收益理论的探讨及对我国收益报告的启示.docx
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收益理论的探讨及对我国收益报告的启示
收益理论的探讨及对我国收益报告的启示
论文摘要：
该文提出了信息收益的提供问题，分析和比较了经济收益、会计收益和全面收益三者的异同，最后总结了我国收益理论的现状，预测了其发展前景。
1.提出问题
随着近几年来市场经济的快速发展，企业直接融资的比重提高了，资本市场不断完善，广大投资者将逐渐成为上市公司会计信息重要的使用者，从长远看，应该把为投资者提供决策有用信息摆在重要位置，改变会计信息重可靠轻相关的现状，更好地发挥会计信息的服务功能。
实际上，财务报告的目标越来越倾向于向会计信息使用者提供与决策有用的信息。
在所有可获得的企业财务信息中，投资者最为关注的是与收益有关的信息，可是传统收益报告只反映已实现的收益，不能反映未实现的收益项目，不能满足报表使用者对会计信息相关性和有用性的决策需求，因而遭到了会计理论界和实务界的强烈批评。
由于经济环境的复杂多变以及企业自身业务活动的复杂性，随着企业非经营活动收益的增多，符合实现原则的已实现收益则会相对减少。
因此，提供什么样的收益信息才是对投资者最有用的，最能反映企业的经济状况和未来的发展潜力呢？
几种不同收益概念的比较
长期以来，经济学家与会计学家对它的认识与理解存在很大差异，并由此产生了几种不同的收益概念，如经济收益、会计收益，还有传统收益、综合收益、全面收益等等。
正确揭示并界定不同收益的内涵，对我们理解和解决问题很有帮助。
由于我认为传统收益一般是指会计收益或者是会计收益中的营业收益，而综合收益与全面收益相类似，所以在此我只就经济收益、会计收益及全面收益作详细的介绍和分析。
1经济收益（EconomicIncome）
早在1776年，亚当·斯密（AdamSmith）在《国富论》中就将收益定义为“财富的增加”、“那部分不侵蚀资本的可予消费的数额”。
1946年，英国经济学家希克斯（）在其着作《价值与资本》中进一步明确指明收益是指在保持期末和期初同样富有的情况下，可能消费的最大金额。
套用这一定义，经济收益可以定义为：
对于企业而言，考察期内的收益是指期末与期初资本效用比较的差额，即如果存在正的收益，则是指在保持原始投入资本完整、维持原始资本价值的前提下，超出原始投入的部分。
希克斯对收益的以上论述，涵盖了一般理论经济学家对收益认识的共同点，属于对不分类别的“收益一般”进行的精确描述。
2会计收益（AccountingIncome）
我们一般称会计学中的收益为会计收益，它被看做是产出价值大于投入价值的差额。
或者说，会计收益是指一定时期内企业已实现的收入与相关的成本，费用之间的差额。
从会计收益的一般概念来看，它有如下几个特点：
1）会计收益是基于企业实际发生的交易而确认的。
也就是说，会计收益是根据企业实际发生的经济业务，以销售产品或供劳务所获得的销售收入，减去为实现销售收入而发生的成本后得出的。
以实际发生的经济业务为依据来确认收益，具有客观性的可验证性。
2）会计收益的确认要遵循收入实现原则，“实现”是对收益确定的检验虽然这样做符合会计基本原则的稳健性原则，但也有一些会计学者指出这认为收益产生于资产价值增值时的看法不够全面，这种观点仅将企业实现的营业收益，而将企业的特产损益排斥在外，这样确认的收益是不完全的3）计算会计收益时，成本费用是按照历史成本原则计列的。
历史成本原则是现行会计实务中企业资产计价时普遍应用的一项原则。
这样，由于资产按其取得时的历史成本计价，那么成本，费用作为已耗资产的价值转移，自然应该照历史成本计价。
但在通货膨胀现象普遍存在的今天，这样做容易造成成本不能得到真正的弥补，从而产生虚盈实亏的现象。
4）会计收益的确认以会计分期这一会计基本假设为前提。
