变动成本法在企业经营决策中的应用教学提纲Word格式文档下载.docx

1、本文在分析变动成本法的理论依据基础上，系统分析了变动成本法在我国企业中的应用。对此，笔者提出些浅薄的看法，变动成本法的优点是主要的，而且是多方面的，这一方法下的成本信息可以满足企业内部经营管理的多方面的需要；而完全成本法的优点主要表现在对外编制会计报表上，但这只是一项非经常性的工作（真正意义上的对外报表年报表一年只编制一次）。因此，在操作时可以将两种方法结合起来加以运用，但不是传统意义上的结合制，而是平时以变动成本计算法为基础，对外报送各种报表，计算当期损益时再调整回完全成本法。并且，笔者认为，对于两种方法的选择，不存在绝对的取舍关系，吸收两种方法的长处，在不同决策环境下正确和灵活的运用，才能

2、使先进的方法成为企业管理的有力工具。第一章 变动成本法的基本理论1.1 变动成本法的定义变动成本法也称直接成本法或边际成本法，是指在计算成本时，以成本性态分析为前提，只将变动成本即直接材料、直接人工和变动性制造费用作为产品成本的全部构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。变动成本法免去了固定成本的分配计算程序。变动成本法的应用基于以下理由：产品成本应该只包括变动生产成本。因为产品成本应是那些随产品实体的流转而流转，只在当产品销售出去时才能与相关收入实现配比，得以补偿的成本。按照变动成本法的解释，产品成本必然与产品密切相关，在生产工艺没

3、有发生实质性变化，成本消耗水平不变的情况下，发生的产品成本总额应当随着完成的产品产量成正比例变动。如果不存在产品这个物质承担者，就不应当有产品成本存在。因此，在变动成本法计算下，只有生产成本中变动部分才构成产品成本的内容。1.2 变动成本法的特征与完全成本法相比，在单价、单位变动成本、固定成本保持不变的前提下，变动成本法能够正确地反映销售量与利润的关系，即销售量上升，利润上升；销售量下降，利润下降；销售量不变，利润不变这一客观规律；而完全成本法则不具有这一特点，该法有时会得出使人难以理解的结论：销售量上升，利润却下降；销售量下降，利润却上升；销售量不变，利润却变动。变动成本法之所以能够揭示销售

4、量与利润之间的客观变化规律，是因为变动成本法下的利润计算建立在成本性态分析的基础上，在此基础上变动成本法的特点即可归纳为以下几点：1.2.1 以成本性态分析为基础计算产品成本变动成本法将产品的生产成本按成本性态分为变动生产成本和固定生产成本两部分，认为只有变动生产成本才构成产品成本，而固定生产成本应作为期间成本处理。换句话说，变动成本法认为固定生产成本转销的时间选择十分重要，它应该属于为取得收益而已然丧失的成本。1.2.2 强调不同的制造成本在补偿方式上存在着差异性变动成本法认为产品的成本应该在其销售的收入中获得补偿，而固定制造费用由于只与企业的经营有关，与经营的“状况”无关，所以应该在其发生

5、的同期收入中获得补偿，这与特定产品的销售行为无关。1.2.3 强调销售环节对企业利润的贡献由于变动成本法将固定制造费用列作期间成本，所以在一定产量条件下，损益对销量的变化更敏感，在客观上有刺激销售的作用。1.3 变动成本法的基本原理1.3.1变动成本法的基本原理变动成本计算法突破了传统的完全成本计算法的局限，把企业的成本按照其性态区分为固定成本和变动成本两类，其中的制造费用实际上也是由两个部分组成的，一部分是由于进行生产活动而引起的变动制造费用，其总额随产量的增减而增减，如果停止生产活动，它就不再发生；另一部分是固定制造费用，它主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的，这些生产经营条件一旦形

6、成，不管其实际利用程度如何，固定制造费用都照样发生，同产品的实际生产没有直接联系，并不随产量的增减而增减，因而不应把它计入产品成本，而应作为期间成本处理。也就是说这一部分费用是按期间发生的，是一种和企业生产经营活动持续期的长短成正比例的成本，是时间的函数，其费用不应递延到下一个会计期间，而应在发生的当期全部列入利润表，作为该期销售收入的一个扣减项目，期末资产负债表上产品、产成品存货的计价，应把这一部分费用排除在外。产品成本是在产品的实际形成过程中发生的，因此仅应包括直接材料、直接人工和变动制造费用这三项因素。至于为提供生产条件而发生的固定制造费用则不应该包括在内，因为提供生产条件并不见得一定能

