中级《会计实务》强化考点二.docx
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中级《会计实务》强化考点二
2017中级《会计实务》强化考点
（二）
企业集团内涉及不同企业的股份支付交易的会计处理
企业集团（由母公司和其全部子公司构成）内发生的股份支付交易，应当按照以下规定进行会计处理：
（一）结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理;除此之外，应当作为现金结算的股份支付处理。
结算企业是接受服务企业的投资者的，应当按照授予日权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积（其他资本公积）或负债。
（二）接受服务企业没有结算义务或授予本企业职工的是其本身权益工具的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理;接受服务企业具有结算义务且授予本企业职工的是企业集团内其他企业权益工具的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理。
上述规定图示如下：
基本原则是“谁受益、谁确认成本费用”
等待期内具体账务处理如下：
1.结算企业（母公司）以其本身权益工具结算，接受服务企业（子公司）没有结算义务
（1）结算企业
借：
长期股权投资
贷：
资本公积（按权益结算股份支付计量原则确认资本公积）
【例题•判断题】企业集团内的母公司直接向其子公司高管人员授予母公司股份的，母公司应在结算前的每个资产负债表日重新计量相关负债的公允价值，并将其公允价值的变动额计入当期损益。
（ ）
【答案】×
【解析】企业集团股份支付，母公司向子公司的高管人员授予母公司股份的，母公司应将其作为权益结算的股份支付，按照授予日的公允价值确认长期股权投资和资本公积。
（2）接受服务企业
借：
管理费用等
贷：
资本公积（按权益结算股份支付计量原则确认资本公积）
（3）合并财务报表中应编制如下抵消分录
借：
资本公积
贷：
长期股权投资
【关键点】合并财务报表中反映的是，相当于母公司授予母公司职工权益结算股份支付的结果。
2.结算企业（母公司）不是以其本身权益工具结算，接受服务企业（子公司）没有结算义务
（1）结算企业
借：
长期股权投资
贷：
应付职工薪酬（按现金结算股份支付计量原则确认应付职工薪酬）
（2）接受服务企业
借：
管理费用等
贷：
资本公积（按权益结算股份支付计量原则确认资本公积）
（3）合并财务报表中应编制如下抵消分录
借：
资本公积
管理费用等（差额，也可能在贷方）
贷：
长期股权投资
【关键点】合并财务报表中反映的是，相当于集团会计主体授予集团会计主体职工现金结算股份支付的结果，合并财务报表中最终体现的是按现金结算股份支付计量原则确认的应付职工薪酬和管理费用，因接受服务企业确认的管理费用是按权益结算股份支付计量原则确定的，所以合并财务报表中会出现差额，该差额计入管理费用。
3.结算企业和接受服务企业均为母公司，且授予本公司职工的是其本身权益工具
借：
管理费用等
贷：
资本公积（按权益结算股份支付计量原则确认资本公积）
4.结算企业和接受服务企业均为母公司，且不是以其本身权益工具结算
借：
管理费用等
贷：
应付职工薪酬（按现金结算股份支付计量原则确认应付职工薪酬）
【例题•计算分析题】甲公司为乙公司的母公司，经董事会批准，甲公司2010年1月1日实施股权激励计划，其主要内容为：
甲公司向乙公司50名管理人员每人授予10000份现金股票增值权，行权条件为乙公司2010年度实现的净利润较前1年增长6%，截止2011年12月31日2个会计年度平均净利润增长率为7%，截止2012年12月31日3个会计年度平均净利润增长率为8%;从达到上述业绩条件的当年末起，每持有1份现金股票增值权可以从甲公司获得相关于行权当日甲公司股票每股市场价格的现金，行权期为3年。
乙公司2010年度实现的净利润较前1年增长5%，本年度没有管理人员离职。
该年末，甲公司预计乙公司截止2011年12月31日2个会计年度平均净利润增长率将达到7%，未来1年将有2名管理人员离职。
2011年度，乙公司有3名管理人员离职，实现的净利润较前1年增长7%。
该年末，甲公司预计乙公司截止2012年12月31日3个会计年度平均净利润增长率将达到10%，未来1年将有4名管理人员离职。
2012年10月20日，甲公司经董事会批准取消原授予乙公司管理人员的股权激励计划，同时以现金补偿原授予现金股票增值权且尚未离职的乙公司管理人员600万元。
2012年初至取消股权激励计划前，乙公司有1名管理人员离职。
每份现金股票增值权公允价值如下：
2010年1月1日为9元;2010年12月31日为10元;2011年12月31日为12元;2012年10月20日为11元。
本题不考虑税费和其他因素。
要求：
（1）计算股权激励计划的实施对甲公司2010年度和2011年度合并财务报表管理费用的影响，并简述相应的会计处理。
（2）计算股权激励计划的取消对甲公司2012年度合并财务报表管理费用的影响。
【答案】
（1）股权激励计划的实施对甲公司2010年度合并财务报表管理费用的影响=（50-2）×1×10×1/2=240（万元）
相应的会计处理：
甲公司在其2010年度合并财务报表中，确认应付职工薪酬和管理费用240万元。
股权激励计划的实施对甲公司2011年度合并财务报表管理费用的影响=（50-3-4）×1×12×2/3-240=104（万元）
相应的会计处理：
甲公司在其2011年度合并财务报表中，确认应付职工薪酬和管理费用104万元。
（2）2012年：
股权激励计划的取消对甲公司2012年度合并财务报表的影响=600-（240+104）=256（万元）
职工薪酬的内容
职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形报酬或补偿。
职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。
企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。
职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。
未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。
短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的劳动关系给予的补偿除外。
短期薪酬具体包括：
职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。
带薪缺勤，是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。
利润分享计划，是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。
离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，短期薪酬和辞退福利除外。
辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。
