新税法下增值税纳税筹划实务案例Word格式文档下载.docx

1、按照我国增值税法的相关规定，一般纳税人抵扣进项税额时必须持有相关抵扣凭证才可抵扣，如增值税专用发票。根据国家税务总局关于修订的通知（国税发2006156 号），一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应向购买方开具专用发票。即如果企业选择从一般纳税人购进固定资产的话，则可以从销售方处获得增值税专用发票。而专用发票是企业进行固定资产抵扣的最重要的凭证，凭证上会注明不含税销售额、税率和税金。税金一般是按照 17%或 13%计算而来的。获得符合条件的增值税发票的企业在经过税务机关认证后就可按照票上的税金抵扣当期的销项税额。根据我国增值税暂行条例第二十一条规定，小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务不得开具

2、增值税专用发票。所以，如果企业从小规模纳税人处购进固定资产，由于小规模纳税人无法开具专用发票，将造成企业只能拿到普通发票，那么企业购进固定资产所负担的增值税额就无法抵 扣。同时，根据国税发2006156 号文件，增值税小规模纳税人需要开具专用发票的，可向主管税务机关申请代开，代开的发票上注明的税额是按照不含税销售额和 3%的征收率计算得来的。也就是说，在代开的情况下，企业从小规模纳税人处购买固定资产可以抵扣的进项税额是按照 3%征收率计算得来的金额。所以，从以上分析可知，对于一般纳税人来说，如果固定资产不含税售价相同，选择从一般纳税人购进固定资产更划算。若固定资产不含税售价不同，则要进行综合考

3、虑产品质量、售后服务、商业信誉等。但若除了固定资产售价外其他都相同的条件下，该如何做出选择呢？假设某一般纳税人当期销售收入一定，则销项税额也一定，设为 R，当期除购进的固定资产外其他进项税额也一定，设为 I，从一般纳税人购进的固定资产含税售价为 A，从小规模纳税人购进的固定资产含税 售 价 为 B ， 则 我 们 可 以 得 到 二 者 税 负 相 同 时 的 等 式 ， 即 R-I-A 17%/（1+17%）=R-I-B3%/（1+3%）。简化后，得到 5A=B，即当 A 大于 1/5B 时从一般纳税人处购进固定资产更划算，当 A 小于 1/5B 时则从小规模纳税人处购进更划算，当 A 等于

4、 1/5B 时，则无论从一般纳税人处购进，还是从小规模纳税人处购进，增值税税负是相等的。可这里的筹划仅仅考虑了增值税税负，没考虑其他税负水平。比如固定资产采购价格会影响到资产的计税基础，进而影响到未来缴纳的企业所得税。所以，即使是单讲税收筹划，我们也应综合考虑各种税种对公司利益的影响。所以，多数情况下，考虑到价格水平、商品质量、商业信誉、售后服务等，还是从一般纳税人处购买固定资产更划算一些。 增值税特殊经营行为税务筹划研究增值税作为一种流转税具有税负转嫁特性，当市场上供应弹性无限大而需求弹性无限小时，增值税税负全部由消费者承担；当需求弹性无限大而供给完全无弹性时，增值税税负则全部由生产经营者承

5、担。税法明确规定增值税的征税范围为销售或进口的货物和提供的加工、修理修配劳务，同时也对实务中属于增值税征税范围的某些特殊项目或行为做出规定。其中，特殊行为包括兼营销售行为、混合销售行为和视同销售行为。一、几种特殊经营行为的税收界定（一）兼营销售行为兼营在我国不仅仅是指同时经营增值税不同适用税率项目，同时经营增值税应税、免税、减税项目，还包括同时经营增值税和营业税项目。兼营营业税项目是指增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务（即营业税规定的各项劳务），且所从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。增值税纳税人应分别核算货物或应税劳务和非

6、应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率缴纳增值税，对非应税劳务的销售额（即营业额）按适用的税率缴纳营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非应税劳务销售额的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并缴纳增值税。（二）混合销售行为一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非增值税应税劳务（营业税应税劳务），则为混合销售行为。混合销售行为涉及增值税与营业税征税范围的划分，其标准是：凡是从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不缴纳增值税。这里所谓“以从事货物的