7、形成产品，这就是变动成本法的基本原理。其损益确定程序如下：（1）、计算边际贡献边际贡献总额 = 销售收入总额 变动成本总额（2）、计算利润营业净利润 = 边际贡献总额 期间成本总额1.3.2变动成本法的优势所在变动成本法作为管理会计学中核算成本的基本方法，根据成本习性的特点核算成本。其理论前提为，产品成本只应该包括变动生产成本，而不应该包括固定生产成本，固定生产成本必须作为期间成本处理。据此，消除了传统成本法下，常常出现的有成本而没有产品或是销售不变利润却增加的现象。而这正是变动成本法的实质所在。1.3.2.1 变动成本法计算的成本能精确实现成本控制变动成本法下，产品成本就是变动生产成本，它由

8、直接材料、直接人工、变动制造费用三部分组成，要使成本降低就必须降低这三部分中的一个或几个。在完全成本法下，产品成本除了这三部分外，还包括固定生产成本。固定生产成本要随产量分摊进入产品成本，产量多就分摊得少，产量少就分摊得多。在完全成本法下，企业如想降低成本，只要增加产量，就可如愿以偿。但是，由此降低的成本只是一个“虚”指标单位产品成本，并不代表生产部门降低成本的真实业绩。单位产品成本不仅不能反映生产部门的真实业绩，反而会掩盖或夸大它们的业绩，不利于分清企业各部门的经济责任和有效地分析、寻找降低成本的途径和方法。只有变动生产成本的降低才是真正的成本降低。因此，变动成本法计算所提供的成本资料，更便

9、于分清各部门的经济责任，有利于进行成本控制和业绩评价。一般来说，变动成本部分主要由生产部门来执行，企业可通过制定目标成本、编制弹性预算加以控制。固定成本则由管理部门来控制，这有利于确定各部门的经济责任，考核工作效能，有效地控制成本费用，对于加强成本控制和科学进行成本分析有重要的作用。1.3.2.2 变动成本法计算的利润符合市场机制制造业的企业利润与产品销售密不可分，没有产品销售，利润便无从谈起。尽管产品销售了，并不一定获利。变动成本法根据成本习性把成本分为变动生产成本和固定生产成本两部分。随产量变化而变化的那部分成本是变动生产成本，不随产量变化的那部分成本为固定生产成本。在计算企业的利润时，变

10、动成本法的计算结果同销售量保持同向变动，即销售量增加则利润增加，销售量减少则利润减少，它与生产量、期末存货量无关，账面上体现的利润是实际得到的利润。产量的高低和存货的增减对企业的税前净利润都没有影响。在售价、单位变动成本、销售结构不变的情况下，税前净利润将随销售量同步增长，因而能促使管理当局重视销售环节，防止盲目生产。完全成本法计算出来的利润只是一种潜在的利润，而不是现实的利润。它与产量有关，产量越大，利润越大；产量越小，利润也越小。给人的错觉是想要提高利润，只有加大生产量，而不管生产的产品是否能销售出去。有时尽管销售量远远超过往年，销售单价和成本消耗等也均无变动，但只要期末存货比往年增加，就

11、会出现税前净利润较往年增加的假象。原因是期末存货分摊了一部分固定生产成本，并随产品结转到下期，而变动成本法计算时固定生产成本是从当期损益中全额扣除，不随期末存货结转下期。在收入一定时，完全成本法计算的利润总比变动成本法高，这样的结果造成企业虚增利润。企业为了这个“虚增”的利润，片面追求产量，增加库存，从而陷入盲目生产的境地。为了避免这种现象，企业决策时，利润的计算应采用变动成本法，从而使决策者重视产品销售，做到以销定产。1.3.2.3 变动成本法计算的指标是企业进行短期决策的重要依据变动成本法能够提供产品的盈利能力资料，有利于企业通过对成本产量利润之间依存关系的分析，正确地进行成本预测、控制，

12、为企业改善经营管理、提高经济效益提供有用的管理信息。其过程通过具体实例来说明。例1.某企业2006年开始投产，生产经营甲产品，其当年产销量为1000件，产品单价为100元。变动成本为80元/件，固定成本为30000元，其完全成本为110000元。计算该企业的当期营业利润。用完全成本法计算：营业利润=1000*100-110000=-10000元（即亏损10000元）。用变动成本法计算企业的利润分为两个步骤：第一步，计算出企业生产产品的边际贡献，甲产品的边际贡献=1000*100-1000*80=20000元。第二步，从边际贡献中扣除固定成本得出企业的利润，营业利润=20000-30000=-1

