第十三章销售与收款循环的审计完整版.docx

1、第十三章 销售与收款循环的审计完整版第五编 各类交易和账户余额的审计 第十三章 销售与收款循环的审计本章考情分析年份题型 2009年2010年2011年单项选择题多项选择题简答题1题5分综合题0.33题5分1.1题13分0.3题6分合计5分13分11分本章内容的学习需要重点理解并掌握以下七个问题：1.了解销售与收款循环十大业务活动（教材P277）；2.掌握教材表13-3（教材P279）；3.测试销售交易真实性、完整性审计程序（教材P291-292）；4.主营业务收入的实质性分析程序（教材P294）；5.主营业务收入的截止测试（教材P295）；6.应收账款账龄分析（结合教材P299表13-7）；

2、7.应收账款函证及其替代审计程序（结合教材P302表13-8）。2012年教材主要变化本章教材内容在2011年基础上基本未变。本章重难点精讲第十三章 销售与收款循环的审计销售与收款循环的实质性程序销售与收款循环的内部控制和控制测试销售与收款循环的特点第一节 销售与收款循环的特点一、了解销售与收款循环的主要业务流程（教材P277）（一）接受客户订购单（二）批准赊销信用（三）按销售单供货（四）按销售单装运货物（五）向客户开具账单（六）记录销售（七）办理和记录现金、银行存款收入（八）办理和记录销售退回、销售折扣与折让（九）注销坏账（十）提取坏账准备（一）接受客户订购单（教材P277）1.销售业务员接

3、受“客户订购单”；2.销售经理对“客户订购单”授权审批；3.销售单管理部门根据审批后的“客户订购单”编制连续编号的“销售单”。（二）批准赊销信用（教材P277）1.信用部门经理按照本单位赊销政策进行信用审批，复核“客户订购单”，并在“销售单”上签字；2.对于超过既定信用政策规定范围的特殊销售交易，企业应当进行“集体决策”；3.信用批准的目的是为了降低坏账风险，由信用管理部门负责；4.信用管理部门与销售部门不能是同一个部门，应当实施职责分离控制。（三）按销售单供货（教材P277）1.仓库部门根据已批准的“销售单”供货；2.仓库部门编制连续编号的“出库单”。（四）按销售单装运货物（教材P277）1

4、.发运部门按经批准的“销售单”装运商品；2.发运部门与仓库部门的职责应当分离。（五）向客户开具账单（教材P277-278）为了降低开具发票过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：1.开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在“发运凭证”和相应的经批准的“销售单”；2.依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；3.独立检查销售发票计价和计算的正确性；4.将发运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。（六）记录销售（教材P278）记录销售的控制程序包括以下内容：1.依据附有有效“发运凭证”、“销售单”的销售发票记录销售业务；2.控制所有事先

5、连续编号的销售发票；3.独立检查已处理销售发票上的销售金额与会计记录金额的一致性；4.记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离；5.对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少XX批准的记录发生；6.定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性；7.定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。（七）办理和记录现金、银行存款收入（教材P278）（八）办理和记录销货退回、销售折扣与折让（教材P278）（九）注销坏账（教材P279）（十）提取坏账准备（教材P279）【例题1单选题】A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表。 A注册会计

6、师通过了解销售与收款业务流程识别控制风险，评估涉及营业收入、应收账款财务报表项目相关认定是否存在重大错报。以下对销售与收款业务流程相关控制活动与相关认定的对应关系的陈述中，不恰当的是（ ）。A.销售发票连续编号的控制能够有效降低营业收入“完整性”认定错报风险B.确保每张入账的销售发票都有与之对应的发运凭证和销售单能够有效控制营业收入“发生”认定的错报风险C.将发运凭证的商品总数与销售发票上的商品总数核对能够控制营业收入“准确性”错报风险D.注销坏账授权控制与应收账款“计价和分摊”认定相关【答案】C【解析】选项C不恰当。核对发运凭证的商品总数与销售发票上的商品总数与营业收入“准确性”认定相关，但

7、该程序所获取的证据仅能保证销售数量的准确性，不能验证单价的准确性，所以获取的证据不充分。第十三章 销售与收款循环的审计第二节 销售与收款循环的内部控制和控制测试一、销售交易的控制目标、关键内部控制和测试一览表二、销售交易的内部控制三、收款交易的内部控制一、销售交易的控制目标、关键内部控制和测试一览表（教材P279）内部控制目标（教材218页）关键内部控制（教材277-279页）常用的控制测试（教材259页）常用的交易实质性程序（教材293页）（教材298页）内部控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序表13-1如下：内部控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序1.登

