注会会计第12讲金融工具3Word格式.docx

1、该因素应当仅限于市场参与者对该金融工具定价时将予考虑的因素，包括时间等。二、金融资产的后续计量（一）金融资产后续计量原则金融资产的后续计量与金融资产的分类密切相关。企业应当对不同类别的金融资产，分别以摊余成本、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益或以公允价值计量且其变动计入当期损益进行后续计量。需要注意的是，企业在对金融资产进行后续计量时，如果一项金融工具以前被确认为一项金融资产并以公允价值计量，而现在它的公允价值低于零，企业应将其确认为一项负债。但对于主合同为资产的混合合同，即使整体公允价值可能低于零，企业应当始终将混合合同整体作为一项金融资产进行分类和计量。（二）以摊余成本计量的金融资产

2、的会计处理1.实际利率实际利率法，是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。实际利率，是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额（不考虑减值）或该金融负债摊余成本所使用的利率。经信用调整的实际利率，是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本的利率。2.摊余成本金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整确定：（1）扣除已偿还的本金。（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额

3、。（3）扣除计提的累计信用减值准备（仅适用于金融资产）如何理解“加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额”，见下图。企业与交易对手方修改或重新议定合同，未导致金融资产终止确认，但导致合同现金流量发生变化的，或者企业修正了对合同现金流量的估计的，应当重新计算该金融资产的账面余额，并将相关利得或损失计入当期损益。重新计算的该金融资产的账面余额，应当根据将重新议定或修改的合同现金流量按金融资产的原实际利率（或者购买或源生的已发生信用减值的金融资产应按经信用调整的实际利率）折现的现值确定。对于修改或重新议定合同所产生的所有成本或费用，企业应当调整修改后的金

4、融资产账面价值并在修改后金融资产的剩余期限内推销。以摊余成本计量且不属于任何套期关系的金融资产所产生的利得或损失，应当在终止确认、重分类、按照实际利率法摊销或确认减值时，计入当期损益。3.会计处理（1）债权投资的初始计量借：债权投资成本（面值）利息调整（差额，也可能在贷方）应收利息（实际支付的款项中包含的利息）贷：银行存款等（2）债权投资的后续计量应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）债权投资应计利息（到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息）投资收益（债权投资期初账面余额或期初摊余成本乘以实际利率或经信用调整的实际利率计算确定的利息收入）债权投资利息调整（差额，利息调整摊销额，也可能在

5、借方）（3）出售债权投资债权投资损失准备债权投资（成本、利息调整、应计利息）投资收益（差额，也可能在借方）【教材例14-18】213年1月1日，甲公司支付价款1000万元（含交易费用）从上海证券交易所购入乙公司同日发行的5年期公司债券12500份，债券票面价值总额为1250万元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59万元），本金在债券到期时一次性偿还。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本

6、计量的金融资产。假定不考虑所得税、减值损失等因素，计算该债券的实际利率r：59（1+r）1+59（1+r）2+59（1+r）3+59（1+r）4+（59+1250）（1+r）5=1000（万元）。采用插值法，可以计算得出r=10%。根据表14-2中的数据，甲公司的有关账务处理如下：表14-2单位：万元年份期初账面余额（A）实际利息收入（B=A10%）现金流入（C）期末账面余额（D=A+B-C）213年1000100104114年104108615年109113616年114*119117年118*1309甲公司的有关账务处理如下（金额单位：元）：（1）213年1月1日，购入乙公司债券。债权投资

7、成本12500000银行存款10000000债权投资利息调整2500000（2）213年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息。应收利息590000债权投资利息调整410000投资收益 1000000银行存款590000（3）214年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息。债权投资利息调整450000投资收益 1040000（4）215年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息。债权投资利息调整500000投资收益 1090000（5）216年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息。债权投资利息调整550000投资收益 114000

8、0（6）217年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、收到债券利息和本金。债权投资利息调整590000（2500000-410000-450000-500000-550000）投资收益 1180000银行存款12500000情形2：假定在215年1月1日，甲公司预计本金的一半（即625万元）将会在该年末收回，而其余的一半本金将于217年末付清。则甲公司应当调整215年初的账面余额，计入当期损益；调整时采用最初确定的实际利率。据此，调整上述表中相关数据后见表14-3所示。表14-3单位：1139*1146845695730*59659*655注：*（625+59）（1+10%）1+30（1+

9、10%）2+（625+30）（1+10%）3=1139万元（四舍五入）*6254.72%=30*万元（四舍五入）*625+30-596=59*（尾数调整）根据上述调整，甲公司的账务处理如下（金额单位：15年1月1日，调整期初账面余额：债权投资利息调整530000（11390000-10860000）投资收益53000015年12月31日，确认实际利息、收回本金等：银行存款 6250000债权投资成本625000016年12月31日，确认实际利息等：应收利息300000债权投资利息调整270000投资收益570000银行存款30000017年12月31日，确认实际利息、收回本金等：债权投资利息调