13、0000元。分析企业是否应该继续生产甲产品：如果按照完全成本法计算的结果进行决策，企业已经亏损10000元，所以应该停止生产甲产品。如果按照变动成本法计算的结果进行决策，决策过程如表1-1所示： 表1-1两种决策方案下企业的营业利润 单位：元项目生产甲产品停止生产甲产品销售收入100000变动成本80000固定成本30000营业利润-10000-30000通过以上分析可知，如果企业停止生产甲产品，亏损额为30000元，比生产甲产品时的亏损还增加了20000元，而这20000元恰是甲产品所承担的固定成本。虽然停止生产甲产品可以减少变动成本，但是固定成本不会变，所以如果停止生产，那么原本由甲产品所

14、承担的这20000元固定成本就失去了承担者，从而使企业的亏损额增加了20000元。因为甲产品的销售收入大于其变动成本，它的边际贡献大于零，又由于固定成本不变，所以生产甲产品的边际贡献能够补偿一部分固定成本（20000元），使其亏损额减少（20000元）。因此，按照变动成本法的分析，企业应该继续生产甲产品。边际贡献是企业进行短期决策分析时所用到的一个重要的指标。企业在进行短期决策时，往往会碰到此类亏损的产品是否应停产的问题。如上列，当按完全成本法计算并进行决策时，亏损的产品就应该毫不犹豫的停止生产，否则亏损会更大。但按变动成本法进行决策时，则可用边际贡献指标衡量产品对企业做出的边际贡献的大小，以

15、此来判断是否应该停产，只要亏损产品能为企业创造边际贡献就不应该停止生产，如果停止生产，亏损会更大。而该产品之所以亏损，就是因为它补偿了一部分固定成本，如果停止亏损产品的生产，那么它补偿的这部分固定成本就要由盈利产品来承担，本来应该盈利的产品就有可能变为亏损产品，最后导致企业全面亏损。1.3.2.4 变动成本法计算的单位产品成本有利于预测亏损平衡点销量盈亏平衡点也称保本点，它是重要的数量指标，盈亏平衡点销量计算公式如下：盈亏平衡点销量=固定成本/（单价-单位变动成本）。由此可知，保本是获得利润的基础，超过了盈亏平衡点，再扩大销售量才谈得上获利。企业在产品没进入市场前，希望事先知道产品销售量达到多

16、少才能保本，然后根据市场调查了解该产品市场需求量有多大，预测企业这种产品的销售量。如果预测的销售量超过盈亏平衡点销售量，企业生产这种产品才能获利；如果预测销售量小于盈亏平衡点销售量，这种产品就不能生产。完全成本法计算的产品成本既包括随产量变化的变动成本也包括不随产量变化的固定生产成本，不能反映产品的盈利能力。它不能用来预测盈亏平衡点销售量。1.3.2.5 在特殊情况下变动成本法计算的产品成本有利于产品定价在企业进行决策时，往往会遇到这样的问题：在生产能力达不到饱和的情况下，若客户要求加工某产品但给价低于完全成本，企业是否接受订货？显然用完全成本法决策是不能接受的；但按变动成本法来决策时就可能做

17、出相反的结论。如果客户给价高于变动成本计算的产品成本，并且能够补偿为其增加的专属成本，就可以接受订货，因为固定生产成本已由正常的产品销售予以补偿，无论接受不接受订货均已发生，这时接受订货只要能补偿变动生产成本就有利可赚，应考虑接受订货，这样决策无疑会给企业创造收益。 第二章 变动成本法在企业中的应用2.1变动成本法与完全成本法的区别 相对于变动成本法而言，我们把传统的成本法称为完全成本法。完全成本法是我国现行会计制度编制对外报表时必须采用的一种成本计算方法，即产品的成本核算以完全成本为基础，产品成本包括全部生产成本，只将非生产成本作为期间成本。它反映了生产产品发生的全部耗费，即将全部间接生产成

18、本分配计入到各产品，以此确定产品的实际成本和损益。变动成本法和完全成本法的主要区别为：2.1.1 应用的前提条件不同变动成本法以成本性态分析为基础，把全部成本分为变动成本和固定成本两大部分。而完全成本法按成本经济职能和用途为基础，把全部成本分为生产成本和非生产成本。2.1.2 产品成本和期间成本的构成内容不同在变动成本法下，产品成本只包括变动生产成本，而固定生产成本和非生产成本则全部作为期间成本处理。在完全成本法下，产品成本则包括全部生产成本，只有非生产成本作为期间成本处理。现举例说明两种成本计算法下产品成本计算的差异。例2.设某企业去年全年只产销一种产品，其有关资料如表2-1所示：表2-1基

19、本资料成本资料本年生产量2000件直接材料 70000元期初存货量0件直接人工 40000元本年销售量1800件制造费用 40000元变动制造费用 10000元固定制造费用 30000元期末存货量200件销售费用 30000元变动销售费用 10000元固定销售费用 20000元销售单价100件管理费用 10000元变动管理费用 1000元固定管理费用 9000元根据上述资料，分别对产品成本进行计算并编制产品成本计算单，如表2-2所示：表2-2 产品成本计算单成本项目变动成本法完全成本法总成本单位成本直接材料7000035直接人工4000020变动制造费用100005变动生产成本12000060

