视了计量的因素，导致计量上的不一致，收入按现行市场价，而成本与费用却按历史成本价，这显然有失公允，因此，公允价值计量更加符合配比原则。第三、公允价值具有一定得公允性，采用公允价值计量所具有的重要特点之一，就是随着企业资产价值的变化，企业需按公允价值不断对资产的现时价值进行重新计量，从而保证会计信息的客观性，因此，采用公允价值计量能使会计报表具有一定得公允性。5.2 公允价值的不足：第一、信息质量的可靠

17、性弱，公允价值是一个非确定性变动性和集合性的模糊性计量概念。第二、市场环境的预知性上难以把握，公允价值是通过市场确定的，但市场环境是复杂多变的。第三、现值计量的复杂性影响公允价值计量的推广应用。第六章 采用公允价值计量模式下的非货币性资产交换的会计处理（一）不涉及补价情况下的会计处理 若换入资产和换出资产的公允价值均能可靠地计量，则换入资产的成本等于换出资产的公允价值加上应支付的相关税费；换入资产成本与换出资产账面价值、应支付的相关税费之和的差额计入当期损益。 例：甲企业用一批商品换入乙企业一批商品，换入后作固定资产使用。甲企业该批商品账面价值100万元，公允价值150万元（计税价格）；乙企业

18、该批商品账面价值120万元，公允价值150万元（计税价格）。交易不涉及补价，也不涉及增值税以外的其他税费。则甲企业相关的会计处理如下： （1）确定应交纳的销项增值税（换出商品视同销售） 销项增值税 = 15017% = 25.5（万元） （2）确定应计入换入资产成本的进项增值税（换入固定资产视同购入） 进项增值税 = 15017% = 25.5（万元） （3）确定换入资产的成本 换入资产的成本=换出资产公允价值+相关税费= 150 + 25.5 = 175.5（万元） 注：由于换入的货物作为固定资产使用，按税法规定，购入固定资产的进项税不能抵扣，而应计入固定资产的成本，因此，换入资产的成本应该

19、在公允价值和相关税费的基础上再加上25.5万元的进项增值税。 （4）确定应计入当期损益的金额 应计入当期损益的金额=换入资产成本换出资产账面价值支付的相关税费 = 175.510025.5 = 50（万元） （5）编制换入固定资产的会计分录 借：固定资产XX设备1 755 000 贷：主营业务收入XX商品1 500 000 应交税费应交增值税（销项税） 255 000 （6）编制换出商品的会计分录 借：主营业务成本XX商品1 000 000 贷：库存商品XX商品 1 000 000 注：应计入当期损益的金额50万元包含在主营业务收入和主营业务成本的差额中。（二）涉及支付补价情况下的会计处理 若

20、换入资产和换出资产的公允价值均能可靠地计量，则换入资产的成本等于换出资产公允价值加上应支付的相关税费再加上支付的补价；换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额计入当期损益。 例：甲企业用一批商品换入乙企业一批商品，换入后作固定资产使用。甲企业该批商品账面价值100万元，公允价值130万元（计税价格） ；乙企业该批商品账面价值100万元，公允价值150万元（计税价格） 。交易中甲企业需支付补价20万元以及相应的增值税款3.4万元，假设不涉及增值税以外的其他税费。则甲企业相关的会计处理如下： （1）确定应交纳的销项增值税（换出商品视同销售） 销项增值税 = 13017

21、% = 22.1（万元） （2）确定应计入换入资产成本的进项增值税（换入固定资产视同购入） 进项增值税 = 15017% = 25.5（万元） （3）确定换入资产的成本 换入资产的成本=换出资产公允价值+支付的补价+相关税费 = 130+20+0+25.5 = 175.5（万元） 注：由于换入的货物作为固定资产使用，按税法规定，购入固定资产的进项税不能抵扣，而应计入固定资产的成本，因此，换入资产的成本应该在公允价值和相关税费的基础上再加上25.5万元的进项增值税。 （4）确定应计入当期损益的金额 应计入当期损益的金额=换入资产成本换出资产账面价值 支付的补价支付的相关税费 = 175.5100

22、2025.5 = 30（万元） （5）编制换入固定资产的会计分录 借：固定资产XX设备1 755 000 贷：主营业务收入XX商品 1 300 000 银行存款234 000 应交税费应交增值税（销项税）221 000 （6）编制换出商品的会计分录 借：主营业务成本XX商品1 000 000 贷：库存商品XX商品 1 000 000 （三）涉及收到补价情况下的会计处理 若换入资产和换出资产的公允价值均能可靠地计量，则换入资产的成本等于换出资产公允价值加上应支付的相关税费减去收到的补价；换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额计入当期损益。 第七章 公允价值计量

