会计增值税和企业所得税确认收入对比.docx

会计增值税和企业所得税确认收入对比.docx

《会计增值税和企业所得税确认收入对比.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《会计增值税和企业所得税确认收入对比.docx（26页珍藏版）》请在冰豆网上搜索。

会计增值税和企业所得税确认收入对比

一、企业所得税、增值税、营业税、企业会计准则比较研究

国家税务总局2008-10-30出台《关于确认企业所得税收入若干问题》国税函[2008]875号文，对企业所得税收入确认时间做出明确规定，解决了长期以来企业所得税收入确认时间与企业会计准则或企业会计制度收入确认时间是否存在差异的问题。

本文对收入确认时间在财税及各税种之间的差异做一个比较。

一、确认原则

国税函[2008]875号文强调企业所得税收入确认原则按权责发生制原则和实质重于形式原则来执行。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）第一条规定：

除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

1、商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

2、企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

3、收入的金额能够可靠地计量；

4、已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

------------销售购物卡问题

《企业会计准则第14号——收入（2006）》第四条销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；

2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；

3、收入的金额能够可靠地计量；

4、相关的经济利益很可能流入企业【会计多此条原则】；

5、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

财税差异：

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）第一条无“相关的经济利益很可能流入企业”规定。

为什么《通知》首先明确必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则，而又不要求“相关的经济利益很可能流入企业”呢？

这是因为一方面新税法强调的是“法人所得税”，在同一法人主体内的货物转移没有发生所有权的改变，不用再确认收入。

不同的法人主体之间货物的转移发生了所有权的改变，必需确认收入。

所以只要强调所有权是否改变，不必再考虑“相关的经济利益很可能流入企业”，这里体现了权责发生制的立法原则。

另一方面如果将“相关的经济利益很可能流入企业”作为确认收入的必要条件，那么势必会让人误解为税法承认经济利益不能流入企业就不用确认收入，这样是不是给别有用心的人以可趁之机？

所以这里又体现了实质重于形式原则的立法原则。

例如：

甲企业2008年12月10日发出商品给乙企业市价1000万元，成本800万元，合同规定发货当天付款，如果乙企业2008年12月10日发生火灾，损失严重程度甲企业不得而知，可以判断在近半年无法收回货款，根据《企业会计准则第14号——收入（2006）》第四条规定可以暂时不确认收入，会计分录如下

借：

发出商品800

贷：

库存商品800

但是在申报2008年度企业所得税申报表时根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）第一条在附表一第16行“其他视同销售收入”1000万元；附表二第14行“其他视同销售成本”列支800万元

通过主表计算后自动调增200万元企业应纳税所得额。

也可以在在附表三“未按权责发生制原则确认的收入”200万元企业应纳税所得额。

增值税要在2008年12月份确认销项税额：

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条　条例第十九条第

（一）项规定的销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为:

采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据的当天；

二、销售商品采用托收承付方式的【均为在办妥托收手续时确认收入】

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

《增值税暂行条例实施细则》第三十八条条例第十九条第一款第

（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

（二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；

《企业会计准则第14号——收入》应用指南第四条、销售商品收入确认条件的具体应用规定：

销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

此条财税规定一致。

三、销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

《增值税暂行条例实施细则》第三十八条条例第十九条第一款第

（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；

《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金等，下同），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。

《企业会计准则第14号——收入》应用指南第四条、销售商品收入确认条件的具体应用规定：

销售商品采用预收款方式的，在发出商品时确认收入，预收的货款应确认为负债。

预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式，在此之前预收的货款应确认为负债。

此条财税规定不一致。

四、销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。

如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。

如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

《企业会计准则第14号——收入》应用指南第四条、销售商品收入确认条件的具体应用规定：

销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前，不确认收入，待安装和检验完毕时确认收入。

如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。

《增值税暂行条例实施细则》第五条一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。

除本细则第六条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。

　　本条第一款所称非增值税应税劳务，是指属于应缴营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。

　　本条第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。

　　第六条纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：

（一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；

（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。

　　第七条纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

　此条财税规定一致。

五、销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条　单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：

