内部控制的国内外研究现状分析Word下载.docx

1、 这也反映了研究不仅要具有前沿 性,更要有现实意义。2. 从论述内部控制的角度来看,总体上可以分为理论研究和应用研究。一般有以下几个角度 的探讨:（1内部控制的概念的探讨。 （3内部控制与公司治理的关系。 （3在应用研究方面, 主要是内部控制制度的建设 。 由于关于内部控制的文章比较多, 本文首先选择会计类国家级 核心期刊 会计研究 上涉及内部控制的文章进行综述, 还有一部分文章取自 会计之友 、 财会通讯等会计类核心期刊。论述的方面也主要是按照上述 （二 中的分类进行阐述。 二、对国外内部控制的介绍和借鉴由于美国具有较为成熟的资本市场和法律规范,所以在其资本市场上出现的问题以及 所出台的解决

2、措施也对我们有很有意义的指导作用, 所以在我国文献方面介绍这部分的内容 也较多。 特别是 SOX 法案颁布以来, 就有不少对其的介绍、 研究的文章。 比如, 美国 SOA404条款执行成本的研究, 认为 SOA404条款提高了通过证券市场募集资金的成本, 董事会结构 改变增加成本支出,运转效率下降 , 影响公司竞争力。 （黄京菁, 2005虽然他是对美国社 会环境下, 对 SOA404的研究, 但其中的思想对我国内部控制政策制订也有启发作用。 COSO 报告下的内部控制新发展 从中航油事件看企业风险管理（李若山,徐明磊 ,2005也是 用美国关于内部控制理论、 实务的最新发展来解释中航油内部控

3、制失败的案例, 还有伊利股 份、创维数码、四川长虹等失败案例或重大事件,认真学习 ERM 框架中的所有内容 , 并将 其与企业经济业务紧密结合起来 , 我们认为对我国企业内部控制制度的重新调整 , 有一定借鉴 意义 , 也为我们在当前环境下如何建立起一套适合中国国情的内部控制措施 , 提供了一个新的 理论基础。另外,在会计研究期刊上,还有一些财政部以考察团形式对国外不同特点的国家 内部控制进行考察、 分析。 不同国家国情, 不同内部控制制度和实践也将给我国内部控制制 度的建立给予启示。 如:美国内部控制信息披露的发展及其借鉴, 英国和法国企业内部控制 考察报告, 英美上市公司内控信息披露制度对

4、我国的启示, 美国会计国际趋同、 注册会计师监管和内部控制考察报告等。三、国内内部控制的理论探讨1. 内部控制的概念探讨国外内部控制理论发展经过了内部牵制、内部控制制度、内部控制结构、内部控制整 体框架和企业风险管理框架五个阶段 。 国内在对内部控制文献介绍时也主要是以引入内部控 制在西方的发展历史和权威机构对内部控制的定义来进行讨论。比如内部会计与管理控制、 内部控制结构和内部控制成分三种提法（朱荣恩, 2001 ,就分别对应美国的二因素法、结 构三分法和 COSO 报告,当然我国也具有中国特色的地方就是根据国情需要对会计控制和 对内部控制实质的探讨。在中国较早期的文献中对内部控制概念的讨论

5、较多,且先是主要以会计控制为讨论对 象的。 广义的会计控制既包括 “ 会计控制 ”, 也包括 “ 对会计的控制 ” 。 “ 会计控制 ” 是指通过会计 工作和利用会计信息对企业生产经营活动所进行的指挥、调节、约束和促进等活动 , 以使企 业实现效益最大化的目标;所谓 “ 对会计的控制 ” 则是指对会计工作及其质量所进行的控制 , 这是对控制者所进行的一种再控制。 （阎达五,宋建波 ,2000这种定义主要还是在会计概念 和功能的基础上来认识控制, 把控制的方法和途径局限在会计这个领域, 这也主要基于我国 对内部控制的应用,主要还是会计内部控制。再比如从实质上来看 , 用契约理论解释,企业 是一系

6、列契约的组合 , 是个人之间交易产权的一种方式。就契约本身而言 , 企业与市场的区别 主要在于契约的完备性程度不同。所以 , 企业的存在有其必然性 , 这种不完备性也就视为减少 交易成本收益的一种代价或成本。 为了在取得低交易成本收益的同时弥补企业契约的不完备 性 , 就需要在企业内部存在一个控制机制 , 来弥补企业契约的不完备性 , 以保证企业的正常运 作和发展。 （刘明辉, 张宜霞 2002 可见我国学者也在使用实践和理论来深化对内部控制的 理解。2. 内部控制与公司治理的关系在内部控制的文章中,以委托代理理论、外部性理论、风险管理理论、权力配置理论 等为基础 , 研究如何将内部控制与公司