20、15固定制造费用全部生产成本15000075从表2-2的计算结果可以看出，该公司如采用变动成本法，其单位产品成本为60元；若采用完全成本法，则单位产品成本为75元。产品成本构成内容上的区别是变动成本法与完全成本法的主要区别，其他方面的区别均由此产生。2.1.3 销货成本和存货成本的水平不同在完全成本法下，全部生产成本都需要在已销产成品、库存产成品和在产品之间进行分配，所以已销产成品销货成本中，期末在产品和产成品存货成本中，包含了一部分固定生产成本。在变动成本法下，只是变动生产成本需要在已销产成品、库存产成品和在产品之间进行分配，所以已销产成品销货成本中，期末在产品和产成品存货成本中，不包含固定

21、生产成本。因此变动成本法下销货成本和存货成本水平必然低于完全成本法下的销货成本和存货成本水平。依例2资料，两种成本计算法对期末产成品存货的估价如表2-3所示。表2-3 期末存货计算单摘要单位产品成本期末存货数量60元75元期末存货成本12000元15000元变动成本法与完全成本法的产品成本构成内容不同与存货成本构成内容不同是相关联的两个问题，也可以说是同一问题的两个方面。产品成本的构成内容不同，自然存货成本的构成内容也就不同，而存货成本上的差异又会对各期损益的计算产生影响。2.1.4 税前净利润的计算程序不同a、变动成本法：税前利润 = 边际贡献 固定成本 = 销售收入 变动成本 固定成本b、

22、完全成本法：税前利润 = 销售收入 销售成本 期间成本2.1.5 计算出来的税前净利润可能不同如前所述，变动成本法下的产品成本只包括制造费用中的变动性制造费用，而将固定性制造费用当做期间费用，也就是说对固定成本的补偿由当期销售的产品承担；而完全成本法下的产品成本则既包括变动性制造费用，又包括固定性制造费用。也就是说，完全成本法下对固定成本的补偿是由当期生产的产品承担的，期末未销售的产品与当期已销售的产品承担者相同的份额。这样，由于对固定性制造费用的处理不同，就造就了两种成本计算方法下损益计算的不同。具体的，在一定的会计期间内，当产量等于销量时，两种成本法计算的损益完全相同；当产量大于销量时，按

23、变动成本法计算的损益小于按完全成本法所计算的损益；当产量小于销量时，按变动成本法计算的损益大于按完全成本法所计算的损益；当各年销售量相等时，不管产量如何变化，用变动成本法计算出的各年损益也一定相等，而完全成本法则没有这个特点。2.1.6 适用性不同完全成本法是传统的成本计算方法，主要适用于财务会计系统，用来编制对外财务报表；变动成本法主要适用于管理会计系统，用来编制企业的内部管理报表，为内部管理提供有用信息。2.2变动成本法在企业中的应用2.2.1 变动成本法的应用条件从前面的内容中可以看出，完全成本法与变动成本法有其各自的优点和不足，而且从某种意义上讲，双方的不足之处可以通过对方来弥补。比如

24、，完全成本法对企业内部的经营管理有很大的局限性，特别是不利于企业的短期决策；而变动成本法对企业内部的经营管理有很大帮助，有利于企业的短期决策。再如，变动成本法不适用于编制对外的会计报表；而完全成本法适用。凡此种种都说明变动成本法与完全成本法之间不会也不应该是排斥关系，而应该是相互结合、相互补充的关系。完全成本法就是传统的成本计算方法，那么，应该在什么样的基础上应用变动成本法呢？2.2.1.1 国家财政有较强的承受能力在开始普遍推行变动成本法的较长一段时间，由于全部固定成本直接进入损益，将导致国家财政收入陡然减少。因此，要求国家财政有较强的承受能力，能够承受住财政收入暂时减少带来的影响。这是实现变动成本法的坚实基础。2.2.1.2 企业有较好的会计核算基础与较高的会计人员素质实行变动成本法所需要的资料很多，并且要求资料的规范性较高，需要企业会计核算基础工作必须扎实，以便随时提供所需的资料。变动成本法要求会计人员既精通原方法，又能很快掌握新方法，特别是对固定成本和变动成本的划分，一定要做到科学和准确，要求会计人员应具备较高的素质。2.2.1.3 企业具备完整准确的变动成本资料企业固定成本的比重较大且产品更新换代的速度较快，当企业中的固定资产价值较大或管理