（一）将货物交付他人代销；

（二）销售代销货物；

第三十八条　条例第十九条第

（一）项规定的销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为:

（五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。

未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；

《企业会计准则第14号——收入》应用指南四、销售商品收入确认条件的具体应用：

销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

财税差异：

有

六、采用售后回购方式销售商品

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条条例第十九条第一款第

（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：

（一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；

《企业会计准则第14号——收入》应用指南四、销售商品收入确认条件的具体应用：

采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。

有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

例如：

20×8年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元，增值税税额为17万元。

该批商品成本为80万元；商品已经发出，款项已经收到。

协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为110万元（不含增值税额）。

甲公司的账务处理如下：

（1）5月1日发出商品时：

借：

银行存款　　　　1170000

贷:

其他应付款　　　　　　　　　　　　1000000　

应交税费—应交增值税（销项税额）170000

借：

发出商品800000

贷：

库存商品800000

（2）回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。

由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，采用直线法计提利息费用，每月计提利息费用为2（10÷5）万元。

借：

财务费用20000

贷：

其他应付款20000

（3）9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万元，增值税税额为18.7万元。

假定商品已验收入库，款项已经支付。

借：

财务费用20000

贷：

其他应付款20000

借：

库存商品800000

贷：

发出商品800000

借：

其他应付款1100000

应交税费—应交增值税（进项税额）187000

贷：

银行存款1287000

财税差异：

如果在有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，财税处理一致【最初不知道回购价时符合收入条件】；如果有证据表明不符合销售收入确认条件的，企业所得税与会计准则处理一致，但增值税要视同纳税义务产生，缴纳增值税。

七、销售商品以旧换新

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

《企业会计准则第14号——收入》应用指南四、销售商品收入确认条件的具体应用：

销售商品采用以旧换新方式的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

《关于增值税若干具体问题的规定》（国税发〔1993〕154号）：

纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额。

财税处理一致。

八、折扣折让

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

折扣：

企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

《企业会计准则第14号——收入（2006）：

第七条销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

　　商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。

《关于增值税若干具体问题的规定》（国税发〔1993〕154号）：

纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

财税处理一致。

九、现金折扣

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

《企业会计准则第14号——收入（2006）》：

第六条销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。

现金折扣在实际发生时计入当期损益。

现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。

财税处理一致。

十、销售折让

1、销售折让与退货冲减折让退货的当期收入和成本

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定：

企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。

企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

2、企业所得税要求在同一发票注明折让

《国家税务总局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》（国税函【1997】第472号）纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。

3、增值税也要求折扣折让在同一发票注明

《关于增值税若干具体问题的规定》（国税发〔1993〕154号）：

纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》〔国税函〔2006〕1279号〕：

根据国家税务总局《关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》（国税函（2006）1279号）规定，纳税人在销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时间内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。

4、营业税也是要求折扣折让要在同一发票注明

《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）单位和个人在提供营业税应税劳务、转让无形资产、销售不动产时，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额；如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中减除。

5、企业会计准则折扣折让冲当期利润，但日后事项与税法规定不同

《企业会计准则第14号——收入（2006）》：

第八条企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。

　　销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》。

　　销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。

※企业会计准则第14号——收入（2006）：

第九条企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。

　　销售退回属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》。

　　销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。

6、财税处理：

营业税、企业所得税、增值税均要求在同一发票注明。

在同一发票注明的，财税处理一致

如果不在同一发票注明，会计上按折扣后的金额作收入，税还要按全额做收入。

如果在汇算清缴与财务会计报告之前发生退货，会计上作日后事项处理，企业所得税不作日后事项处理，增值税也是在退货时当月冲销项不存在日后事项问题。

7、例如：

甲公司是一家健身器材销售公司。

20×8年1月1日，甲公司向乙公司销售5000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为2500000元，增值税额为425000元。