也就是说，会计收益是期间收益，它反映的是某一特定期间内企业的生产经营成果。
5）会计收益有赖于期间收入和费用的合理配比。
与当期不相关的成本，应作为资产结转为以后期间的费用。
6）会计收益受谨慎原则约束。
根据谨慎原则，与企业某项经济业务有多种会计方法可供选择时，应选择既不高估也不贬低收益的方法。
企业操纵盈利，以追求利润均匀化，大多采用高估收益的方法，并主观选择安排增值的期间。
3全面收益
鉴于会计收益理论存在的缺陷，人们从决策有用观出发，当相关性与可靠性之间发生矛盾时，宁愿“牺牲一点可验证性而增加相关性”。
学术界在不损害可靠性的前提下，突破了历史成本原则，实现——配比原则和谨慎原则，试图形成一种新的收益理论。
1980年美国财务会计准则委员会正式提出了“全面收益”这一新概念，并将其定义为：
企业在报告期内，除与所有者之间的交易以外，由于其他一切原因所导致的净资产的变动。
这一收益概念实现了会计收益观念的两大转变：
一是财务呈报目标从“受托责任观”到“决策有用观”的重大转变，二是收益计量从“收入/费用观”到“资产/负债观”的重大转变。
它一方面揭示了收益所引起企业财富变动的性质，另一方面还突出了收益来源和表现形式的多元化特点。
4“会计收益”与“经济收益”和“全面收益”的比较
企业在生产经营过程中，保持所有者投入的实际生产能力即原始资本的价值不变，超过所有者投入的实际生产能力的部分形成经济学“收益”。
经济收益的计量与资产的计价密切相关，是企业在一定时期内净资产现值的差异，它体现了企业的实际收益。
这种认识在理论上看逻辑推理严密、令人信服，能全面地反映资产收益的真实状况。
但是“经济收益”属收益的定性范畴，实践中收益的确认、计量的操作性却不易解决。
因为资本所有者投入的原始资本与一定时期后的期末所有者权益资本价值的计量都是按未来预期现金流的折现来计算的。
也就是说，收益是原始投入资本与期末所有者权益资本所带来的未来现金流折现价值的差额，而未来的现金流折现具有不确定因素，且人们对未来事项的估计各不相同。
在此意义上，美国学者爱德华兹和贝尔将经济收益称为“主观收益”。
意指经济学上的收益虽然更加真实，但现阶段人们的计量方法、计算能力受到局限、不能满足现实需要，故只能在理论上行得通。
尽管如此，多年来人们仍一直孜孜以求，把是否接近经济收益作为衡量收益确认真实的标准，寻找经济收益的确认、计量方法。
会计收益是会计核算在四大假设的基础之上，按照权责发生制和收入与成本费用相配比的原则，运用会计的专业方法，确定的企业在一定会计期间实际经济交易的结果。
其特征为“三位一体”，即历史成本原则、实现——配比原则和谨慎原则。
相对于经济学上的收益理论来说，会计收益的应用优势是显而易见的，它更具有客观性和可验证性。
因此，会计收益得到广泛接受。
实证研究的结果也充分证明了这一点。
会计收益的产生和发展都离不开人们对企业收益信息的需求，随着对会计收益计量、确认和分析的深入，人们在加深对收益理解的同时，也从另一角度认识到了会计收益所存在的缺陷。
为了克服会计收益及经济收益存在的缺陷，研究者们提出了全面收益理论，试图克服以上两种收益观的不足，那么全面收益与会计收益相比，有哪些特点呢？
全面收益涵盖的内容更广泛，不仅包括了传统的会计收益——净收益部分，而且包括其他全面收益。
也就是说不仅计量构成其主要来源的企业生产经营活动导致的损益及其已经实现的持产损益，而且也计量传统会计收益难以处理和反映的物价变动或其他一些外在环境事件所引起的已确认而未实现的损益，从而能够全面反映在报告期内产生的净资产的全部变动。
采用资产负债观代替传统的收入费用观来确认收益。
资产负债观和收入费用观原本是计量企业收益的两种不同理论。
资产负债观基于资产和负债的变动来计量收益，因此当资产的价值增加或是负债的价值减少时会产生收益；而收入费用观则通过收入与费用的直接配比来计量企业收益，按照收入费用观，会计上通常是在产生收益后再计量资产的增加或是负债的减少。