7、治理结合起来,对内部控制和公司治理关系探讨的文 章非常之多, 因为内部控制是在一个企业中实施的, 他的实施环境自然就是公司的治理情况, 但是就是说公司治理就是内部控制的环境因素吗?学者对这个问题还持有不同的看法。 本人 认为, 根据所引文献, 研究者对两者关系也有一个逐渐认识的过程。 从开始的只是描述联系 的模糊界定到后来的界定边界和分析相互作用, 也见证了研究者们认识的逐渐成熟。 本人认 为有下面几个有代表性的阶段、观点。认为内部会计控制是解决委托代理问题的解决方法, 对于出资者 （企业所有者 , 他希 望通过经营获利使资产增值, 实现企业价值最大化, 但是他却不能直接进行管理和经营, 只

8、能通过会计手段间接地进行控制。 而会计控制是以一定的市场经济博弈规则来约束和规范企 业行为的, 这个博弈规则就是市场经济参与者共同遵守和不断创新的委托代理合约。 出资者 对经营者的控制, 主要是建立激励与约束机制, 借助于这一机制来引导经营者行为是现代企 业会计控制的主要方法。 并提出广义的会计内部控制制度原则, 要结合企业内部与外部的会 计环境。 （冯培根, 2000我觉得应该是没有把公司治理与内部控制严格加以分析、区分, 只是点出了他们之间不可忽视的联系和作用, 即用内部会计控制来加强公司治理, 但却没有 明确给出两者的区别是什么。公司治理是源头 （高层组织结构源于公司治理 , 内部控制是

9、中间机制 , 执行层组织结构 则是末端 , 三者之间有两个交叉区域 , 公司治理结构变革追求治理效率 , 组织结构变革追求经 营效率 , 这些变革共同推动了内部控制演进的根本原因。 （程新生, 2004这个论述就不仅仅 局限与公司治理与内部控制有关系, 而是界定了他们的范围、 区别和联系, 又更走深了一步。 或者把这种观点叫做 “ 环境论 ” ,持有这种观点的学者还包括 （阎达五、杨有红 , 2001 、刘明辉、张宜霞 （2002、张安明 （2002。公司治理结构和内部控制是相互链接或关联的, 主要表现在目标上具有的衔接性, 内部 控制的目标是公司治理结构目标的进一步延伸和具体化。 公司治理结

10、构所追求的公平和效率 目标 , 是建立在内部控制的目标即信息真实、资产安全和效益提高基础上的。内容也关联。 在公司治理结构三种权力的实施过程中 , 除了监督权主要由股东、监事会行使而独立于企业 的业务系统外 , 决策权和执行权都要落实到具体的部门、岗位和个人 , 并通过内部控制制度 加以规范和管理。上述可知 , 公司治理结构和内部控制 , 既有不同点 , 也有相同点 , 既有分离区 域 , 也有交叉领域。 并认为:“ 嵌合 ” 更能准确地描述公司治理结构和内部控制的相互关系。 （李 连华, 2005 这种观点可以说是在前面环境论的基础上, 更突出了内部控制与公司治理之间 相互作用、相互依赖、相

11、互包含的关系。3. 国内内部控制的制度建设探讨这几年在我国在内部控制制度建设上有一些比较显著的进展 , 如会计法 中规定, 要求 “ 各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度 ”, 并把这一规定作为单位负责人必须 承担的会计法律责任之一。财政部在 2001年2006年先后颁布了内部会计控制规范 的 “ 基本规范 ” 、 “ 货币资金 ” 、 “ 采购与付款 ” 、 “ 销售与收款 ” 、 “ 成本费用 ” 、 “ 工程项目 ” 、 “ 固 定资产 ” 、 “ 存货 ” 、 “ 筹资 ” 、 “ 对外投资 ” 、 “ 担保 ” 等一系列用于指导开展内部控制建设的规 范性文件。 内部会计控制规范

