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浅论我国会计师事务所合并的问题（doc13页）
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湖北经济学院会计学院2008级中期论文
题目：
浅谈我国会计师事务所合并的问题
专业：
财务管理
班级：
财务管理Q0841班
学号：
080604004
姓名：
邓朝元
指导教师：
吕伶俐
职称：
讲师
完成时间：
2011年9月15日
浅谈我国会计师事务所合并的问题
摘要：
会计师事务所合并是指两家或两家以上的会计师事务所通过产权关系的转移和重组，原有公司丧失法人资格或改变法人实体，而各自的资产合并成一家会计师事务所的资产，从而使原有会计师事务所的经营服务集合于一家会计师事务所的行为。
会计师事务所合并是中国注册会计师职业界的一个重要现象，也是中国会计师事务所走向规范化经营道路，提高市场竞争力的重大举措。
合并从存量上调整了行业结构，促使资源向优势会计师事务所聚集，成为推动行业结构调整的有效手段，但同时在合并中也暴露了一些问题。
本文首先从财务管理角度分析会计师事务所合并谋求的效应。
第二部分中，通过会计师事务所合并的内在与外在动因的分析，剖析了我国会计师事务所合并的形成机理。
第三部分中，文章对我国会计师事务所合并所产生的问题进行了剖析。
针对这些问题，本文第四部分着重从合并的可行性、企业文化以及客户员工资源等方面提出一些建议。
关键词：
会计师事务所；合并；问题；对策
一、会计师事务所合并的动因分析
（一）从财务管理角度分析合并谋求的效应
市场经济环境下，任何一个独立的经济主体，其一切经济行为都受到利益动机驱使，合并的初衷也是为了实现其财务目标——价值最大化。
同时，市场竞争的巨大压力也是合并的另一动力来源。
这两大动力在现实经济生活中以不同的具体形态表现出来，即合并是多种因素的综合平衡。
1．谋求管理协同效应
如果会计师事务所拥有一支高效率的管理队伍，其管理能力超出管理该会计师事务所的需要，则该会计师事务所就可合并那些由于缺乏管理人才而效率低下的会计师事务所，利用这只管理队伍通过提高整体效率水平而获利。
2．谋求经营协同效应
所谓经营协同效应是指由于经济上的互补性、规模性，两个或两个以上的会计师事务所合并后可产生规模效益，提高其经营活动的效率。
其具体效果应是合并后的新会计师事务所的营业利润要高于合并前各会汁师事务所营业利润的总和，原因在于合并可节约运营成本从而获得更高的利润。
3．谋求财务协同效应
会计师事务所合并不仅可以因经营效率提高而获利，而且由于税法、会计处理惯例以及证券交易等内在规定的作用，还可在财务方面给会计师事务所带来种种好处，称为合并财务协同效应。
４.谋求合并的战略价值
合并除了谋求协同效应外，还有出于战略上的原因追求并购价值增加，包括战略防御和战略扩张两大类。
战略防御性合并动机包括：
会计师事务所通过经营相关程度较低的不同行业可以分散风险，避免会计师事务所遭受强相关产业周期性风险和单一产业的经营风险；购买必须的专有技术、品牌等无形资产。
战略扩张性并购动机包括：
加速会计师事务所在行业、地域的扩张；合资经营购买有价值的品牌和优势技术；获取某项特殊资产。
（二）会计师事务所合并的内外因分析
任何一个行业合并的基本动因都是类似的，只是多种因素的综合平衡，会计师事务所合并自然有其特定的动因。
1．会计师事务所合并的外在动因
（1）做大做强,与公司规模增长同步是会计师事务所合并的一个外在动因
我国自改革开放以来，国有公司特别是国有大中型公司走上了规模经济发展的道路，跨地区、跨行业甚至跨国界的大型公司、公司集团不断出现。
如华能集团下属公司、企业达五百家之多，跨能源、交通、制造、商贸、旅游、金融等十几个行业，既有境内上市的公司，又有海外上市的公司。