23、在我国应用的展望在我国目前的会计实践中，一些会计要素及报表项目，实质已经是按公允价值作为计量属性来进行计量。如收入要素(包括产品销售收入、其他业务收入、营业外收入、固定资产清理收入等项目)就是按现行市价来进行计量的。对于负债要素，我国企业会计准则第36条规定“各项流动负责应当按实际发生的数额记帐”；第37条规定“长期应付款、长期借款都应当按实际发生的数额记帐。”由于负债是需经过一段时间才需偿还的金额，而货币又有时间价值，企业未来需偿还的金额一般都大于其负债实际发生时的数额，也就是说负债实际发生的数额，实质是未来需偿还金额(未来现金流量)按一定利率折算成的现在价值。所以说负债要素的一些项目实际上

24、也已经是按本来现金流量现值进行计量。又如具体会计准则征求意见稿中规定，存货的期末价值按成本与市价孰低法来进行计价、就是对采用公允价值计量的部分肯定。此外对无形资产中的专有技术、商誉等项目，不管是采用超额利润法还是余值法来评估其价值，其实质也是采用未来现金流量现值的原理来进行计量的。公允价值计量虽然具有许多优点，但它也具有数据、资料不易取得，计量过程主观随意性较大，得出的信息不够可靠等缺点。对此笔者认为，首先在观念上要解决好可靠性和相关性的辨证统一问题。历史成本因可核而可靠，公允价值因资料不易取得，主观随意性较大而不可靠。但由于按历史成本计量得出的会计信息要受多种经济因素的影响。而信息使用者在现

25、时使用这些信息，则是要面对现在和未来的经营决策。这样按历史成本计量得出的信息就有可能由于其不相关而变得较不可靠；反过来，由于公允价值是现行市价或未来现金流量现值，尽管它也要受多种经济因素的影响，但信息使用者，在现时使用按公允价值计量得出的信息来面对现时或未来的经济决策时是较相关的，并且由此而变得可靠。但是，我们也应该认识到，计量属性的选择必需符合现实的经济发展环境。目前，我国经济发展的市场化程度较低，会计人员素质不高，会计电算化水平以及相关的信息处理能力较低等，这些都限制了公允价值的大范围的推广与应用。此外，由于不同的会计要素本身就具有不同的特点，不同的目的对会计信息也有不同的要求。有时即使是

26、同一种要求，会计信息的提供也要受成本效益原则的限制。因此，在现阶段不可能、也不应将所有的会计要素都按公允价值进行计量，而应采用多种计量属性并存的做法，即在历史成本计量属性的基础上，尽量采用公允价值，以求得会计信息有用、相关、可靠。并且在经济形势的不断发展和经济环境逐渐完善的过程中，会计由历史成本计量向公允价值计量过渡。相信通过会计界同仁的不断探索，公允价值计量的理论将日臻完善，会计按公允价值进行计量必将得到普遍的推广。 第八章 结论公允价值的运用是我国金融市场未来发展的需要。公允价值计量属性起源于美国,其产生的根本原因就是美国80年代金融工具的大量涌现。从20世纪末到目前,我国金融市场也得到了

27、很大的发展,随着高新技术的发展,金融创新也层出不穷,金融工具和衍生金融工具的种类越来越多。公允价值计量虽然具有许多优点，但它也具有数据、资料不易取得，计量过程主观随意性较大，得出的信息不够可靠等缺点。但是，我们也应该认识到，计量属性的选择必需符合现实的经济发展环境。并且在经济形势的不断发展和经济环境逐渐完善的过程中，会计由历史成本计量向公允价值计量过渡。相信通过会计界同仁的不断探索，公允价值计量的理论将日臻完善，会计按公允价值进行计量必将得到普遍的推广。 主要参考文献：1FASB.PropsedSatementofFinacialAccountingConcepts(ED).UsingCash

28、InflowInformationandPresentValueinAccountiongmeasurements.June，1997 2马克思恩格斯全集第25卷.人民出版社，1974：33 3 葛家澍.财务会计：特点、挑战、改革、财会通讯，1998；4 4 吴群.衍生金融工具及其会计思考.会计研究，1997；10 5 卢永华.关于公允价值计量的若干思考.金融会计，1999；11 6.任世驰,陈炳辉.公允价值会计研究.财经理论与实践(双月刊),2005(1). 7.蔡丽霞.公允价值计量:现实思考与未来展望.北方经贸,2006(3). 8.朱玲.基于价值的会计计量模式.经济论坛,2006(2). 9.于永生.公允价值会计理论基础研究.财会月刊,2006(4).