新准则下长期股权投资相关问题探讨Word文档下载推荐.docx

1、第六部分，为本文结论部分。其中，三四五部分为新准则下长期股权投资的相关探讨部分。关键词：长期股权投资，比较，转换，差异AbstractFebruary 15, 2006, the Ministry of Finance issued the new system of corporate accounting standards （hereinafter referred to as the new accounting standards） including the basic criteria and 38 specific criteria and application guidel

2、ines. And January 1, 2007 the first in the implementation of listed companies. So far, Chinas accounting standards have been further improved. It signifies that Chinas accounting standards establish the basic framework of system. Therere great differences between new guidelines in the No. 2, Account

3、ing Standards - long-term equity investment, and the original criteria for regulating the content. These differences are mainly embodied in the investment scope of application of a re-defined, long-term equity investment in the initial measurement and accounting methods, and impairment, greater disc

4、losure and other aspects of amendments to span. These changes also reflect the norms of the dominant position in the new span. This paper is divided into six of the most elaborate long-term equity investments: The first part, gave a brief overview from the concept, produced and classification; The s

5、econd part, the old and new criteria for long-term equity investments were compared from the content, the initial investment cost, and accounting method, and that new guidelines for improvement; Part III, made it under the new guidelines and financial assets to be sold, compared with the difference;

6、 Part IV, examples of the conversion between Cost and The equity method; Part V, discussed the income tax-related issues from five aspects; Part VI, for the conclusions of this paper. Among them, three, four, five parts under the new guidelines for long-term equity investments of the relevant part.K

7、ey words: Long-term equity investment，Comparison，conversion，difference目 录一、长期股权投资的概述 1（一）含义 1（二）产生 1（三）分类 1二、新旧长期股权投资准则的比较 1（一）新旧准则的内容比较 1（二）初始投资成本确定的比较 2（三）核算方法的变化 2（四）新准则的改进 3三、长期股权投资与划分为可供出售金融资产的股权投资的区分 4（一）长期股权投资 4（二）可供出售金融资产 4（三）长期股权投资与可供出售金融资产的主要区别 5（四）长期股权投资和可供出售金融资产的转化 5四、成本法与权益法的转换 5（一）成本法转

8、换为权益法 5（二）权益法转换为成本法 6五、所得税相关问题的探讨 6（一）长期股权投资初始成本与计税基础的差异 6（二）被投资企业实现损益处理的差异 6（三）收到现金股利（或利润）及分配股票股利处理的差异 7（四）期末计提长期股权投资减值准备处理的差异 7（五）长期股权投资处置时的差异 7六、结论 7参考文献 72006年2月，财政部发布了新会计准则，其中在长期股权投资与其他投资的划分、核算方法及方法之间的转换、所得税的处理等方面有了显著变化。下面将针对新会计准则实施后对长期股权投资影响较大的上述几项，结合新会计准则与原会计准则的对比，来进一步研究分析新准则对长期股权投资的各种影响。一、长期

9、股权投资的概述（一）含义长期股权投资是指企业准备长期持有的权益性投资。企业对其他单位的股权投资，通常是为长期持有，以期通过股权投资达到控制被投资单位，或对被投资单位施加重大影响，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险。股权投资通常具有投资大、投资期限长、风险大以及能为企业带来较大的利益等特点。（二）产生在市场经济条件下，企业生产经营日趋多元化，除传统的对原材料投入、加工、销售获取利润外，通常采用投资、收购、兼并、重组等方式拓宽生产经营渠道、提高获利能力，其中，投资是经常发生的。投资是企业为通过分配来增加财富，或为谋取其他利益而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产，即获得收益或实现资本

10、增值向被投资单位投放资金的经济行为。按照不同的投资目的，可以分为交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产、长期股权投资等。长期股权投资只是投资的一种形式，它可以通过企业合并形成，亦可以通过支付现金、发行权益证券、投资者投入、非货币性资产交换、债务重组等企业合并以外的其他方式取得。长期股权投资准则仅规范企业持有的长期权益性投资。（三）分类对投资按照适当标准分类是会计核算的基本要求。新准则明确提出股权投资的具体分类，分为以下四类：1控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益，即对子公司的投资。2投资企业对被投资单他具有共同控制的投资。共同控制，是指按合