面对这些特大型国有公司，只有具备相当规模的会计师事务所才能胜任。
当然，要对不断涌现的跨地区、跨国经营的大公司或公司集团进行有效的审计或跟踪提供鉴证、咨询等服务，也无疑需要熟悉当地情况、人力资源充足和承担风险能力较强的相应规模的会计师事务所。
而通过与其他会计师事务所，尤其是异地会计师事务所合并，则可以充分利用其业已形成的本地优势，迅速达到目的，并降低自己设立分支机构的开办成本和有关协调费用。
（2）竞争是促成会计师事务所合并的又一外在动力
竞争机制是市场经济的重要组成部分，经济越发达，竞争则越激烈。
会计师事务所要生存和发展，就必须围绕服务质量、执业风险和收费等要素与其它会计师事务所展开竞争。
面对竞争，会计师事务所通常应采取两种基本的对策：
一种对策是执行审计、管理咨询等业务时提高服务效率，在保证执业质量的基础上，在效率方面形成竞争优势；另一种对策是尽可能扩大会计师事务所的市场份额，获得一定程度的市场控制能力，从而形成某种形式的垄断，降低竞争的强度。
无论是处于防御性还是进攻性目的，积极参与竞争都将有助于加强会计师事务所与客户的关系，维护自身的利益。
（3）客户需求是会计师事务所合并的又一外在动因
会计师事务所绝大部分收入来源于客户委托的审计、会计咨询与服务业务，满足客户需求始终是会计师事务所生存和发展的基本途径。
大型公司作为委托客户，要求在所设分公司或分厂的城市设立相应分支机构的大型会计师事务所进行审计，不愿被分属不同会计师事务所的审计人员审计，这就在很大程度上刺激了会计师事务所的扩张欲望。
一家小规模的会计师事务所由于资源有限，不可能向同一个客户提供包含诸如审计、资产评估、税务代理和可行性研究等全方位的服务。
因此，满足客户对多种服务的需要，并由此获得更多的收入，就成为另外一种促使会计师事务所进行合并的因素。
2．会计师事务所合并的内在动因
提高会计师事务所的规模经济性是会计师事务所合并的内在动力。
通过合并，会计师事务所可以较快地达到一定的经营规模，降低单项业务的固定成本，提高盈利能力。
规模扩大后，会计师事务所拥有一批稳定的客户，可保持审计业务的连续性，从而有利于通过利用以前年度审计工作底稿、简化重复性审计程序、提高搜集和鉴别审计证据的效率，来降低以后审计的成本，增加会计师事务所的利润。
同时，还有条件向客户提供多样化的签证、会计、税务和管理咨询服务，开辟新的利润增长点并分散经营风险。
这主要表现在：
（1）降低市场交易费用
交易费用是以科斯为代表的新制度经济学派的一个最重要的理论概念，它是指能够使市场交易顺利进行所需要的费用或支付的代价，包括在市场交易中寻找交易对象，签订交易合同，监督、履行合同，建立保障合同履行的机构所发生的费用。
科斯指出，正是在一定的条件下，组织成本低于市场交易费用，由一定数量的个人组成的公司才会产生。
该学派的另一个重要人物张五常认为，组织形式的选择，本质上就是交易费用的比较。
（2）降低市场风险
多角化经营是有效分散经营风险的重要手段，国际会计公司迅速上升的管理咨询业务，本身也是对审计风险的稀释。
而多角化经营是小会计师事务所不能胜任的，所以只有形成规模，才能形成一个适应多层次、多样化市场环境的弹性机制，才能从时间、质量、数量、品种上增强会计师事务所在会计市场上竞争实力，而要达到这个目标，合并是行之有效的方式。
（3）提高人力资源质量
合并带来了人员知识结构的专业化，财会、金融、法律、工程、外语、计算机等各类专业人才汇聚一堂，通过相互吸收、取长补短，加快了知识和经验的传播速度，同时也使大会计师事务所有能力涉足专业研究领域和新产品开发。
这就是规模经济所产生的学习效应和范围经济性，它将对提高人力资源质量的深度、广度、带来极大的促进作用。
二、会计师事务所合并的问题
