第三专题外币报表折算.docx

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第三专题外币报表折算

第三专题外币报表折算

【学习目的】学习本专题，应理解外币报表折算的意义；掌握外币报表折算的各种方法及其异同点；掌握外币报表折算的国际惯例。

§1外币报表折算概述

§2外币报表折算方法及比较

§3外币报表折算的国际比较

第一节外币报表折算概述

●外币报表折算的涵义和意义

●外币报表折算的主要会计问题

●外币报表折算的实质和方法

一．外币报表折算的涵义和意义

外币报表折算，是指从事跨国经营活动的公司，采用其功能货币来重新表述分部财务报表中按外币计量的各项目的会计程序和方法。

意义：

1、外币报表折算是编制合并会计报表的需要；

2、外币报表折算是进行国际投资与筹资的需要；

3、外币报表折算是跨国公司对其国外经营机构进行管理的需要。

二．外币报表折算的主要会计问题

1．外币报表项目折算汇率的选择

现行汇率：

资产负债表编制日的市场汇率。

历史汇率：

资产负债表项目发生时的汇率。

平均汇率：

特定会计期内汇率的平均水平。

其具体计算方法根据需要而定。

基本原则：

受汇率变动影响的项目采用现行汇率折算；不受汇率变动影响的项目采用历史汇率折算。

2．外币报表折算损益的处理

外币报表折算损益，是指在进行外币报表折算时，由于报表的不同项目采用不同汇率折算而产生的差额。

外币报表折算损益的决定因素：

（1）收外汇汇率变动影响的有关资产和负债项目相比的差额；

（2）汇率变动的方向；

外币报表折算损益的会计处理方法有三种：

一是列入当期损益，以“折算损益”项目列示在折算后的收益及留存收益表中；

二是递延处理，以“折算调整额”项目列入折算后的资产负债表中的股东权益项目内；

三是根据稳健性原则处理，如果有折算损失列入当期损益，如果有折算收益予以递延。

三、外币报表折算的实质和方法

（一）外币报表折算的实质

观点一：

认为外币报表折算就是将跨国公司的国外经营机构的报告货币转换成母公司的功能货币，并重新揭示国外经营机构的财务状况和经营业绩。

按照这种观点进行外币报表折算，强调的是报告货币的转换，而不特别关注计量属性的保持。

观点二：

认为外币报表折算，虽然应将国外经营机构的财务报表的计量单位由国外经营机构的报告货币转换为母公司的功能货币，但在折算过程中不能改变国外经营机构财务报表项目的计量属性。

即：

按历史成本计量的报表项目采用历史汇率折算；按现行成本计量的报表项目采用现行汇率折算。

（二）外币报表折算的方法

1、现行汇率法

2、流动与非流动项目法

3、货币性与非货币性项目法

4、时态法

第二节外币报表折算方法及比较

●现行汇率法

●流动与非流动项目法

●货币性与非货币性项目法

●时态法

●各种折算方法比较分析

一、现行汇率法（CurrentRateMethod）

1．报表项目折算汇率的选择

（1）资产负债项目：

全部资产和负债都采用现行汇率折算。

（2）股东权益项目：

留存收益以外的其他项目采用历史汇率折算；留存收益项目不需要选择特定的折算汇率，而是根据报表项目之间的关系计算的平衡数。

（3）收入和费用项目：

可以采用期末现行汇率折算，但实务中一般采用会计期内的平均汇率折算。

2．外币报表折算损益的处理方法

折算损益递延处理：

以“折算调整额”项目列示在折算以后的资产负债表中的股东权益项目内。

3．外币报表折算程序

先折算收益及留存收益表，后折算资产负债表。

4．举例（P142）

5．优缺点评价

优点：

（1）最简便；

（2）能够维持外币财务报表原有的结构和比例关系。

缺点：

（1）按照现行汇率把外币报表上以历史成本计量的项目进行折算所得出的数据，既不是历史成本，也不是现行成本，而是简单地将以历史成本计价的项目与单一汇率相乘的结果，这种信息的有用性值得怀疑。

（2）按照现行汇率把外币报表上的项目进行折算，是假设国外子公司的所有资产和负债项目都受到汇率变动的影响，这可能与实际情况不符，因为无论汇率如何变化，非货币性资产的内在价值都不会变动。