12、的制定背景、总体思路、形成过程和主要内容 , 并就内部控 制与内部会计控制的关系、 内部会计控制规范与其他相关会计法规的关系、 内部会计控制规 范的试行等问题都有研究。 但是对比美国还存在没有理论框架支撑、 控制方法单一、 层次还 比较低的不足。此外,除了在内部控制制度。目前我国证监会在强制要求上市公司披露内部控制信息 方面,只局限于商业银行、证券公司和保险公司等金融类上市公司 , 要么局限在招股说明书 中披露。 针对普通上市公司而言 , 年度报告的披露 , 虽然规定 “ 上市公司监事会应就公司内控制 度是否完善 ” 发表独立意见 , 但是该披露要求仅仅限于 “ 是否建立完善的内部控制制度 ”

13、, 并未 要求公司披露内部控制的详细信息以及监事会的具体评价意见;对于年报摘要 , 更是允许公 司监事会在认为企业已建立完善的内控制度时免于披露。 一般上市公司在年度报告中披露内 部控制信息仍处于自愿披露阶段。我国内部控制的法制化建设进程较为缓慢 , 对内部控制的 重视程度相比国外尚存较大差距。 就目前的内部控制相关政策中, 对于有关内部控制信息披 露的法规性要求 , 我国至今尚未出台具有操作性的强制性文件。对比美国更具强制性和规范 性的披露制度,我国要财务报告内部控制信息披露作为定期报告的重要内容 , 建议随同年度 报告一起披露, 增强他的强制性, 财务报告内部控制报告宜采取相对固定的格式,

14、 要研究探 讨应该予以披露的内容 还要统一财务报告内部控制评价和审核的标准。2006年 7月 15日 , 我国企业内部控制标准委员会正式成立 , 历时几年的讨论,新的内部 控制规范标准也已出台并于 2009年 7月 1日正式实施,这标志着我国内部控制的制度化建 设又向前迈进了一步,也必将引起学术界和理论的一轮新的讨论和实践。参考文献:1李若山徐明磊 :2005. COSO 报告下的内部控制新发展 从中航油事件看企业风险管理 . 会 计研究 ,22李连华聂海涛 :2007.我国内部控制研究的思想主线及其演变 :19852005. 会计研究 ,3 3程新生 :2004.公司治理、内部控制、组织结构

15、互动关系研究 . 会计研究 ,44李心合 :2007.内部控制 :从财务报告导向到价值创造导向 . 会计研究 ,45林钟高郑军 :2007.基于契约视角的企业内部控制研究 . 会计研究 ,106阎达五宋建波 :2000. 双元控制主体构架下现代企业会计控制的新思考 . 会计研究 ,3 7谢志华 :2007. 内部控制、公司治理、风险管理 :关系与整合 . 会计研究 ,108李连华 .2002. 股权配置中心论 :完善公司治理结构的新思路 . 会计研究 ,109冯培根 :2000. 会计控制的委托代理分析 . 会计研究 ,1110刘明辉张宜霞 :2002. 内部控制的经济学思考 . 会计研究,

16、811刘造林,董明. 2009中关内部控制发展及比较研党 J.财会通讯, , 312郑君国. 2009中荧内部控制规范比较研究 J.中国农业会计 62. 内部控制的国内外研究现状分析一、内部控制理论国外研究状况分析内部控制概念的提出至今已有五十多年历史。 内部控制 , 是在内部牵制的基础上 , 由企 业管理人员在经营管理实践中创造 , 并经审计人员理论总结而逐步完善的自我监督和自行 调整体系。 在其漫长的产生和发展过程中 , 大体经历了萌芽期、 发展期和成熟期三个历史阶 段 , 即内部控制、内部控制结构和内部控制整体框架三个阶段。从 1949 年美国会计师协会 （AICPA 的审计程序委员会在

17、 内部控制 : 一种协调制度要 素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性的报告中 , 首次对内部控制作了定义。内部 控制在 50 年时间内分为三个发展阶段 , 第一阶段到第二阶段经历近 40 年 , 而第二阶段到 第三阶段只有 5 年时间。内部控制之所以有这么快的发展速度 , 除企业内部管理自身因素 外 , 外部尤其是政府的推动亦是关键因素。在美国 20 世纪 70 年代到 80 年代 , 政府通过 一系列措施推动内部控制的实施。 80 年代一些舞弊性财务报告和企业“突发”破产事件导 致美国国会一些议员对财务报告制度的恰当性提出了疑问 , 尤其是上市公司内部控制的恰当 性 , 由此成立 Tre

