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非上市国有企业财务信息披露制度研究
非上市国有企业财务信息披露制度研究
经济学院财务管理专业
101012011094陈丽萍指导教师：
陈玲芳
摘要：
国有企业是我国经济的支柱，其自身的属性决定了它必须对政府、股民和国民负责，因此将国有企业的财务信息公开发布就显得尤为重要。
然而目前我国非上市公司的信息披露制度不完善，非上市国有企业的财务信息不透明，公众无法通过舆论对非上市国有企业进行监督和约束。
因此，建立健全的非上市国有企业的信息披露制度尤为重要。
本文通过对非上市国有企业信息披露的现状和存在问题进行分析，发现非上市国有企业的信息披露存在披露对象单一，披露内容不规范，信息不真实等问题，主要原因是信息披露制度的缺陷。
建议非上市国有企业应该增加信息披露对象，明确信息披露方式，规范信息披露内容，建立健全的公司治理制度，并加强社会监督。
关键词：
非上市国有企业信息披露制度
一、文献综述
国有企业是我国经济的支柱，是我国经济发展的主要力量，是国家宏观调控的重要途径。
它的全民性决定了它必须对政府，股民和国民负责。
因而国有企业的经营情况不仅关系到其自身的利益，更是整个国家的利益。
然而，受资本市场发展不完善、市场监管体系不健全等因素影响，我国证券业对非上市公众公司的监管一直很薄弱。
目前我国的非上市国有企业的信息披露制度不健全，造成非上市国有企业的信息不透明，公民无法通过相关渠道获取非上市国有企业的相关信息。
并且由于没有强制信息披露的规定，极少有企业会主动披露其相关的财务报告。
国资委的前前主任李荣融曾在2008年的全国国有资产监督管理工作会议上提出，准备用三年时间，按照上市公司的规则，把国有企业的账本全部向社会公开。
十八届三中全会作出的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中，多项条款涉及国企制度改革。
有鉴于此，建立健全的非上市国有企业的信息披露制度的更是尤为重要。
（一）国外文献综述
Jensen和Meckling（1976）认为代理成本主要包括委托人的监督支出、代理人的保证支出和剩余损失，而充分的信息披露是降低代理成本的有效措施。
Baker和Wallage（2000）认为有效的会计信息披露体系对公司治理的有效实施是至关重要的[]。
Bushman和Smith（2001）研究指出，高质量的会计信息有助于提高公司投资效率，进而实现公司资源的最优配置[]。
Eng，Mak（2003）研究发现，股权结构和董事会成员构成对自愿性信息披露产生影响，国有资产占比越低，管理层持股比例越大，独立董事占比越低，自愿性信息披露的越少[]。
OECD（OrganizationforEconomicCo-operationandDevelopment,经济合作与发展组织）在调查其成员国国有企业财务信息披露时发现，“在被调查的成员国中，没有一个国家的国有企业在信息披露和透明度方面受到比普通公众公司宽松的约束，相反，在大多数情况下，国有企业还要遵守额外的规定。
”
国外的文献研究表明企业的财务信息披露对企业的治理有重要作用，根据OECD的研究国有企业的信息披露更应该透明。
这就促使我国建立健全的国有企业信息披露制度，向国外看齐。
在我国国有上市公司信息披露制度较完善的前提下，非上市国有企业的信息披露制度的完善更是迫在眉睫。
（二）国内文献综述
田昆儒（2001）认为信息披露是公司治理的决定性因素，而信息披露又受内外部两种制度影响，外部制度是国家的相关规定，内部则是公司治理的各种制度要求，这些要求使得信息披露的内部要求与外部制度可能一致，也可能不一致。
他强调只有信息披露制度科学合理，才能保证经济活动的透明度，使得信息使用者作出正确的判断和科学决策[]。
夏冬林（2002）认为要实行会计监督必须是企业的会计信息透明。
我国国有企业会计信息的纵向报告方式,不仅使国有企业的会计信息不透明,而且提高了会计监督的成本。
将现行的报告制度转变为信息披露制度,将一定程度的提高会计监督的效率[]。
王献锋（2005）认为公开国有企业的信息，是防止国有企业的经营者贪污渎职和政府寻租的有效措施。
他认为信息披露制度基本要求应该包括信息披露的当事人，信息披露的内容，信息披露的规则和信息披露的实施。
他从5个方面构建了国有企业的信息披露制度，即完善信息披露内容，规范会计准则，规范披露行为，通过职业道德进行自我约束，利用信息技术提高披露效率[]。