二、流动与非流动项目法

1．报表项目折算汇率的选择

（1）资产负债项目：

根据资产和负债项目的流动性选择折算汇率：

流动项目采用现行汇率折算；非流动项目采用历史汇率折算。

（2）股东权益项目：

留存收益以外的其他项目采用历史汇率折算；留存收益项目不需要选择特定的折算汇率，而是根据报表项目之间的关系计算的平衡数。

（3）收入和费用项目：

①折旧费、摊销费按取得相关资产时的历史汇率折算；②销货成本根据折算以后相关项目的数据计算：

销货成本＝期初存货＋本期购货－期末存货；③其他收入和费用项目采用会计期内的平均汇率折算。

2．外币报表折算损益的处理方法

折算损益根据稳健性原则处理：

如果有折算收益应予递延处理；如果有折算损失应列入当期损益。

实务中的简化做法是不论是折算收益还是折算损失均列入当期损益。

3．外币报表折算程序

如果有折算收益，则先折算收益及留存收益表，后折算资产负债表；如果有折算损失，则先折算资产负债表，后折算收益及留存收益表。

实务中的简化做法是先折算资产负债表，后折算收益及留存收益表。

4．举例（P146）

5．优缺点评价

优点：

未改变原有外币财务报表中流动资产和流动负债项目的结构和比例关系，有利于对国外子公司营运资本的分析，正确评价国外子公司的资本运营效率。

缺点：

（1）缺乏充分的理论依据。

（2）按历史汇率折算属于非流动资产的长期应收款、长期应收票据以及属于非流动负债的长期借款、应付债券、长期应付款等项目，掩盖了它们受汇率变动的影响，而把可能的巨额汇兑损益压到结汇的会计期间。

（3）按现行汇率折算流动资产，意味着外币现金、应收账款和存货都同等地经受外汇风险，显然这对于按历史成本计价的存货来说是不恰当的，因为存货和固定资产一样，在按取得日的历史成本和历史汇率折算后，其内在价值就与日后的汇率变动无关了。