8、记入账的销售交易确系已经发货给真实的客户（营业收入/发生）（应收账款/存在）（1）销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的客户订购单为依据登记入账的（2）在发货前，客户的赊购已经被授权批准（3）每月向客户寄送对账单，对客户提出的意见作专门追查（1）检查销售发票副联是否附有发运凭证（或提货单）及销售单（或客户订购单）（2）检查客户的赊购是否经授权批准（3）观察是否寄发对账单，并检査客户回函档案（1）复核主营业务收入总账、明细账以及应收账款明细账中的大额或异常项目（2）追查主营业务收入明细账中的分录至销售单、销售发票副联及发运凭证（3）将发运凭证与存货永续记录中的发运分录进行核对2.所有销售交易

9、均已登记入账（营业收入/完整性）（应收账款/完整性）（1）发运凭证（或提货单）均经事先编号并已经登记入账（2）销售发票均经事先编号，并已登记入账（1）检查发运凭证连续编号的完整性（2）检查销售发票连续编号的完整性将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对3.登记入账的销售数量确系已发货的数量，已正确开具账单并登记入账（营业收入/准确性）（应收账款/计价和分摊）（1）销售有经批准的装运凭证和客户订购单支持将装运数量与开具账单的数量相比对（2）从价格清单主文档获取销售单价（1）检查销售发票有误支持凭证（2）检查比对留下的证据（3）检查价格清单的准确性及是否经恰当

10、批准（1）复算销售发票上的数据（2）追查主营业务收入明细账中的分录至销售发票（3）追查销售发票上的详细信息至发运凭证、经批准的商品价目表和客户订购单4.销售交易的分类恰当（营业收入/分类）（1）采用适当的会计科目表（2）内部复核和核查（1）检查会计科目表是否适当。（2）检查有关凭证上内部复核和核查的标记检査证明销售交易分类正确的原始证据5.销售交易的记录及时（营业收入/截止）（1）采用尽量能在销售发生时开具收款账单和登记入账的控制方法（2）每月末由独立人员对销售部门的销售记录、发运部门的发运记录和财务部门的销售交易入账情况作内部核查（1）检查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销售交易（2）

11、检查有关凭证上内部核査的标记比较核对销售交易登记入账的日期与发运凭证的日期6.销售交易已经正确地记入明细账，并经正确汇总（营业收入/准确性）（应收账款/计价和分摊）（1）每月定期给客户寄送对账单（2）由独立人员对应收账款明细账作内部核查（3）将应收款明细账余额合计数与其总账余额进行比较（1）观察对账单是否已经寄出（2）检查内部核查标记（3）检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记将主营业务收入明细账加总，追查其至总账的过账【例题2单选题】A注册会计师负责审计甲公司2012年度财务报表。 A注册会计师通过了解销售与收款业务流程识别控制风险，评估涉及营业收入、应收账款财务报表项目相

12、关认定是否存在重大错报。以下控制活动中能够控制营业收入“发生”认定错报风险的是（ ）。A.每月末由独立人员对销售部门的销售记录、发运部门的发运记录和财务部门的销售交易入账情况作内部核查，以确认销售交易是否及时入账B.销售发票均经事先编号，并已登记入账C.销售价格、付款条件、运费和销售折扣的确定已经适当的授权批准D.销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的客户订购单为依据登记入账的【答案】D【解析】选项D恰当。选项A的控制活动与营业收入“截止”认定相关；选项B与营业收入“完整性”认定相关，选项C的控制活动都与营业收入“准确性”认定相关；选项D的控制活动与营业收入“发生”认定相关。二、销售交易的

13、内部控制（教材P281-282）（一）适当的职责分离（二）恰当的授权审批（三）充分的凭证和记录（四）凭证的预先编号（五）按月寄出对账单（六）内部核查程序【相关链接】控制活动的要素（11.4，教材P231）（一）适当的职责分离（教材P281）1.销售与收款业务相关职责适当分离的基本要求2.适当的职责分离内容1.销售与收款业务相关职责适当分离的基本要求（教材P281）（1）企业应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门（或岗位）分別设立（2）企业在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判（3）谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离（4）

14、编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离（5）销售人员应当避免接触销货现款（6）企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准【例题3简答题】A注册会计师负责对甲公司2010年12月31日的财务报告内部控制进行审计。A注册会计师了解到，甲公司将客户验货签收作为销售收入确认的时点。部分与销售相关的控制内容摘录如下：(1)每笔销售业务均需与客户签订销售合同。(2)赊销业务需由专人进行信用审批。(3)仓库只有在收到经批准的发货通知单时才能供货。(4)负责开具发票的人员无权修改开票系统中已设置好的商品价目表。(5)财务人员根据核对一致的销售合同、客户签收单和销售发票编制