简言之，资产负债观关注资产和负债的变动来计量收益，而收入费用观则先计量收益然后再将之分摊计入到相应的资产和负债中去。
资产负债观从本质上讲是一种理解交易和事项实质的方法，旨在用一种对财务报表使用者最相关的方式在财务报表中（包括资产负债表、收益表、现金流量表和股东权益表）反映该类交易和事项的结果。
在资产负债观下，收益的确定处于从属地位，即收益的计量取决于资产和负债的计量，把企业一定期间内净资产变动作为收益确定的前提。
突破了传统会计计量上“三位一体”的限制，不以历史成本作为仅有的计量属性。
与收入、利得相应的资产负债采用现价计量，与费用、损失相应的资产耗费或价值变动既可采用历史成本，也可采用现价法计量解决了当前会计计量和报告中存在的一些难题，从而为今后确认和计量更多的可实现利得开辟了道路。
全面收益的提出，增加“收益”这一会计信息的相关性、及时性和真实性。
收益使企业创造未来现金流的能力，全面收益包含了当期已确认而未实现但近期可实现的利得和损失，因此更能使人们准确、及时预测“所有”未来现金流，增强了“收益”信息的相关性。
全面确认、计量收益，增强了“收益”信息的透明度，减少了企业管理当局进行盈余管理、利润操纵的空间，保证资本市场健康发展。
全面收益理论的形成，一方面代表着会计收益理论与经济收益理论的融合，使人们在处理新问题时有了新的理论指导；另一方面促进了人们对收益质量问题的研究与深入，我们经常谈到的账面收益在多大程度上反映了企业实际经济收益，对外公告的会计收益与实际经济收益差异有多大，会计收益的确认和计量在多大程度上受到人们主观意愿和利益驱动的影响等，可以预期：
有关收益质量问题的解决在很大程度上取决于全面收益理论的成熟以及应用。
因而，我们认为提出全面收益观的形成与理论的逐步成熟，不仅是收益理论深化的标志，它对我国经济具有更为重要的实践意义。
我国收益理论的现状及发展
1现状
从现行会计实务来看，我国企业在收益确定方面具有以下特点：
以历史成本为主要计量属性。
我国《企业会计准则》规定，各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。
物价变动时，除国家另有规定外，不得调整其账面价值。
因此可以说，我国实行的是严格的历史成本原则。
近几年来，我国企业会计制度以及已经发布的具体会计准则，从稳健性原则出发，要求对应收账款、短期投资、存货、长期投资、固定资产、在建工程、无形资产等资产，在其发生减值时计提资产减值准备，应该说这在某种程度上是对历史成本原则的突破。
按照实现原则确认收入。
《企业会计准则》规定，企业应当合理确认营业收入的实现，并将已实现的收入按时入账。
《企业会计准则一收入》中规定，对于销售商品的收入、提供劳务的收入等，应在相关条件均能满足时予以确认。
这些规定体现了我国会计准则要求确认的收入必须是已实现的或可实现的、已赚取的。
而对尚未实现的利得，如资产重估增值、权益法下的股权投资准备等计入资本公积准备项目；对于外币财务报表折算差额，由于其在性质上是尚未实现的，因此，我国《合并财务报表暂行规定》中规定，报表折算调整不计入当期合并收益，而在资产负债表“未分配利润项目”中单独列示。
净利润是衡量企业业绩的主要指标。
根据我国公司法和有关证券法规的规定，在公司发行股票、配股和增发股票、暂停股票上市和终止上市以及对公司进行监督评价等方面都特别重视利润指标，这在一定程度上影响了资产负债表的质量，也使得如何真实、公允地反映收益信息成了一个十分重要的问题。
2全面收益报告的意义
从当前和发展的观点看，报告全面收益不仅必要而且可能，其意义在于：
报告全面收益可以满足投资者的信息需要。
现行企业收益报告是按照传统会计模式反映的，主要反映企业的经管责任和业绩，已不能适应使用者对收益信息作为决策有用性的需求，而报告全面收益，则有利于满足投资者决策有用的信息需要。