18、adway 委员会 （ 即反对虚假财务报告委员会 ,并发表了著名的 COSO 报 告。 20 世纪 80 年代证券交易管理委员会 （ SEC 也对内部控制产生一定的影响。 SEC 在 1980 年的 S X 规则 303 条款中要求上市公司披露 “管理当局讨论和分析 （ MD&A ” 的信息。 MD&A 要求揭示上市公司财务和经营相关的当前和未来的流动性和其它情况 , 所以要求向公众提 供更多未来经管责任的情况 , 包括内部控制等内容。 “安然”事件发生后 , 美国国会于 2002年 7 月通过萨班斯奥克斯利法案 （ Sarbanes-Oxley Act , 强化了一系列控制措施 , 如完全由

19、独立董事组成的审计委员会对财务报告、内部控制检查等。COSO 报告指出:内部控制是一个过程 , 受企业董事会、管理当局和其他员工影响 , 旨 在保证财务报告的可靠性、 经营的效果和效率以及现行法规的遵循。 它认为内部控制整体架 构主要由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五项要素构成。 COSO 报告首 次把内部控制从原来的平面结构发展为立体框架模式 , 代表着国际上在内部控制方面的最 高研究水平。 此后发布的其他一些有关内部控制的报告 （ 如加拿大的 COSO, 英国的 Cadbury, 南非的 King, 法国的 Vienot 等等 均以 COSO 的报告为模本。我国的内部会计控

20、制规范 和巴塞尔银行监管委员会的 银行组织的内部控制系统框架 也是以 COSO 的报告为基础的。 但我国大部分企业管理层甚至许多内审人员对内部控制的内涵与外延的理解还停留在内部 牵制的第一阶段 , 认为内部控制就是“职责分工、岗位分离、授权授信、内部审计等” , 与 国际水平还有相当的差距。根据 COSO 报告 , 内部控制应理解为 : “ 由管理当局设计 （ devised , 董事会核准 , 董事会、 管理当局和其他员工共同实施 （ maintained 的 , 旨在为实现组织目标提供合理保 证的一个过程 （ pro cess ” 。 可见 , 内部控制是为了达到目的的一个过程 , 但它本

21、身不是 目的 ; 它帮助实现的是多种既互相区分而又紧密联系和相互重叠的目标 ; 它由人实施并影 响着人们的行为 , 组织内的所有人员对内控都有相应的责任 ; 而且内部控制为企业管理层 只能提供合理的保证 , 而不是绝对的保证。二、内部控制理论国内研究状况分析我国的内部控制管理仍以政府为主导 , 通过政府颁布的法规从外部要求企业进行内部控 制规范。已制定并实施内部控制制度相关的法规或政策为 :1986 年财政部颁发会计基础工作规范 , 其中对内部控制制度作了明确规定 ; 1997 年 1 月中国注册会计师协会实施 独立审计具体准则第 9号内部控制与审计风险 , 以 便于会计师事务所评估审计风险

22、, 提高审计效率 , 保证执业质量 ;1997 年 1 月国家审计署 实施中华人民共和国国家审计基本准则 , 其中将对内控制度的测试当作“作业准则” 予以规定 ; 1999 年全国人民代表大会通过新 会计法 , 将内控制度当作保障会计消息 “真 实和完整”的基本手段之一 ; 2000 年 11 月证监会发布公开发行证券公司消息披露编报 规则 ,要求公开发行证券的商业银行、 保险公司 , 证券公司应建立健全内部控制制度 , 在 招股说明书中专设一部分 , 用来说其内控制度的完整性、合理性和有效性 ; 2001 年 6 月财 政部发布 内部会计控制基本规范 （ 试行 和 内部会计控制规范货币资金

23、（ 试 行 。由此看出 , 我国在正式法规中最早使用内控的为 1986 年财政部颁发的 会计基础工作 规范 。该规范只提到内部会计控制 , 并定义为“单位为了提高会计信息质量 , 保护资产的 安全、完整 , 确保有关法律法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、 措施和程序” 。该定义被以后财政部发布的其它内控文件以及会计法所使用 , 而在这些 文件及会计法中基本将内部会计控制作为会计监督的一部分。中注协对内部控制的定义比较宽泛 , 在 1997年实施的 独立审计具体准则第 9 号 内部控制与审计风险 中称内部控制为 “被审计单位为了保证业务活动的有效进行 , 保护资 产的安全和