11、同约定对某项经济活动所共有的控制，即对合营企业的投资。其实质是通过合同约定建立起来的、合营各方对合营企业共有的控制。3投资企业对被投资单他具有重大影响的投资。重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策，即对联营企业投资。4无控制、无共同控制且重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。二、新旧长期股权投资准则的比较企业会计准则第2号长期股权投资（以下简称“新准则”）在财政部1998年发布，并在2001年修订的企业会计准则投资（以下简称“原准则”）等基础上修订完成的，新准则与原准则相比，主要存在以下方面差异：（一）新旧准则的内容比较在原投

12、资准则中，将投资定义为：企业为通过分配来增加财富，或谋求其他利益，而将其他资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。投资分类中包括短期投资和长期投资，其中，长期投资包括长期债券投资和长期股权投资。在新的准则体系中，将原准则中的短期投资和长期债权投资归入企业会计准则第22号金融工具确认和计量进行规范，将短期投资改称为交易性金融资产和可供出售金融资产；将长期债权投资改称为持有至到期投资。新准则的名称为长期股权投资，将长期股权投资作为一个独立的分支，所规范的范围仅限于长期股权投资，单独形成新的会计准则企业会计准则长期股权投资。长期股权投资准则规范的权益性投资在范围上主要包括四个方面：一是对子公司投资；二

13、是对合营企业投资；三是对联营企业投资；四是企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价或公允价值不能可靠计量的权益性投资。除上述权益性投资以外，企业持有的其他权益性投资及债权性投资，按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定进行处理。（二）初始投资成本确定的比较原准则中规范了初始成本的定义，即取得投资时实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用，但实际支付价款中包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的利息，应作为应收项目单独核算。对于放弃非货币资产、以债务重组而取得的资产以及采用权益法核算时初始成本的确定作出了说明。新准则对支付现金取得

14、、发行权益性证券取得、非货币性资产交换取得、债务重组取得的长期股权投资的初始成本，分别作了相应规定。其中，支付现金、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的长期股权投资仍沿用原准则的表述。对于发行权益性证券取得的长期股权投资属于新增内容，新准则规定应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。新准则还增加了对企业合并形成的长期股权投资的初始投资成本确定问题。同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并中，长期股权投资所确定的初始成本。其中:1同一控制下的企业合并取得的股权投资，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额，

15、作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产，以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。新旧准则之间存在明显差别，原准则以投出资产的账面价值作为初始投资成本，而新准则是以取得被投资方所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本。2非同一控制下的企业合并取得的股权投资，初始投资成本为投资方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债，以及发行的权益性证券的公允价值，即以付出的资产等的公允价值作为初始投资成本。3非企业合并取得长期股权投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下的企业合并取得的股权投资

16、基本一致，也是以付出资产的公允价值作为初始投资成本。新准则中对于采用权益法核算时初始成本的确定,在原准则的基础上作了较大修改。原准则中规范投资企业的初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，作为股权投资差额，按一定期限平均摊销，计入损益。新准则不再确认长期股权投资差额，相应地取消了有关股权投资差额摊销的规定。另外对于投资者投入的长期股权投资的作价有公允性要求。（三）核算方法的变化1成本法与权益法的适用范围原准则规定,投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应采用权益法核算

17、在新准则中，长期股权投资的成本法适用于两种情况:一是对子公司投资，但编制合并财务报表时，应当按照权益法调整。二是对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃的市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。按照权益法核算的长期股权投资主要为两类：对合营企业的投资和对联营企业的投资另外，在新准则中未予规范的长期股权投资（即投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响，但在活跃市场有报价、公允价值能够可靠计量的长期股权投资），适用企业会计准则第22号金融工具确认和计量2.成本法与权益法的相关会计处理成本法中新准则对于原准则的会计处理方法予以沿用。而权益法中新准则较之原准则的会计处理有

18、较大变化，体现在：（1）引入可辨认净资产公允价值的概念。原准则中长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益的份额进行比较来判断是否该计入当期损益、调整成本等，而在新准则中则是长期股权投资的初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相比较。（2）长期股权投资差额的处理。新准则规定，长期股权投资的初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值时，不调整长期股权投资的初始成本，也不单独确认差额。长期股权投资的初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值时，其差额应计入当期损益，并调整长期股权投资的成本。（3）投资损益的确认。原投资准则要求按照应享有被投资单位账