10、整290000 （2500000-410000-450000-530000-550000-270000）投资收益590000【例题2016年考题改编】资料六审计项目组在审计过程中注意到以下情况:3.A公司于205年1月1日在一级市场上按面值购入每年付息、到期还本的2年期国债10万元，将其作为以摊余成本计量的金融资产核算。A公司于205年末收到该国债利息4000元，将其计入当期损益。205年12月31日，该国债公允价值上升了1万元，A公司因此调增其账面价值，同时确认公允价值变动收益1万元。A公司在申报205年度企业所得税应纳税所得额时，将该国债上述利息收入和公允价值变动收益共计14000元纳入了

11、205年度应纳税所得额。要求：（1）指出A公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见。（2）假定不考虑其他条件，判断是否涉及递延所得税的核算。如果涉及，指出应确认的是递延所得税资产还是递延所得税负债。【答案】（1）存在不当之处。处理意见：应冲回公允价值变动收益1万元，相应调减以摊余成本计量的金融资产的账面价值。以摊余成本计量的金融资产应当以摊余成本进行后续计量（不应当根据公允价值变动调整其账面价值）。（2）不涉及递延所得税的计算。（三）以公允价值进行后续计量的金融资产的会计处理1.对于按照公允价值进行后续计量的金融资产，其公允价值变动形成的利得或损失，除与套期会计有关

12、外，应当按照下列规定处理：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的利得或损失，应当计入当期损益。（2）分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产所产生的所有利得或损失，除减值损失或利得和汇兑损益之外，均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认或被重分类。但是，采用实际利率法计算的该金融资产的利息应当计入当期损益。该金融资产计入各期损益的金额应当与视同其一直按摊余成本计量而计入各期损益的金额相等。该金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入当期损益。（3）指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资，除

13、了获得的股利（属于投资成本收回部分除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。当其终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。2.企业只有在同时符合下列条件时，才能确认股利收入并计入当期损益：（1）企业收取股利的权利已经确立；（2）与股利相关的经济利益很可能流入企业；（3）股利的金额能够可靠计量。3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理核算科目：交易性金融资产（1）企业取得交易性金融资产交易性金融资产成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现

14、金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）（2）持有期间的股利或利息应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利投资持股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）投资收益（3）资产负债表日公允价值变动公允价值上升交易性金融资产公允价值变动公允价值变动损益公允价值下降（4）出售交易性金融资产银行存款（出售净价，即价款扣除手续费）交易性金融资产成本公允价值变动（或借方）4.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）的会计处理其他债权投资（1）企业取得金融资产其他债权投资成本（面值）利息调整（差额，也可能在贷方）若购买的债券为到期一次还本付息债券，则购买价款中包含的利息，记入“其他

15、债权投资应计利息”科目。（2）资产负债表日计算利息其他债权投资应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）投资收益（其他债权投资的期初账面余额或摊余成本乘以实际利率或经信用调整的实际利率计算确定的利息收入）其他债权投资利息调整（差额，也可能在借方）（3）资产负债表日公允价值正常变动其他债权投资公允价值变动其他综合收益其他债权投资公允价值变动（4）出售其他债权投资其他债权投资（账面价值）同时：其他综合收益或相反分录。5.指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（权益工具）的会计处理其他权益工具投资其他权益工具投资成本（公允价值与交易费用之和）（2）资产负债表日公允价值正常

16、变动其他权益工具投资公允价值变动（3）持有期间被投资单位宣告发放现金股利应收股利（4）出售其他权益工具投资其他权益工具投资（账面价值）盈余公积利润分配未分配利润（差额计入留存收益，也可能在借方）盈余公积【教材例14-19】213年1月1日，甲公司支付价款1000万元（含交易费用）从上海证券交易所购入乙公司同日发行的5年期公司债券12500份，债券票面价值总额为1250万元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59万元），本金在债券到期时一次偿还。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回，甲公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以公

17、允价计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。其他资料如下：13年12月31日，乙公司债券的公允价值为1200万元（不含利息）。14年12月31日，乙公司债券的公允价值为1300万元（不含利息）。15年12月31日，乙公司债券的公允价值为1250万元（不含利息）。16年12月31日，乙公司债券的公允价值为1200万元（不含利息）。17年1月20日，通过上海证券交易所出售了乙公司债券12500份，取得价款1260万元。（1+r）-1+59（1+r）-2+59（1+r）-3+59（1+r）-4+（59+1250）（1+r）-5=1000（万元）采用插值法，计算得出r=10%。表14-5单位：日期现金

18、流入（A）（B=期初D已收回的本金（C=A-B）账面余额（D=期初D-C）公允价值（E）公允价值变动额（F=E-D-期初G）公允价值变动累计金额（G=期初G+F）13年1月1日13年12月31日-41120015914年12月31日-4513005521415年12月31日-501250-10016年12月31日113-541190-10410甲公司的有关账务处理如下：13年1月1日，购入乙公司债券：其他债权投资成本125000O0其他债权投资利息调整250000013年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息：其他债权投资利息调整410000投资收益 1000000其他债权投资公允价值变动1590000其他综合收益其他债权投资公允价值变动159000014年12月31日，确认乙公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息：其他债权投资利息调整450000投资收益 1040000应收利息59000