15、记账凭证并确认销售收入。(6)每月末，由独立人员对应收账款明细账和总账进行调节。要求：(1)针对上述(1)至(6)项所列控制，逐项指出是否与销售收入的发生认定直接相关。(2)从所选出的与销售收入的发生认定直接相关的控制中，选出一项最应当测试的控制，并简要说明理由。（2011年）【答案】针对要求（1）：事项（1）与销售收入的发生认定直接相关。事项（2）与销售收入的发生认定不直接相关。事项（3）与销售收入的发生认定不直接相关。事项（4）与销售收入的发生认定不直接相关。事项（5）与销售收入的发生认定直接相关。事项（6）与销售收入的发生认定不直接相关。针对要求（2）：注册会计师最应当选择事项（5）进行

16、控制测试。客户签收单是确认销售收入发生的关键环节，同时它也是外部来源的证据，因而与第（1）项控制相比，第（5）项控制应对销售收入发生认定的错报最有力。2.适当的职责分离内容（教材P281）（1）主营业务收入账如果系由记录应收账款账之外的职员独立登记，并由另一位不负责账簿记录的职员定期调节总账和明细账（2）负责主营业务收入和应收账款记账的职员不得经手货币资金（3）赊销批准职能与销售职能的分离（二）恰当的授权审批（教材P281）1.在销售发生之前，赊销已经正确审批2.非经正当审批，不得发出货物3.销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批4.审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围

17、内进行审批，不得超越审批权限5.对于超过企业既定销售政策和信用政策规定范围的特殊销售交易，企业应当进行集体决策【相关说明】第（1）、（2）项控制的目的在于防止企业因向虚构的或者无力支付货款的客户发货而蒙受损失；第（3）项控制控制的目的即价格审批控制的目的在于保证销售交易按照企业定价政策规定的价格开票收款；第（4）、（5）项控制的目的即对授权审批范围设定权限的目的则在于防止因审批人决策失误而造成严重损失。（三）充分的凭证和记录（教材P281）企业在收到客户订购单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向客户开具账单和销售发票等。【相关说明】在这种

18、制度下，只要定期清点销售单和销售发票，漏开账单的情形几乎就不太会发生。相反，有的企业只在发货以后才开具账单，如果没有其他控制措施，这种制度下漏开账单的情况就很可能会发生。（四）凭证的预先编号（教材P281）（1）对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后遗漏向客户开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。（2）由收款员对每笔销售开具账单后，将发运凭证按顺序归档；而由另一位职员定期检查全部凭证的编号，并调查凭证缺号的原因。（五）按月寄出对账单（教材P282）由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向客户寄发对账单，能促使客户在发现应付账款余额不正确后及时反馈有关信息。【相关说明】为了使

19、这项控制更加有效，最好将账户余额中出现的所有核对不符的账项，指定一位既不掌管货币资金也不记录主营业务收入和应收账款账目的主管人员处理，然后由独立人员按月编制对账情况汇总报告并交管理层审阅。（六）内部核查程序（教材P282）由内部审计人员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录，是实现内部控制目标所不可缺少的一项控制措施。三、收款交易的内部控制（教材P283-284）1.应收账款的收款控制；2.应付票据的收款控制。1.应收账款的收款控制（教材P283-284）（1）企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收，财会部门应当督促销售部门加紧催收。对催收无效的

20、逾期应收账款可通过法律程序予以解决。（2）企业应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行动态管理，及时更新。（3）企业对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。企业发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后做出会计处理。（4）企业注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外资金。（5）企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款。如有不符，应查明原因，及时处理。2.应收票据的收款控制（教

21、材P284）（1）企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。应有专人保管应收票据，对于即将到期的应收票据，应及时向付款人提示付款；已贴现票据应在备查簿中登记，以便日后追踪管理；并应制定逾期票据的冲销管理程序和逾期票据追踪监控制度。（2）企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收票据。如有不符，应查明原因，及时处理。第十三章 销售与收款循环的审计老师手写：第三节 销售与收款循环的实质性程序一、测试“登记入账销售交易”真实性二、测试“销售交易”的完整性三、营业收入的审计目标与实质性程序四、应收账款的审计目标与实质性程序一、测试“登记入账销售交易”真实性（教材P291）（一

22、）针对未曾发货却已将销售交易登记入账的情形（二）针对将销售交易重复入账的情形（三）针对虚构销售交易的情形（一）针对未曾发货却已将销售交易登记入账的情形（教材P291）（1）细节测试方向：“逆查”，审查当期多入账的销售交易。（2）从明细账入手：从营业收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证，查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。（3）查存货的永续盘存记录对发运凭证等的真实性存在怀疑，就可能有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试永续盘存记录中存货余额有无减少，以确认是否发货；考虑是否检查更多涉及外部单位的单据，例如外部运输单位出具的运输单据、客户签发的订货单据和到货签收记录