2009年，财政部发布的《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》、《会计师事务所从事H股企业审计业务试点工作方案》以及2010年中注协印发的《关于贯彻落实国务院办公厅转发财政部关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的实施意见》与《会计师事务所合并程序指引（征求意见稿）》，将刺激我国会计师事务所出现新一轮的合并浪潮。
自2008年1月—2009年1月，就有超过19家会计师事务所参与了合并，至少形成了8家合并会计师事务所。
2009年1月后，又陆续发生了中审会计师事务所与亚太中汇会计师事务所合并、信永中和整体吸收合并四川君和、北京立信合并做大、利安达吸收合并北京立信长江和万隆众天、浙江天健东方与开元信德合并、天健光华和中和正信会计师事务所合并、信永中和合并11家会计所1家咨询公司、五联方圆万隆亚洲中磊合并为国富浩华、大信事务所与东莞华联会计师事务所合并、天职国际与北京大公天华合并、中磊会计师事务所合并等事件。
我们对以上事务所合并经历进行分析，从中可以发现会计师事务所合并后存在的一些问题。
（一）合并目标定位失误
美国著名管理学者普拉哈拉德和哈默尔提出了核心竞争力的概念，他们认为企业的核心竞争能力是能给企业带来市场竞争优势的技术系统、组织管理系统的有机融合。
对事务所合并而言，合并不是事务所业务和资源的简单叠加，而是对事务所核心竞争能力进行重新思考和培育的过程。
合并前，每一家事务所在文化、技术、管理等方面有着不同的特点和优势，如何通过资源的整合让这些特点和优势产生1+l>2的效果，提高合并后事务所的核心竞争力，应是合并活动的最终目的所在。
如果片面追求事务所的规模化和业务的多元化，忽视事务所核心竞争能力的培育和维护，合并活动最终会失败。
（二）事务所合并中的文化难题
事务所文化问题往往成为合并成功的障碍。
一是参与合并各方对文化问题重视不足。
合并前双方的注意力往往主要集中在有形的事务方面，如对组织架构的设计、人员的安排和规章制度的制定等，而企业文化却是无形的难以把握的事物，要通过一定的载体来体现，其影响力容易被忽略或低估。
二是企业文化的形成是一个长期的过程，一旦形成又具有一定的稳定性，合并后每个事务所的文化因素在一段时期内会同时存在，这种情况下即使事务所制订了完善的规章制度，也不可避免会产生摩擦和冲突，在合并过程中以及合并以后的过渡阶段，这种局面如果没得到恰当的处理，会妨碍合并双方共同价值观念的形成，导致员工的流失。
1.合并后的事务所“貌合神离”，缺少凝聚力
许多会计师事务所的合并联合是政府“拉郎配”、搞拼凑，甚至政府干预的结果，合并后内部矛盾较大，貌合神离，无法实现管理、经营和财务上的协同效应。
现实中一些联合、合并的事务所貌合神离，除了原参与联合、合并事务所的惯性作用外，没有一个行之有效，统揽全局的运行机制，这样使得合并后的事务所缺少凝聚力。
如果合并仅仅是两家会计师事务所业务额数字式的简单相加，那么它的规模优势必将丧失任何意义，所谓优势互补也就毫无用武之地。
因此，伴随而来的必然是业务框架和人员的调整，甚至是大规模的调整。
一个大的事务所如同几家小的事务所在同时运作，只是打着同样的牌号，但是这样的现象在国内注册会计师行业比较普遍。
同时合并对于员工们来说，完全是新的经历，他们会容易感到不知所措，并且每个人做事的方式都有所不同。
因此在合并的过程中如果不注意文化的整合，就容易出现“貌合神离”的现象。
2.过分注重经济利益，缺乏诚信
追求利益是注册会计师作为“经济人”的本质需求，同时也是会计师事务所作为一个组织去生存、发展的根本需求。
我国事务所目前主要采用的组织形式还是有限责任公司。
会计师事务所的出资人承担责任以其出资额为限，从而使会计师事务所和注册会计师的违纪成本远远小于违纪收益。
从经济学的角度看，这会刺激会计师事务所和注册会计师的违纪行为。
一些会计师事务所就为了眼前的利益，漠视注册会计师的职责，给公众利益带来极大损害的同时也破坏了经济运行的秩序。