其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、其他长期服务福利、长期残疾福利、长期利润分享计划和长期奖金计划等
【例题·多选题】下列各项中，企业应作为职工薪酬核算的有（ ）。
A.职工教育经费
B.非货币性福利
C.长期残疾福利
D.累积带薪缺勤
【答案】ABCD
【解析】职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。
企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。
以上选项均正确。
短期薪酬
1.一般短期薪酬的确认和计量
（1）货币性短期薪酬
借：
生产成本（生产工人）
制造费用（车间管理人员）
管理费用（行政管理人员）
销售费用（销售人员）
在建工程（基建人员）
研发支出（研发人员）
贷：
应付职工薪酬——工资
——职工福利
——社会保险费
——住房公积金
——工会经费
——职工教育经费等
（2）以自产产品或外购商品发放给职工作为福利
①以自产产品发放给职工作为福利
1）决定发放非货币性福利
借：
生产成本
管理费用
在建工程
研发支出等
贷：
应付职工薪酬——非货币性福利
2）将自产产品实际发放时
借：
应付职工薪酬——非货币性福利
贷：
主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
借：
主营业务成本
贷：
库存商品
【例题·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，销售和进口货物适用的增值税税率为17%。
2016年1月甲公司董事会决定将本公司生产的500件产品作为福利发放给公司管理人员。
该批产品的单位成本为1.2万 元，市场销售价格为每件2万元（不含增值税税额）。
假定不考虑其他相关税费，甲公司在2016年因该项业务应计入管理费用的金额为（ ）万元。
A.600
B.770
C.1000
D.1170
【答案】D
【解析】甲公司2016年因该项业务应计入管理费用的金额=500×2×（1+17%）=1170（万元）。
②以外购商品发放给职工作为福利
1）购入时
借：
库存商品等
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：
银行存款
2）决定发放非货币性福利时
借：
生产成本
管理费用
在建工程
研发支出等
贷：
应付职工薪酬——非货币性福利
3）发放时
借：
应付职工薪酬——非货币性福利
贷：
库存商品
应交税费——应交增值税（进项税额转出）
【例题·单选题】企业对向职工提供的非货币性福利进行计量时，应选择的计量属性是（ ）。
A.现值
B.历史成本
C.重置成本
D.公允价值
【答案】D
【解析】企业向职工提供非货币性福利的，应当按照公允价值计量。
2.短期带薪缺勤的确认和计量
带薪缺勤应当分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤两类。
（1）累积带薪缺勤
累积带薪缺勤是指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权可以在未来期间使用。
企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。
（2）非累积带薪缺勤
非累积带薪缺勤是指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。
企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。
【例题·单选题】甲公司共有200名职工，从2015年1月1日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。
该制度规定，每名职工每年可享受5个工作日的带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过1年未行使的权利作废;职工休年休假时，首先使用当年可享受的权利，不足部分再从上年结转的带薪年休假余额中扣除;职工离开公司时，对未使用的累积带薪年休假无权获得现金支付。
2015年12月31日，每名职工当年平均未使用带薪年休假为1天。
2016年12月31日，每名职工当年平均未使用带薪年休假为2天，根据过去的经验并预期该经验将继续适用，甲公司预计2017年有160名职工将享受不超过5天的带薪年休假，剩余40名总部管理人员每人将平均享受6.5天带薪年休假，该公司平均每名职工每个工作日工资为500元。
甲公司2016年年末因该项累积带薪缺勤计入管理费用的金额为（ ）元。
A.60000
B.30000
C.90000
D.100000
【答案】B
【解析】甲公司在2016年年末应当预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致预期确认将支付的工资负债，对于2015年产生的累积未使用的带薪年休假1天因在2016年年末未被使用，已经失效，而2016年年末预计2017年将会使用本年产生的累积未使用的带薪年休假1.5天，所以应计入管理费用的金额=40×（6.5-5）×500=30000（元）。
3.短期利润分享计划的确认和计量
短期利润分享计划是指因职工提供服务而与职工达成的基于利润或其他经营成果提供薪酬的协议。
长期利润分享计划属于其他长期职工福利。
【教材例11-1】甲公司于2×15年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。
该计划规定，公司全年的净利润指标为1000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过1000万元，公司管理层将可以分享超过1000万元净利润部分的10%作为额外报酬。
假定至2×15年12月31日，甲公司全年实际完成净利润1500万元。
假定不考虑离职等其他因素，则甲公司管理层按照利润分享计划可以分享利润50万元[（1500-1000）×10%]作为其额外的薪酬。
甲公司2×15年12月31日的相关账务处理如下：
借：
管理费用 500000
贷：
应付职工薪酬——利润分享计划 500000
【例题·单选题】甲公司于2016年年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。
该计划规定，公司全年的净利润指标为2000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过2000万元，公司管理层可以分享超过2000万元净利润部分的10%作为额外报酬。
假定至2016年12月31日，甲公司2016年全年实际完成净利润2500万元。
假定不考虑离职等其他因素，甲公司2016年12月31日因该项短期利润分享计划应计入管理费用的金额为（ ）万元。
A.250
B.50
C.200
D.0
【答案】B
【解析】应计入管理费用的金额=（2500-2000）×10%=50（万元）。
（本文来自东奥会计在线）
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