23、。（二）针对将销售交易重复入账的情形（教材P291）针对销售交易重复入账这类错误的可能性，注册会计师可通过检查企业的销售交易记录清单加以确定是否存在重号、缺号。【相关链接】教材P279表13-3第2行第2列。（三）针对虚构销售交易的情形（教材P291）1.追查虚构的发货审查营业收入明细账中与销售分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续；同时还可以考虑是否对相关重要交易和客户的经营场所、财务状况和股东情况等专门开展进一步独立调查。2.追查应收账款明细账中贷方发生额的记录如果应收账款最终得以收回货款或者由于合理的原因收到退货，则记录入账的销售交易一开始通常是真实的；如果贷方发生额

24、是注销坏账，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和客户订购单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销售交易。老师手写：A：收回 2012/12.31/已入账的（OK）函证13.3B：退回 正常退回/关联方（12.31入账，2013.1月20退货） （OK） / （舞弊）C：坏账 授权D：挂账 分析二、测试“销售交易”完整性（掌握基本观点，教材P292）1.销售交易的审计一般侧重于检查高估资产与收入的问题，因此，通常无须对完整性认定进行交易的细节测试。2.如果内部控制不健全，比如被审计单位没有由发运凭证追查至营业收入明细账的独立内部核查程序，就有必要测试其完整性认定。3.细

25、节测试方向：“顺查”，审查当期未入账的销售交易从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未入账的发货的一种有效程序。4.细节测试实施的条件注册会计师必须能够确信全部发运凭证均已归档，这一点可以通过检查凭证的编号顺序来查明。三、营业收入的审计目标与实质性程序（教材P293-297）（一）审计目标与认定的对应关系表（二）具体审计目标与财务报表相关认定的实质性程序（三）主营业务收入的实质性分析程序（四）主营业务收入的截止测试（一）审计目标与认定的对应关系表（教材P293）营业收入实质性程序被审计单位： 甲公司 项目：营业收入 编制： A 日期： 201

26、2/01/16索引号： SA 财务报表截止日/期间：2011年度 复核：B 日期： 2012/01/20 （一）审计目标与认定对应关系表审计目标财务报表认定发生完整性准确性截止分类列报A利润表中记录的营业收入已发生，且与被审计单位有关B所有应当记录的营业收入均已记录C与营业收入有关的金额及其他数据已恰当记录D营业收入已记录于正确的会计期间E营业收入已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报（二）具体审计目标与财务报表相关认定的实质性程序（教材P293-297）请见下表：审计目标可供选择的实质性程序（仅以主营业务收入为例）C1获取或编制营业收入明细表AC或BC2实质性分析程序（在以下（三

27、）中说明细节）ACD或BCD3检查营业收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致；关注周期性、偶然的收入是否符合既定收入确认原则、方法C4获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无以低价或高价结算的方法，相互之间有无转移利润的现象ACD/BCD5抽取本期一定数量的发运凭证，审查出库日期、品名、数量等是否与发票、销售合同、记账凭证等一致ACD6抽取本期一定数量的记账凭证，审查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与发票、发货单、销售合同等一致AC7结合对应收账款的审计，选择主要客户函证本期销售额ACD8对于出口销售，应

28、当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证D9销售的截止测试（在以下（四）中说明细节）A10存在销货退回的，检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。结合存货项目审计关注其真实性C11销售折扣与折让ACDE或BCDE12检查有无特殊的销售行为，如委托代销、分期收款销售、商品需要安装和检验的销售、附有退回条件的销售、售后租回、售后回购、以旧换新、出口销售等，选择恰当的审计程序进行审核AC13调查向关联方销售的情况，记录其交易品种、价格、数量、金额和比例，并记录占总销售收入的比例。对于合并范围内的销售活动，记录应予合并抵销的金额AC14

29、调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并财务报表时是否已予以抵销E15确定主营业务收入列报是否恰当（三）主营业务收入的实质性分析程序（教材P294）1.将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入、销售预算或预测数据等进行比较，分析主营业务收入及其构成的变动是否异常，并分析异常变动的原因；2.计算本期重要产品的毛利率，与上期或预算或预测数据比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；3.比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，查明异常现象和重大波动的原因；4.将本期重要产品的毛利率与同行业企业进行对比分析，检查是否存在异常；5.根据增值税发票申报表或普通发票，估算全年收入，与实际收入金额比较。（四）主营业务收入的截止测试（教材P295）1.截止测试的目的2.截止测试的的三个关键日期3.截止测试的关键4.截止测试的三条审计线路1.截止测试的目的（教材P295）确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确，即被审计单位是否有应计入本期的收入被推迟至下期，或者应计入下期的收入是否提前至本期。2.截止测试的三个关键日期（教材P295）