7、生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人的年货物销售额与非应税劳务营业额合计中，年货物销售额超过 50%，非应税劳务不到 50%。除此之外，税法对混合销售行为又作了特殊规定：从事运输业务的单位和个人，发生销售货物并负责运输所销售货物的混合销售行为，缴纳增值税；生产销售铝合金门窗、玻璃幕墙的企业、企业性单位及个体经营者，其销售铝合金门窗、玻璃幕墙的同时负责安装的，属于混合销售行为，对其取得的应税收入缴纳增值税。因此，混合销售行为是企业的同一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉及营业税的应税劳务，而且提供应税劳务的目的是直接为了销售这批货物而作出的，两者之间是紧密相连的从属关系。它与一般

8、既从事这个税的应税项目，又从事那个税的应税项目，两者之间却没有直接从属关系的兼营行为是完全不同的。混合销售是面向同一购买人的，增值税应税货物和营业税应税劳务是合并定价，不可能分开核算。（三）视同销售行为视同销售行为是指一些货物的转移、使用或无偿转让行为，虽没有取得相关销售收入，但视同正常销售，予以缴纳增值税。单位和个体经营者的下列行为，视同销售货物：将货物交付他人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；将自产、委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者

9、；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。二、兼营行为的税务筹划（一）兼营不同增值税税率兼营不同增值税项目是指增值税纳税人同时经营适用不同增值税税率的货物或者应税劳务，同时经营应税和免税、减税项目，同时经营应税和非应税项目。从事兼营业务的增值税纳税人，必须安排好其增值税税务，才不至于增加税负。一个增值税的一般纳税人可能同时经营适用不同增值税税率的应税项目。如果纳税人是兼营不同税率的货物或者应税劳务的，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，并按不同税率分别计算应纳税额。未分别核算销售额的，从高

10、适用税率。所谓分别核算，主要是指对兼营的不同税率货物或应税劳务在取得收入后，应分别如实作账，各记各的销售额，并按照不同的税率各自计算应纳税额，以避免适用税率混乱，出现少交税款或多交税款的现象。从高适用税率是指本应按 17%或 13%高低不同税率分别计税，但由于未分别核算，则对混合在一起的销售额一律按 17%的高税率计税。例如，某企业属于增值税一般纳税人，2009 年 3 月份的经营收入有机电产品销售额 260 万元，其中农机销售额 80 万元。企业当月可抵扣的进项税额为 40 万元（销售额均为不含税销售额）。1.未分别核算。应纳增值税额=26017%-40 = 4.2（万元）2.分别核算。应纳

11、增值税额=（260-80）17%+8013%-40 = 1（万元）可见，分别核算可以为该企业降低增值税税负 3.2 万元（4.2 - 1）。（二）兼营应税和免税项目一个增值税纳税人可能同时经营应税和免税项目。我国税法规定，纳税人兼营免税、减税项目的，应分别核算免税、减税项目的销售额，未分别核算销售额的，不得免税、减税。所以，当一个企业兼营免税、减税项目时，通过分别核算不同项目销售额可以降低税负。例如，某工业企业为增值税一般纳税人，主要以聚氯乙烯为原材料加工生产塑料盆和农用塑料薄膜。该企业当月的塑料盆含税销售额为 100 万元，塑料薄膜的含税销售额为 60 万元。当月购进聚氯乙烯的增值税专用发票

12、注明价款 50 万元，税款 8.5 万元，要求按税负不能通过提价转嫁进行税务筹划。1. 未 分别 核算 。应 纳 增 值税 额 = （100+60 ） / （ 1+17% ） 17%- 8.5=23.25-8.5=14.75（万元）应纳增值税 额= 100/（ 1+17%）17%-8.5/ （100+60） 100=14.53-5.31=9.22（万元）。分别核算可以为企业降低增值税税负 5.53 万元（14.75-9.22）。三、视同销售的税务筹划对视同销售行为征收增值税的目的在于：保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因该类行为而造成税款抵扣环节的中断；尽量避免因发生该类行为而造成货物销售税收