注册会计师对于社会经济生活中存在的“倒资金”、“假验资”和“虚假报表”的现象，如果不能悟守独立、客观和公正，不能谨慎执业，并出具不实或虚假的鉴证报告，不仅不会降低监督成本，反而会加大信息不对称而引发的逆向选择和道德风险。
一部分注册会计师诉讼案正是由于合伙人之间互不诚信、缺乏信任以致引起纠纷，最终诉诸法律。
3.合并后的事务所形象没有标准化
有些会计师事务所看似“强强联合”，但却是“一人一把号，各吹各的调”业务和客户实际上被各合伙人分割，主办业务工作人员长期不变，难以形成一个统一的业务管理体系和不同部门的交叉复核与工作轮换。
合并以后会计师事务所形象的塑造应该是合并精神文化、合并行为文化和合并物质文化的统一，是形式与内容的统一。
但在实践中，有可能出现合并流于形式，即合并后事务所形象没有标准化。
会计师事务所合并过程中不仅仅是事务所之间有形资产的优化组合，更重要的是事务所无形资产的优化组合，即合并文化的整合。
如果以上这些问题得不到足够重视，最终将会导致事务所合并的失败。
（三）合并环境的变化引发的客户和员工流失的问题
一般来说客户选择事务所时主要考虑事务所规模、会计师的专业技能、服务的价值、花费的成本、事务所的办公地点等，对于事务所的合并举动会使顾客产生各种疑虑，这些疑虑包括合并后事务所的服务质量、收费的变动、对事务所新的业务流程的理解和自身需要做出的调整等，客户的这些担心关系到其选择事务所的理由，如果这些担心和疑虑没有得到解决，容易导致客户的流失。
合并不仅需要员工在思维和行为方式上做出一些改变，也关系到员工的切身利益，如职位的变迁、薪酬福利的变动、晋升机会等，如果在这些方面没有得到可靠、及时的答复和说明，他们就会缺乏从合并中获益的清晰的图景，产生种种猜测和误解，合并后对新的环境也会感到无所适从，从而导致员工的流失。
（四）合并后技术整合不力
合并后事务所要有效运转，离不开技术平台的一致性。
技术整合指利用各事务所的技术特点和优势，实现技术的转换、升级，也包括对员工的培训。
技术整合的目的在于能使事务所充分发挥各自的专业技术优势，做到优势互补，实现技术平台的一致性。
由于会计师事务所提供的服务具有很强的专业性，所以技术整合需要投入大量的资源，经过较长时间的磨合与积累才能实现。
然而，在事务所升级、转换和培训中资源投人的不足可能导致技术整合不力，特别是合并后一部分合伙人和员工可能离开事务所，客户也可能提出新的服务需求，此时如果事务所缺乏资源和能力去满足客户新的需求的话，这显然没有达到合并交易的目的。
合并整合阶段的问题主要表现在两个方面，一是缺乏整合的计划，二是整合计划没能有效的实施。
通过以上的案例和上述分析我们可以看出，造成合并失败的原因多种多样，虽然在对合并失败的原因上人们还没有达成一致的认识，但有一点是肯定的，即合并中的整合不仅是成功的关键，合并的价值创造来源于整合，而且要远比合并交易复杂和困难得多。
因此，为推动事务所合并的顺利进行，为实现合并的预期目标，整合工作是很重要的。
在近年来我国审计市场的合并实践过程中，合并是为了保住证券期货相关业务资格，而并非当作一种提高效率和增加竞争能力的方法来使用，大多事务所只是叠加在一起，并没有进行有效整合，导致形似整体，实为散沙，中天勤的合并案例便是例证。
中天勤会计师事务所是原深圳中天和天勤两家会计师事务所于2000年合并成立，并成为当年国内第一大证券资格会计师事务所（以上市客户数量衡量）。
但合并后不久，中天勤会计师事务所便因“银广夏案件”而被吊销执业资格，由此引发了社会舆论的巨大反响。
该案例促使我们反思这样一个问题：
两大本土会计师事务所的合并从理论上本应使合并后的主体具备更强的风险防御能力，但为什么反而在很短的时间里就以失败告终？
虽然银广夏案件本身具有一些特殊性，但通过中天勤合并案例，我们也可以看出会计师事务所在合并过程中存在的两个重要问题：