关于这一点在金融工具方面体现得更为明显。
随着资本市场迅速发展，衍生金融工具在我国广泛运用是不可避免的。
现阶段，人们普遍认为，公允价值是金融工具最合理的计量属性，而对于衍生金融工具则是惟一相关的计量属性。
如果以公允价值作为金融工具的计量属性，就必须解决公允价值变动的确认、报告等问题。
报告全面收益可以促进证券市场有序发展。
投资者是证券市场赖以生存的前提。
近年来，我国证券市场上市公司操纵利润的现象很普遍，上市公司在这种情况下提供的业绩报告，无疑会起着严重的误导作用。
全面收益报告把绕过利润表而在资产负债表中确认的未实现收益项目集中起来，并通过适当分类，单独报告，可以向信息使用者提供更全面、更有用的业绩信息，以体现公允与充分披露原则，并可减少证券市场利得交易现象，限制上市公司随意操纵利润。
报告全面收益有利于实现会计国际化。
改革开放以来，尤其是近十年来，我国在制定和完善会计准则和会计制度过程中，始终注意积极借鉴国际会计惯例。
加入WTO，意味着我们必须遵循国际通行的商贸规则，会计在促进国际贸易、国际资本流动和国际经济交流等方面的作用将更加突出，加速会计国际化进程的要求非常紧迫。
为实现会计国际化，要求企业提供的会计信息应该接近国际化标准。
我国已经发布实施的《企业会计准则》、《企业会计制度》及有关具体会计准则，都很注重与国际惯例相协调，体现了实现会计国际化的要求。
对于财务业绩报告，从西方各国的改革趋势看，尽管各国的会计实务在收益确认和计量方面仍存在着较大差别，但各国准则制定机构在收益概念上已取得了一致，关于收益报告的方式也有很多共同之处，代表着业绩报告国际协调取得了重大进展。
因此，我们应当借鉴国外已有经验，在条件成熟时考虑推行全面收益报告。
3我国全面收益报告的发展方向
改革收益报告的总体思路是制定《全面收益报告准则》，规范全面收益的列示和报告方法，全面收益各组成项目的确认与计量问题则由各个具体会计准则予以规定，如果缺少相关准则规定，全面收益报告就会有名无实。
除了这一改革方式外，还可以制定综合性的全面收益准则，包括全面收益的确认、计量和报告，这种作法可使收益报告内容比较系统。
由于全面收益的确认与计量是一个难度较大的会计问题，制定全面收益准则必然会遇到许多问题，比如资产和负债计量属性的确定，现行价值计量属性应用的条件，已产生但当期尚未实现的利得和损失能否确认，何时确认，等等。
我国目前应借鉴西方国家的作法，只对全面收益的报告问题进行规范，条件成熟以后，如实行现行价值或公允价值进行会计计量后，再考虑制定综合性的全面收益准则。
基于现实国情，我国最新的会计制度安排，在强化会计信息谨慎性和可靠性的同时，而距离相关性还有很长一段路要走。
一方面以历史成本和实现原则为基础确认的收益的在人们心目中的地位依然根深蒂固；另一方面基于传统的安排，现有的收益信息还成为政府税收和利润分配的依据，对政府的决策和管理起着特殊的作用，也是决定公司发行股票、上市、增资配股资格以及暂停或终止其股票上市的重要依据。
所以变革现有的收益模式，必然会触动社会各方面的利益关系，需要各方面的协调和配合，甚至于法律、法规、政策、制度都要作相应的改变。
可能的做法是他们将对会计信息进行重新加工、改制或者延伸，以适应自身的目的和特殊需要，但这已经不是会计自己所能解决的问题了。
[1]汝莹.《经济收益、会计收益与全面收益的比较分析》《四川会计》2002.
李勇，左连凯，刘亭立.《资产负债观与收入费用观比较研究：
美国的经验与启示》《会计研究》
刘永泽，任月君.《全面收益理论对我国收益呈报改革的启示》《财务与会计》
笑红尘.《业绩呈报新趋向：
全面收益表及其改进》.
陈华，唐予华.《美国的全面收益准则及对我国的启示》《四川会计》
曹伟.《论全面收益和全面收益表在中国的应用》.
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