13、负担不平衡的矛盾，防止以此逃避纳税的现象。视同销售行为中的某些行为由于不是以资金的形式反映出来的，会出现无销售额的现象，因此，税法规定，对于视同销售征税而无销售额的按下列顺序确定销售额：按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；按组成计税价格确定，即组成计税价格=成本（1+成本利润率）。（一）代销与委托代销的税务筹划代销行为是视同销售行为中比较典型的特殊销售行为，代销通常有两种方式：收取手续费方式和视同买断方式，收取手续费方式是受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费，这对受托方来说是一种劳务收入；视同买断方式由委托方和受托方签订协议，委托方按协议

14、价收取所代销的货款，实际售价可由双方在协议中明确规定，也可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有，这种销售仍是代销，委托方只是将商品交给受托方代销，并不是按协议价卖给受托方。因此，明确了企业的代销方式，有助于合理选择对企业有利的代销方式，达到税务筹划的目的。例如，A 企业为一般纳税人生产企业，B 企业为一般纳税人商业企业，A 企业欲同 B 企业签订一项代销协议，由 A 企业委托 B 企业代销产品，不论采取何种销售方式，A 企业的产品在市场上以每件 0.1 万元的价格销售。代销协议方案有两个：一是采取代销手续费方式，B 企业以每件 0.1 万元的价格对外销售 A 企业的产品，根据代

15、销数量，向 A 企业收取 20%的代销手续费，即 B 企业每代销一件 A企业的产品，收取 0.02 万元手续费，支付给 A 企业 0.08 万元；二是采取视同买断方式，B 企业每售出一件产品，A 企业按 0.08 万元的协议价收取货款，B 企业在市场上仍要以每件 0.1 万元的价格销售 A 企业的产品，实际售价与协议之间的差额，即每件 0.02 万元归 B 企业所有。假定到年末，A 企业的进项税额为 12 万元，B 企业售出该产品 1000 件。A、B 企业应当采取哪一种方案较为适合？方案 1：A 企业应纳增值税额=1 0000.117%-12=5（万元）。B 企业应纳增值税额=1 00017

16、%-1 00017%=0。B 企业应纳营业税额=1 0000.025%=1（万元）。 A 企业与 B 企业应纳税流转税额合计为 6 万元（5+1）。方案 2：0.0817%-12=1.6（万元）。17%=3.4（万元）。A 企业与 B 企业的应纳流转税额合计 5 万元（1.6+3.4）。方案 2 与方案 1 相比：A 企业应纳增值税额减少 3.4 万元（5-1.6），B 企业应纳流转税额增加 2.4 万元（3.4-1），A 企业与 B 企业应纳流转税额合计减少 1 万元。因此，作为 A 企业而言应当选择方案 2，作为 B 企业而言应当选择方案 1；作为 A、B 企业的共同利益而言应当选择方案

17、2。在实际运用时，视同买断代销方式会受到一些限制：首先，采取这种方式的优越性只能在双方都是一般纳税人的前提下才能得到体现，如果一方为小规模纳税人，则受托方的进项税额不能抵扣，就不宜采取这种方式。其次，节约的税额在双方之间如何分配可能会影响到该种方式的选择。从上面的分析可以看出，与采取收取手续费方式相比，在买断方式下，双 方虽然共节约税款 1 万元，但 A 企业节约 3.4 万元，B 企业要多缴 2.4 万元。所以 A 企业如何分配节约的 3.4 万元，可能会影响 B 企业选择这种方式的积极性。A 企业可以考虑首先要全额弥补 B 企业多缴的 2.4 万元，剩余的 1 万元也要让利给 B 企业一部

18、分，这样才可以鼓励受托方选择适合双方的代销方式。（二）行政区划变更的税务筹划我国增值税暂行条例实施细则规定，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，移送环节视同销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。这一视同销售的规定，是以县（市）区划为界限的，因此，统一核算的机构间的货物调拨就有税务筹划的可能。随着一些地区经济的发展，地区的行政级别往往被提升，比较普遍的是县改市、县改区、县级市升格为地级市等。有时，相邻两个地区会发生行政区划的合并或分立，从而导致行政区划的变更。行政区划的变动便为增值税的税务筹划提供了空间。 例如，B 县的甲企业是一家饮料企业（一般纳税人