24、完全 , 防止、发现、纠正错误与舞弊 , 保证会计资料的真实、合法 , 完整而制定 和实施的政策与程序” , “包括控制环境、 会计制度和控制程序” 。 这是从审计角度定义的 , 应用了 AICPA 在 1988 年提出的内控定义。证监会、 国家审计署、 中组部、 中纪委等部门的内容控制概念与上述两种大同小异 : 证 监会主要防范上市公司及金融、保险机构的会计信息失真 ; 国家审计署主要防范政府机关和 国有事业单位资产流失和信息失真 ; 中纪委和中组部主要防范领导干部贪污腐败等方面。 财 政部于 2001 年 6 月 22 日颁布的内部会计控制规范基本规范 （ 试行 和内部会 计控制规范货币资

25、金 （ 试行 , 有如下特点 :第一 , 以单位 （ 企业 自身为出发点。 内部会计控制规范出台以前的相关法规 , 其对企 业内部控制要求基本上是从其行业相关角度 , 而非从企业自身角度出发。 独立审计具体准 则第 9 号内部控制和审计风险是从制度基础审计的角度来要求对企业的内部控制进 行评价。中国证监会关于上市公司做好各项资产减值准备等有关事项的通知 与公开 发行证券公司信息披露编报规则等法规是从信息披露的角度来对企业的内部控制予以要 求。 而 内部会计控制规范 是从企业自身的角度 , 即从加强企业管理 , 完善单位内部会计 控制 , 改进企业经营方式的角度为出发点来要求。从内部控制的产生来

26、看 , 它是由企业管理 人员在经营管理实践中产生并在实践中完成其主体内容构造的。第二 , 目标定位明确具体。 控制目标的定位是内部控制存在及存在形式的根本所在 , 也是建 立内部控制框架体系以及进行内部控制设计、 评价和考核的原则指导与参照。 在我国提出 内 部会计控制规范之前 , 独立审计具体准则第 9 号内部控制和审计风险将内部控 制定义为 : 是指被审计单位为了保证业务活动约有效进行 , 保护资产的安全和完整 , 防止、 发现、 纠正错误与舞弊 , 保证会计资料的真实、 合法、 完整而制定和实施的政策与程序。 内 部控制包括控制环境、 会计系统和控制程序。 审计准则对要求进行评价的内部控

27、制的限定处 于内部控制理论发展的内部控制结构阶段。 COS0委员会在其报告中对内部控制的目标定位 为 : 为保证财务报告的可靠性、经营的效率效果以及现行法规的遵循性。 COS0 委员会报告 对内部控制的目标包括的范围更为宽泛 , 尤其是取得经营的效率效果 , 企业达到这一目标需涉及与此有关的社会的各个方面, 特别是与企业经营有关的社会文化等 “软环境” 同时 , 也涉及到确定经营效果的考核和经营业绩的评价指标体系问题。 第三, 基本构成直接以内容而非要素形式存在。COS0 报告中关于内部控制的内容构成是要 素式的, 由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等五大要素组成。 内部会 计控

28、制规范 的构成并未以要素的形式存在, 而是直接列出了内部控制的内容, 这些内容包 括: 货币资金、实物资产、对外投资、工程项目、采购与付款、筹资、销售与收款、成本、 费用、担保等经济业务的会计控制, 并且每一条款都将制定相应的具体规范。 内部会计控 制规范基本规范 突出部分是强调了建立风险控制系统, 强化风险管理, 确保单位各项 业务活动的健康运行, 对风险控制系统的建立作为独立的内部控制的条款加以强调。 这与我 国当前企业在运转过程中忽视风险控制, 造成巨大隐患甚至损失有关, 适合当前的现实需 要, 能够在很大程度上促进国有企业的改革和公司治理结构的完善。 第四, 内部控制条款有利于以业务循环进行设置。企业内部控制的设置, 需要考虑企业自 身的经营特点来进行, 同时应当兼顾可操作性和控制成本的合理性。 内部会计控制基 本规范 要求:“内部会计控制应当涵盖单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位, 并应针对业务处理过程中的关键控制点, 落实到决策、执行、监督、反馈等各个环节” 。而 内部会计控制规范货币资金（ 试行 作为内部控制规范的具体规范, 依照其规定的 相应程序, 可按照业务循环设置相应的流程图式, 在各个环节上设立互相制约的职能岗位, 确定其中的关键控制点来进行内部控制。