19、面净利润的份额确认投资损益；新准则要求考虑取得投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值的差额对被投资单位净利润的影响进行调整后确认投资损益。关于应分担被投资单位超额亏损的确认，原准则规定以长期股权投资的账面价值减记至零为限；新准则规定在长期股权投资的基础上，还需要考虑其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益以及投资合同或协议的约定。3.减值原准则中直接规范了长期投资减值问题，而新准则关于长期股权投资减值的处理则是放在企业会计准则第8号资产减值中规范。根据企业会计准则第8号资产减值的规定，当资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减值至可收回金额，减记的金额确认为资产减值

20、损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。在新旧准则中，这一会计处理方法基本相同。在新准则的规定中，资产减值的情形及处理问题规范的更为详细，资产的可收回金额的定义在原准则的基础上作了修改。原准则中规定资产减值计提的损失，如果长期投资的价值在今后又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回。但新准则中规定投资损失一经确认，在以后会计期间不得转回。4.披露在原准则中，强调的是在财务报告中要求披露与投资有关的事项。新准则中，强调的是在财务报告附注中要求披露与长期股权投资有关的事项，见图1。图1 区域股权变动趋势图（四）新准则的改进通过新旧长期股权投资准则的差异比较，可以看到新准则对近年来在经

21、济发展中出现的新事物、新手段或新途径，作了新的规范。新准则的进步主要体现在以下两个方面：一是高度重视公允价值在会计计量中的运用。不同计量属性的优劣一直是会计界争论的焦点，但对公允价值的肯定和日益增多的运用也是不争的事实。公允价值能够反映特定时点上资产或负债的实际价值，能够反映资产预期给企业带来的经济利益，更符合资产的定义，比历史成本计量属性所形成的会计信息更具相关性，也更符合资本保全概念和全面收益观的要求。新准则中，初始投资成本的确定、可供出售投资的期末计价、权益法下企业应享有被投资单位净损益份额的计算、投资减值额的计量等，都在兼顾计量可靠性的前提下最大限度地采用公允价值计量，加之充分披露公允

22、价值确定方法等方面信息的要求，很好地解决了公允价值运用可能导致的会计信息相关性和可靠性的矛盾。二是以提高和保证会计信息的质量为最终目标和归宿。不断提高会计信息质量是会计准则制定的一个根本目标，也是衡量会计准则质量高低的一个重要标准。新准则无论是在投资核算的出发点上，还是在会计计量属性的运用上，都有利于提高会计信息的可靠性和相关性。除了上述两个方面所论及的长期股权投资核算的具体原则和要求外，新准则对于权益法下股权投资差额摊销的取缔、对子公司投资核算方法的调整等，也都可以有效地防止企业管理当局利用会计确认、计量方面的漏洞随意调节利润和进行盈余管理，保证会计信息的质量。见表1。表1 美、日、德上市公

23、司的股权分布表 单位：百分比美 国日 本德 国金融机构保险公司5.217.310.6非金融机构个人53.523.116.8长期股权投资在新准则中改动很大，本文主要就长期股权投资的确认，与划分为可供出售金融资产的股权投资如何区分；核算方法之间如何转换以及长期股权投资税务上的处理进行探讨三、长期股权投资与划分为可供出售金融资产的股权投资的区分（一）长期股权投资长期股权投资包括本文首标题下介绍的四种情况，即控制、共同控制、重大影响和非共同控制或重大影响。其特点是：1.长期股权投资在初次确认时即能确定将长期持有。一般认为此处的长期为超过一年的期间。2.如果权益性投资目的是出于对被投资者的长期控制、共同

24、控制或者能够施加重大影响，则该项权益性投资无论是否具有活跃市场和公允价值，均应按相关规定确认为长期股权投资。反之持有意图并不是为了控制或重大影响，则应确认为相应的金融资产；但在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期权益性投资也应确认为长期股权投资。（二）可供出售金融资产可供出售的金融资产是指：原“长期股权投资”中不具有共同控制或重大影响、有市价的股票投资以及企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。可划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。1.该资产持有限期不定，即企业在初次确认时并不能确定是否在短期内出售以获利，还是长