协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。

健身器材已经发出，款项尚未收到。

假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时有关的增值税额允许冲减。

甲公司的账务处理如下：

（1）1月1日发出健身器材时：

　　借：

应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　2925000

　　　　贷：

主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　2500000

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　425000

　　借：

主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　2000000

　　　　贷：

库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　2000000

（2）1月31日确认估计的销售退回时：

　　借：

主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　500000

　　　　贷：

主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　400000

　　　　　　其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　100000

财税差异注意：

税法上不承认此数据，要做纳税调增100000元。

　　（3）2月1日前收到货款时：

　　借：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　2925000

　　　　贷：

应收账款　　　　　　　　　　　　　　　2925000

　　（4）06月30日发生销售退回，实际退货量为l000件，款项已经支付：

　　借：

库存商品　　　　　　　　　　　　　　　400000

　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　85000

　　　　其他应付款　　　　　　　　　　　　　　100000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　585000

财税差异注意：

退货时刻会计上未作利润处理，但所得税要做纳税调减100000元。

增值税处理跟会计分录一致。

　　如果实际退货量为800件时：

　　借：

库存商品　　　　　　　　　　　　　　320000

　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　68000

　　　　主营业务成本　　　　　　　　　　　　　80000

　　　　其他应付款　　　　　　　　　　　　　100000

　　　　贷：

银行存款　　　　　　　　　　　　　　　468000

　　　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　　　　l00000

财税差异注意：

税法上退货收入800×500-成本800×400=利润减少80000元，

会计上利润确认增加20000元，因此调减100000元。

　　如果实际退货量为l200件时：

　　借：

库存商品　　　　　　　　　　　　　　480000

　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　102000

　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　　　l00000

　　　　其他应付款　　　　　　　　　　　　　100000

　　　　贷：

主营业务成本　　　　　　　　　　　　　80000

　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　702000

财税差异注意：

退货税法应纳税所得额=1200×（500-400）=120000元

会计利润减少只有100000-80000=20000元，还应调减120000-20000=100000元

（5）6月30日之前如果没有发生退货：

借：

主营业务成本400000

其他应付款100000

贷：

主营业务收入500000

即与

（2）的相反分录。

财税差异注意：

调减100000元。

二、会计、增值税、消费税、收入确认大比拼

项目

会计

增值税

所得税

消费税

1、将货物交付他人代销

确认收入

视同销售，销项税

销售，征税

销售，征税

2、销售代销货物

确认收入

视同销售，销售，销项税

销售，征税

不征税

3、设立两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，相关机构设在同一个县市的除外

不确认收入

视同销售，销项税

不视同销售，不征

不征

4、将自产或者委托加工的货物用于非应税项目

不确认收入

视同销售，销项税

不视同销售，不征

销售，征税

5、将购买的货物作为投资提供给其他单位或者个体经营者

确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

销售，不征税

6、将购买的货物分配给股东或者投资者

确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

不征税

7、将购买的货物无偿赠送他人

不确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

不征税

8、将自产、委托加工的货物作为投资，提供给其他单位或者个体经营者

确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

销售，征税

9、将自产、委托加工的货物分配给投资者或者股东

确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

销售，征税

10、将外购的货物做为非应税项目

不确认收入

不视同销售，进项税转出

视同销售，征税

不征税

11、将外购的货物作为集体福利或者个人消费

不确认收入

不视同销售，进项税转出

不视同销售，不征

不征税（除金银首饰，钻石饰品）

12、将自产、委托加工的货物用于职工个人福利、集体福利

确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

销售，征税

13、将自产、委托加工的货物无偿赠送他人

不确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

销售，征税

14、将本企业生产的产品用于市场推广，交际应酬

不确认收入

视同销售，销项税

视同销售，征税

销售，征税

总结

1、“国债”又称“国库券”——发行主体“中央政府”

2、“金融债券”