三、货币性与非货币性项目法

1．报表项目折算汇率的选择

（1）资产负债项目：

根据资产和负债项目的货币性选择折算汇率：

货币性项目采用现行汇率折算；非货币性项目采用历史汇率折算。

（2）股东权益项目：

留存收益以外的其他项目采用历史汇率折算；留存收益项目不需要选择特定的折算汇率，而是根据报表项目之间的关系计算的平衡数。

（3）收入和费用项目：

（1）折旧费、摊销费按取得相关资产时的历史汇率折算；

（2）销货成本根据折算以后相关项目的数据计算：

销货成本＝期初存货＋本期购货－期末存货；（3）其他收入和费用项目采用会计期内的平均汇率折算。

2．外币报表折算损益的处理方法

折算损益列入当期损益：

以“折算损益”项目列示在折算以后的收益及留存收益表中。

3．外币报表折算程序

先折算资产负债表，后折算收益及留存收益表。

4．举例（P148）

5．优缺点评价

优点：

恰当地分析了汇率变动对资产和负债项目的影响，从而提出了货币性项目与非货币性项目分类的概念。

缺点：

（1）仍未超越对资产和负债项目进行某种分类组合的框框，未能触及外币报表折算的实质。

（2）在不同情况下，非货币性资产和负债是根据不同的基础计量的，都安历史汇率折算不一定总是合适的，有时也会导致无用信息。

四、时态法

1．报表项目折算汇率的选择

（1）资产负债项目：

根据资产和负债项目的计量属性或计量所属时点在折算汇率：

货币性项目以及按现行成本计量的非货币性项目采用现行汇率折算；按历史成本计量的非货币性项目采用历史汇率折算。

（2）股东权益项目：

留存收益以外的其他项目采用历史汇率折算；留存收益项目不需要选择特定的折算汇率，而是根据报表项目之间的关系计算的平衡数。

（3）收入和费用项目：

（1）折旧费、摊销费与相关资产的折算汇率保持一致，根据相关资产的计量基础采用取得相关资产时的历史汇率或现行汇率折算；

（2）销货成本根据折算以后相关项目的数据计算：

销货成本＝期初存货＋本期购货－期末存货；（3）其他收入和费用项目采用会计期内的平均汇率折算。

2．外币报表折算损益的处理方法

折算损益列入当期损益：

以“折算损益”项目列示在折算以后的收益及留存收益表中。

3．外币报表折算程序

先折算资产负债表，后折算收益及留存收益表。

4．举例（P151）

5．优缺点评价

优点：

汇率的选择具有较强的理论依据，不是简单地将外币财务报表项目进行分类、然后选择历史汇率或现行汇率进行折算，而是根据外币财务报表项目的计量属性来选择折算汇率。

既符合不同计量模式下报表项目的实质内容，又体现出外币报表折算汇率选择上的灵活性。

五、各种折算方法比较分析

附：

例题修改答案

1、现行汇率法：

收益及留存收益表

编制单位：

XYZ公司2003年度

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

销货

2000

8.40

16800

销货成本

1600

8.40

13440

管理费用

135

8.40

1134

税前利润

265

2226

所得税

80

8.40

672

税后利润

185

1554

留存收益（年初）

0

0①

合计

185

1554

股利分配

85

8.20

697

留存收益（年末）

100

857②

①根据上年度数字填列。

②年末留存收益＝年初留存收益＋本期税后利润－股利分配

＝0＋1554－697＝857

资产负债表

编制单位：

XYZ公司2003年12月31日

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

现金及应收帐款

300

8.60

2580

存货

200

8.60

1720

长期应收票据

120

8.60

1032

固定资产（净值）

150

8.60

1290

无形资产

30

8.60

258

资产合计

800

6880

应付帐款

300

8.60

2580

长期借款

200

8.60

1720

股本

200

8.00

1600

留存收益

100

857①

折算调整额

123②

负债及股东权益合计

800

6880

①根据本年度折算后的收益及留存收益表数字填列。

②折算利得123元，根据下式倒挤计算求得（假定以前年度折算调整额为0）：

折算调整额＝6880－（2580＋1720＋1600＋857）＝123

2、流动性与非流动性项目法：

（1）折算利得列入当期损益

资产负债表

编制单位：

XYZ公司2003年12月31日

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

现金及应收帐款

300

8.60

2580

存货

200

8.60

1720

长期应收票据

120

8.30

996

固定资产（净值）

150

8.20

1230

无形资产

30

8.20

246

资产合计

800

6772

应付帐款

300

8.60

2580

长期借款

200

8.40

1680

股本

200

8.00

1600

留存收益

100

912①

负债及股东权益合计

800

6772

①留存收益＝6772－（2580＋1680＋1600）＝912

收益及留存收益表

编制单位：

XYZ公司2003年度

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

销货

2000

8.40

16800

销货成本

1600

13430③

管理费用

135

8.40

1134

折算损失（收益）

（45）④

税前利润

265

2281

所得税

80

8.40

672

税后利润

185

1609

留存收益（年初）

0

0①

合计

185

1609

股利分配

85

8.20

697

留存收益（年末）

100

912②

①根据上年度数字填列。

②根据本年度折算后的资产负债表“留存收益”项目金额填列。

③销货成本折算为人民币的计算：

期初存货折算金额：

US$300×8.50＝￥2550

2003年购货US$1500，按年平均汇率折算：

US$1500×8.40＝￥12600

期末存货US$200，按现行汇率折算：

US$200×8.60＝￥1720

销货成本折算为人民币的金额为：

2550＋12600－1720＝￥13430

④折算收益￥45根据下式倒挤计算求得：

税后利润：

912＋697－0＝￥1609

税前利润：

1609＋672＝￥2281

折算损失：

（16800－13430－1134）－2281＝￥－45

（2）折算利得递延处理

收益及留存收益表

编制单位：

XYZ公司2003年度

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

销货

2000

8.40

16800

销货成本

1600

13430①

管理费用

135

8.40

1134

税前利润

265

2236

所得税

80

8.40

672

税后利润

185

1564

留存收益（年初）

0

0②

合计