合并各方的风险匹配与合并后的质量控制与整合。
就合并各方的风险匹配而言，在实施合并前，如果某一合并方的客户群已然存在过高的重大错报风险，或者在业务质量控制上存在问题，往往会给合并后的事务所整体埋下隐患；而在合并后，会计师事务所面临的一个重要问题则是如何整合各合并方之间的管理理念、文化以及执业行为差异，实施有效的质量控制，以便将业务风险降低至合理水平。
中天勤会计师事务所合并双方的合并前风险不匹配与合并后整合缺陷，抵消了合并的预期积极作用，从内因的角度为中天勤合并后的迅速灭失现象提供了一种解释。
二、对会计师事务所合并的相关建议
（一）加强合并前的可行性研究
事务所合并可行性研究指在实施合并前，合并各方对合并应具备的条件、步骤以及前景等所做的详细调查和论证。
可行性报告研究的内容主要包括事务所合并的背景、参与合并各方的现状、必要性和最终要达到的目标。
通过详细调查获取相关资料并选取适当方法进行定性与定量分析，出具具有说服力的研究报告，以避免合并的盲目性。
（二）合并的目标应该清晰
如前所述，理想的合并活动理应能够提升事务所的核心竞争能力，在做出合并决策前，事务所管理层对当前我国注册会计师行业的现状和发展方向应当有一个清晰的认识，对于合并对象、合并方式的选择双方在确定合并之前必须经过充分的沟通和了解，并对合并后的发展前景达成共识。
对于合并中可能出现的问题，合并各方需做好充分准备，及时评估合并过程中各项措施的实施效果，发现问题及时改正。
（三）合并各方应该重视文化问题的解决
企业文化的整合是一个缓慢的过程，合并后一段时期内事务所内部同时存在着不同的文化因素，这种文化之间的差异性可能导致摩擦和冲突，当不和谐事件发生时要及时采取适当的措施，防止矛盾扩大。
事务所管理层应该从确立员工广泛认同的价值观、使命和企业精神开始，通过各种正式渠道与非正式沟通渠道在员工内部不断宣传和强化，最终形成一个符合事务所特色的稳定的文化体系。
（四）客户资源和员工资源的整合建议
客户资源和员工资源是事务所的两大核心资源。
对于客户资源的整合，首先，在合并前要对现有的客户资源进行全面的分析和梳理，通过建立客户信息管理系统，掌握客户资源的分布、类型、特点和成长性；其次，制定完善的客户资源保留计划，以合并交易如何使客户获益的信息为焦点，及时对客户关心的问题做出说明，取得客户的理解和支持；最后，通过开拓新的市场渠道，实施地区扩展战略获取新的客户资源。
在人力资源的整合过程中，首先，合并活动会使员工在思维和行为方式上发生一些改变，还会影响到部分员工的利益，这时通过广泛地与员工进行沟通，询问、倾听他们的观点，明确各个岗位的职责、权限以及绩效评价方法，有利于合并后的员工的保留。
其次，建立符合合并后事务所发展战略的人力资源结构，采取包括薪酬、职业发展、培训、绩效考核等内容在内的系统的激励办法，发挥员工的工作积极性和热情。
（五）技术层面的整合建议
在技术整合过程中，最好由合并各方建立共同的专门部门进行统一的整合管理，比如建立专业技术委员会和培训委员会，由专业技术委员会负责专业标准的研究和制定，对工作底稿、执业规范、内部控制流程等内容进行全面的统一。
由培训委员会负责专业标准的培训，通过组织各类分层次的专业培训，保证每一位专业人员对技术标准有一个充分、准确的掌握。
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会计学院中期论文成绩评定表
学生姓名
邓朝元
学生学号
080604004
题目：
浅议会计师事务所合并中存在的主要问题
评价标准
分值
评分
摘要具有独立性，能简明、确切的反映论文内容
20
立论明确，论述充分，结论合理，层次清晰
50
文字通顺，符合论文写作规范
20
具有一定的创新点或体现出一定的创新意识
10
评分合计
等级成绩
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