19、），其产品主要通过甲企业在 A 市的各个区设立的统一核算的分支机构销售，预计销售成本为 200 万元，进项税额为 25 万元，企业销售总额为 300 万元，各分支机构的市场销售总额为 350万元，后经批准 A 市将邻近地区的 B 县划入其管辖范围，并将 B 县升格为 A 市的B 区。B 县行政区划的变更对甲企业的增值税税负有多大的影响？1.B 县在划入 A 市前：应纳增值税额=30017%-25+3503%=36.5（万元）。因为甲企业调拨给 A 市的各分支机构的饮料，尽管未销售，还在分支机构，但都要作销售处理。同时由于其分支机构不是一般纳税人，进项税额不能抵扣，要按3%的征收率缴纳增值税（2

20、009 年增值税转型后，小规模纳税的征收率统一为 3%），便形成了“双重”征税。2.B 县在划入 A 市后：随着行政区划的调整，B 县变成 A 市的 B 区，甲企业和其分支机构处在同一市内，甲企业调拨给分支机构的货物不属视同销售，分支机构不用“双重”纳税，甲企业将所有产品交由分支机构出售，保证了较好的利润。应纳增值税额=35017%-25=34.5（万元）。从上面分析可以看出，企业运用行政区划的变动，合理设置关联机构，从而降低增值税税负 2 万元（36.5-34.5）。纳税人应当注意的是：虽然增值税暂行条例实施细则规定的机构间移送货物视同销售，以县（市）为界限，但各地在执行中对县（市）范围的规

21、定是有区别的，如有的直辖市规定在全市范围内移送货物，都不作为视同销售，没有县、区的区别。消费型增值税十个纳税筹划点一、用选择纳税人身份进行纳税筹划还是否可行？增值税纳税人可分为一般纳税人和小规模纳税人。增值税转型前企业为了减轻增值税税负，需要综合考虑各种因素，从而决定在一般纳税人和小规模纳税人之间做出选择。新增值税暂行条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至 3%，那么，在这种情况下是否还可以利用选择纳税人身份来进行纳税筹划呢？例 1：盛装制造公司属于生产企业，全年应纳增值税的销售额为 270 万元，会计制度比较健全，属于一般纳税人，适合税率为 17%.但是该企业在生产

22、过程中，准予从销项税额中抵扣的进项税额很少，只有销项税额的 10%，作为一般纳税人的税负远远大于小规模纳税人。目前企业有两个纳税筹划方案可供选择：方案一是继续以一般纳税人的身份存在；方案二是将企业一分为二，以两个小规模纳税人身份存在。在方案一的情况下，企业销项税额为 27017%45.9（万元），进项税额为45.910%4.59（万元）。应缴纳增值税为：45.94.5941.31（万元）。在方案二的情况下，可以将该企业按照生产和销售两个环节分设为甲乙两个独立核算的企业，甲企业为生产企业，年销售额为 90 万元，乙企业为销售企业，批发零售兼营，年销售额为 180 万元。两个企业符合小规模纳税人的

23、条件，可以按照小规模纳税人的征收率征税。甲企业应纳增值税 903%2.7（万元），乙企业应纳增值税 1803%5.4（万元），合计 8.1 万元。可见，选择小规模纳税人对企业比较有利，利用选择纳税人身份进行纳税筹划仍然是可行的。二、对不同供应商做出选择，可以降低增值税税负吗增值税一般纳税人可以开具增值税专用发票，而小规模纳税人不能开具增值税专用发票，这不仅影响到企业自身的纳税金额，同时对其产品的使用者也会产生税负的影响。由此对不同纳税人身份的供货人的选择，也会影响增值税税负。例 2：环宇机器制造企业属于一般纳税人，使用的原材料有两种进货渠道：方案一：从一般纳税人处进货，价格为每件 12 元，可