185

1564

股利分配

85

8.20

697

留存收益（年末）

100

867③

①销货成本折算为人民币的计算：

期初存货折算金额：

US$300×8.50＝￥2550

2003年购货US$1500，按年平均汇率折算：

US$1500×8.40＝￥12600

期末存货US$200，按现行汇率折算：

US$200×8.60＝￥1720

销货成本折算为人民币的金额为：

2550＋12600－1720＝￥13430

②根据上年度数字填列。

③年末留存收益＝年初留存收益＋本期税后利润－股利分配

＝0＋1564－697＝￥867

资产负债表

编制单位：

XYZ公司2003年12月31日

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

现金及应收帐款

300

8.60

2580

存货

200

8.60

1720

长期应收票据

120

8.30

996

固定资产（净值）

150

8.20

1230

无形资产

30

8.20

246

资产合计

800

6772

应付帐款

300

8.60

2580

长期借款

200

8.40

1680

股本

200

8.00

1600

留存收益

100

867①

折算调整额

45②

负债及股东权益合计

800

6772

①根据本年度折算后的收益及留存收益表数字填列。

②折算利得45元，根据下式倒挤计算求得（假定以前年度折算调整额为0）：

折算调整额＝6772－（2580＋1680＋1600＋867）＝￥45

3、货币性与非货币性项目法：

资产负债表

编制单位：

XYZ公司2003年12月31日

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

现金及应收帐款

300

8.60

2580

存货

200

8.50

1700

长期应收票据

120

8.60

1032

固定资产（净值）

150

8.20

1230

无形资产

30

8.20

246

资产合计

800

6788

应付帐款

300

8.60

2580

长期借款

200

8.60

1720

股本

200

8.00

1600

留存收益

100

888①

负债及股东权益合计

800

6788

①根据下式倒挤求得：

6788－（2580＋1720＋1600）＝888

收益及留存收益表

编制单位：

XYZ公司2003年度

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

销货

2000

8.40

16800

销货成本

1600

13450③

管理费用

135

8.40

1134

折算损失（收益）

（41）④

税前利润

265

2257

所得税

80

8.40

672

税后利润

185

1585

留存收益（年初）

0

0①

合计

185

1585

股利分配

85

8.20

697

留存收益（年末）

100

888②

①根据上年度数字填列。

②根据本年度折算后的资产负债表“留存收益”项目金额填列。

③销货成本折算为人民币的计算：

期初存货折算金额：

US$300×8.50＝￥2550

2003年购货US$1500，按年平均汇率折算：

US$1500×8.40＝￥12600

期末存货US$200，按历史汇率折算：

US$200×8.50＝￥1700

销货成本折算为人民币的金额为：

2550＋12600－1700＝￥13450

④折算收益￥41根据下式倒挤计算求得：

税后利润：

888＋697－0＝￥1585

税前利润：

1585＋672＝￥2257

折算损失：

（16800－13450－1134）－2257＝￥－41

4、时态法：

资产负债表

编制单位：

XYZ公司2003年12月31日

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

现金及应收帐款

300

8.60

2580

存货（按市价）

200

8.60

1720

长期应收票据

120

8.60

1032

固定资产（净值）

150

8.20

1230

无形资产

30

8.20

246

资产合计

800

6808

应付帐款

300

8.60

2580

长期借款

200

8.60

1720

股本

200

8.00

1600

留存收益

100

908①

负债及股东权益合计

800

6808

①根据下式倒挤求得：

6808－（2580＋1720＋1600）＝908

收益及留存收益表

编制单位：

XYZ公司2003年度

项目

外币（美元）

汇率

人民币（元）

销货

2000

8.40

16800

销货成本

1600

13430③

管理费用

135

8.40

1134

折算损失（收益）

（41）④

税前利润

265

2277

所得税

80

8.40

672

税后利润

185

1605

留存收益（年初）

0

0①

合计

185

1605

股利分配

85

8.20

697

留存收益（年末）

100

908②

①根据上年度数字填列。

②根据本年度折算后的资产负债表“留存收益”项目金额填列。

③销货成本折算为人民币的计算：

期初存货折算金额：

US$300×8.50＝￥2550

2003年购货US$1500，按年平均汇率折算：

US$1500×8.40＝￥12600

期末存货US$200，按现行汇率折算：

US$200×8.60＝￥1720

销货成本折算为人民币的金额为：

2550＋12600－1720＝￥13430

④折算收益￥41根据下式倒挤计算求得：

税后利润：

908＋697－0＝￥1605

税前利润：

1585＋672＝￥2277

折算损失：

（16800－13430－1134）－2277＝￥－41

第三节外币报表折算的国际比较

●外币报表折算的国际惯例

●中国外币报表折算会计的规定

一．外币报表折算的国际惯例

国际会计准则第21号《外币汇率变动影响的会计》规定：

1、建议采用的外币报表折算方法为现行汇率法和时态法；

2、应根据其国外经营机构的业务和财务特点选择折算方法；

3、根据其业务和财务特点，将国外经营分为两类：

一类是“国外实体”，采用现行汇率法折算；另一类是“母公司经营的有机组成部分”，采用时态法折算。

二、中国外币报表折算会计的规定

中国目前采用现行汇率法；具体会计准则《外币折算》（征求意见稿）的规定与国际惯例基本一致。

【复习思考题】

1．什么是外币报表折算？

为什么要进行外币报表折算？

2．外币报表折算的主要会计问题是什么？

3．关于外币报表折算的实质的认识有哪些不同的观点？

你如何理解？

4．外币报表折算的方法有哪些？

各种方法的主要共性和区别体现在哪些方面？

5．比较而言，每种外币报表折算方法各有什么优缺点？

6．外币报表折算的国际惯例如何？

中国目前的做法与国际惯例相比有何异同点？

中国进一步改革的方向是什么？

你有什么好的建议？