25、期持有以获利。也就是其持有意图界于交易性金融资产与持有至到期投资之间。2.该资产有活跃市场，公允价值能够通过活跃市场获取。（三）长期股权投资与可供出售金融资产的主要区别1.持有的期限不同，长期股权投资着眼于长期；而可供出售的金融资产的持有期限并不确定。2.目的不同，长期股权投资着眼于控制或重大影响；而可供出售的金融资产着眼于出售获利。3.如果权益性投资的目的是出于对被投资者的长期控制、共同控制或者能够施加重大影响，则该项权益性投资无论是否具有活跃市场和公允价值，均应按相关规定确认为长期股权投资, 对于不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期权益性投资也应确认

26、为长期股权投资；反之持有意图并不是为了控制或重大影响，则应确认为相应的金融资产，且对被投资单位不具有共同控制或重大影响,在活跃的市场中有报价公允价值能可靠计量的股权投资则划分为可供出售的金融资产。4.另外，在股改过程中持有对被投资单位重大影响以下的限售股权，应当划分为可供出售的金融资产。（四）长期股权投资和可供出售金融资产的转化1.若A持有少量B法人股，不存在控制或共同控制、重大影响，存在限售及其解冻情况，应将长期股权投资全部重分类为可供出售金融资产进行核算，重分类当日将长期股权投资帐面价值与公允价值之间的差额记入所有者权益，后续发生的公允价值变动时记入所有者权益，在资产出售转让时转入当期损益

27、。2.若A持有B控制权，或A共同控制B、A重大影响B，也存在限售或解冻情况，则应继续作为长期股权投资进行核算，适用长期股权投资准则分别按成本法、权益法进行会计处理，不采用公允价值计价。限售股份解冻出售时，如不影响控制或重大影响的，不需转入可供出售金融资产，直接在出售该部分股权时作为处置长期股权投资处理，将其帐面价值与实际取得价款的差额记入当期损益。3.若可供出售金融资产继续追加投资，则转为长期股权投资，按金融资产公允价值计量的帐面价值作为长期股权投资的初始投资成本，按长期股权投资进行计量。长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投

28、资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。4.若长期股权投资出售转让则将长期股权投资转为可供出售金融资产，重分类当日将长期股权投资账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，后续发生的公允价值变动时计入所有者权益，在资产出售转让时转入当期损益。四、成本法与权益法的转换（一）成本法转换为权益法成本法转换为权益法根据企业会计准则第2号长期股权投资第十四条第二款规定可以分为以下两种：1.原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有明确报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追

29、加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制而到不到控制的，应该由成本法转化为权益法。由成本法向权益法转换的时候，应当逐年追溯调整。初始投资时，先确定初始投资成本与应享有的被投资企业净资产公允价值的份额的差额，若差额为正数则确定为商誉，不调整初始投资成本；若差额为负数则应调整初始投资成本，差额计入“营业外收入”科目。并在权益法下确定投资收益、其他权益变动等收益，从而确定“长期股权投资”的账面价值，同时分配追溯调整年的利润。2.因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的，应当转为权益法核算。追溯调整实质就是找差异。既将原成

30、本法核算遗留的痕迹用橡皮有选择的涂掉；对于权益法其认可的成本法核算结果予以保留，不认可的则做相反的会计分录冲掉。而权益法认可成本法的会计处理结果无非就是投资当年分配上年现金股利冲投资成本以及成本法确认、计量的投资收益与权益法确认、计量投资收益相等的部分，那么其他会计事项中需要由权益法确认、计量的加以确认、计量。在追溯调整中，同增资一样通过逐年追溯。但是在减资的初始投资年的计算中，应转变的成本法下确定的账面价值应该为初始投资额的减资后的剩余比例额与当年分配现金股利与剩余比例的乘积的差额；权益法下确定的商誉应为初始投资额的减资后的剩余比例额与可辨认净资产公允价值总额与剩余比例的乘积的差额，并在同时确定根据公允价值调整后的净利润（如固定资产、无形资产等公允价值超过帐