24、以开具增值税专用发票；方案二：从小规模纳税人处进货，价格为每件 9 元，不能开具增值税专用发票。该企业 2009 年度总共需要此种原材料 15 万件。进货总价款1215180 万元），进项税额为 18017%30.6 万元），进货成本为 18030.6149.4（万元）。进货总价款即为进货成本，即 915135（万元）。可见，应该选择小规模纳税人作为供应商。三、增值税转型后，以前的税收优惠政策是否还可利用增值税转型本身不会对以前的税收优惠政策产生影响。但是，企业应该关注国务院及财政、税务主管部门可能会对相关税收优惠政策进行的调整，或者废除相关的优惠政策，或者重新出台一些新的优惠政策。这里需要注

25、意的是，如果纳税人既从事普通应税项目，又兼营免税项目或者减税项目，为了正确计算应纳税额，必须分别核算，如果不分别核算，就无法享受减免税优惠。四、企业运输费用如何进行纳税筹划在生产经营过程中，有条件的企业可以选择自己购买车辆运输货物，也可以选择成立专门的运输公司来完成运输。增值税转型前，企业购买车辆属于固定资产投资，其中包含的增值税不能抵扣，因此，企业往往通过单独成立运输子公司，通过抵扣相关税款来进行纳税筹划。增值税转型后，同样情况下，企业运输费用的纳税筹划是否有所改变呢？例 3：某公司每月都有大量的运输任务，经过相关测算，如果公司自行购买车辆，则购车成本为 164 万元，增值税进项税额为 27

26、.88 万元，每月需要耗费的燃油、配件和发生的修理费用总计 5000 元，支付司机工资 18000 元。分析如下：不成立子公司，由企业自行运输。根据现行增值税政策，该企业购买设备的 164 万元作为固定资产，按照 4 年计提折旧，假设车辆净残值为 0.企业纳税情况如下：1车辆每月折旧费164000041234167（元） 2每月可以抵扣的增值税进项税额278800125808（元）3累计运输成本34167500018000580851359（元）假设成立专门负责运输的子公司，且子公司各项费用开支和上述情况基本相同，总公司向子公司每月支付 75000 元运输费用，基本符合市场正常交易原则。企业纳

27、税情况如下：1子公司运输成本341675000180005808750003.3%53834 元）2母公司抵扣税款750007%5250（元）3.集团公司支付运输成本53834525048584（元）由上述分析可见，方案二的运输成本比方案一节约了 2775（5135948584）元，这主要是子公司运输收入所缴纳的营业税和母公司运输费允许抵扣税款之间的差额。因此，运输费用的纳税筹划不会因为实行消费型增值税而改变。五、实行商业折扣销售的情况下如何进行纳税筹划根据我国增值税法规定，如果销货方的销售额和折扣额在同一发票上分别注明的，可以按照折扣后的销售额征收增值税；如果折扣额另开发票，不论在财务上如何

28、处理，均不得从销售额中扣除。所以，企业只有充分利用开具同一发票可以按折扣额纳税的政策，才能达到节约税款的效果。在这一点上，消费型增值税和生产型增值税是一致的。六、实行现金折扣销售的情况下如何进行纳税筹划现金折扣是发生在企业销售货物以后，本身不属于销售行为，而是一种融资行为，因此，现金折扣不得从销售额中扣除，企业应该按照全部销售额计算和缴纳增值税。但是，从企业税负角度考虑，商业折扣方式优于现金折扣，如果企业面对的是一个资金信用比较好的用户，货款收回的把握比较大，那么企业可以通过修改合同，将现金折扣改为商业折扣，并把销售额和折扣额分别写在同一张发票上，这样，企业就可以获得和商业折扣下同样的纳税筹划效益。例 4：某公司和一个信誉很好的客户签订了 10 万元的供货合同，合同规定付款期限是 30 天，付款条件是 320，现在有两个方案可以选择：方案一，按照常规处理，在发票上注明付款条件；方案二，企业主动压低价格，将合同金额定为9.7 万元，同时在合同中约定，超过 20 天付款加收 3000 元滞纳金。在方案一的情况下，企业需要按照 10 万元的销售额计算和缴纳增值税 17000元。在方案二的情况下，企业可以将上面所谈到的折扣额和销售额同时开在一张发票上，使得企业可以按照折扣后的销售额计算销项