冯鸿光（2006）通过对国有企业的信息公开的必要性、可行性分析，认为我国国有企业的监管不足，提议我国应该建立国有企业信息公开制度，并且对国有企业信息公开的立法进行了构想。
毛嘉（2007）认为我国国有企业存在会计信息失真问题，分析原因为管理者意愿指使，现行会计制度缺陷，内部管理不完善，社会监督体系部健全，会计人员素质底下等。
要解决这些问题应该建立会计信息公开披露制度，约束国有企业信息公开和报告的行为，完善国有企业会计监督体制[]。
孔玉生、苗晴、宋文阁（2008）重点研究了我国国有企业的财务信息披露，他们通过对国有企业财务信息公开披露的目的、意义及原则的论述，对财务信息披露的内容及财务信息披露质量的测度进行了探讨。
宋文阁（2009）指出我国目前的非上市国有企业实行财务报告报送制度，国有企业的财务信息不透明，监管也很薄弱。
他通过对国有企业的财务信息披露的内容、时间、方式及遵循原则的研究，认为国有企业的财务信息公开披露应该加强以下几方面：
加强国有企业财务管理的信息化建设，加强内部审计管理，建立财务信息披露问责制，实行年度审计附带财务决算报告制度。
綦好东、黄跃群（2009）在分析了我国非上市国有企业信息公开披露现状的基础上，从法制规定、信息披露对象、内容、时间与披露方式和披露问责制5个方面，设计了我国国有企业信息公开披露制度[]。
郭媛媛，周伟贤（2010）指出我国的国有企业信息披露制度尚未正式确立，除少部分上市国有企业按要求公开披露外，大部分国有企业信息披露制度仅限于对具有政府性质的监督主体（国有资产管理委员会、政府相关部门）进行行政报告，而作为国有企业最终所有者的公众却很难获得国有企业的经营信息。
他们通过对OECD组织及成员国家的国有企业信息披露制度进行分析，提出了发展和完善国有企业信息披露制度对策建议。
綦好东，王斌，王金磊（2013）通过对107家非上市中央企业的样本进行研究，发现我国的非上市国有企业的信息披露存在诸多问题，即披露的社会责任报告多，财务数据少且是有选择的披露，高管薪酬未披露，对正负面的重大事项区别披露，披露未及时等。
该文通过对国有企业的行业特征和信息披露渠道的考察，证明非上市国有企业信息披露存在原因的根源是信息披露制度的缺失[]。
国内的研究表明，我国的非上市国有企业的信息披露制度还不健全，存在诸多问题，学者也提出了相关的完善非上市国有企业信息披露制度的建议，对提高非上市国有企业的信息透明度，加强公众的监督有重要的指导意义。
二、非上市国有企业财务信息披露现状及存在问题
（一）非上市国有企业信息披露现状
信息披露作为公众监督非上市国有企业的核心，是保证国有企业经营情况，财务信息公开透明的主要途径。
1978年到2002年我国国有企业的信息是要求强制披露，但2003年后，根据国资委的规定，国有企业信息披露形式转为强制性信息披露与自愿性信息披露并存。
2003年国资委成立后，至今共颁布了31项国资委令，有近半数涉及信息披露的内容，大致要求国有大企业进行三类信息披露。
第一类是经营计划，第二类是重大经营事项，第三类是财务会计与业绩评价类的信息报告。
但目前我国非上市国有企业的信息披露仍然采用报送制度，即按照国资委规定的统一的信息报表格式及内容要求，定期报告向国资委等监管部门上报相关的财务信息和经营状况，再由国资委向公众发布部分的信息。
通过对我国的国有大型企业信息披露情况进行研究，发现2011年9月前国资委旗下120家国有企业中117家披露了公司治理信息，而只有17家企业披露了财务信息，没有一家企业披露高级管理人员的薪酬状况[]。
说明我国的国有企业的财务信息披露的自愿性低。
从单个国企看来，2004年中国诚通控股集团开始比照上市公司公开披露年度报告，成为我国首个向社会公众披露企业信息的国有企业。
继诚通集团之后，深圳巴士等公司也在自己的网站上公开企业的年度报告。
受到2008年国资委发布的关于中央企业社会责任指导意见影响，国有企业的社会责任报告页数呈递增趋势，但相比国外内容又过于简短[]。
从地方上来看，2008年深圳国资局首先开始试点，在全国率先公开非上市国有企业信息。
但是公开的财务信息很粗疏，只有少数指标。
在2014年山西省发布了《山西省省属国有企业财务等重大信息公开办法》（试行）规定2015年起山西省省属国有企业公开国有企业财务等重大信息，包括企业财务预算、财务会计报告、生产经营管理、大额度资金运作、职工权益维护等，成为全国首个在省级层面全面推行国企信息公开的省份。
虽然公开披露信息的国有非上市公司在增加，但是许多只是增加了企业的社会责任报告，公开的指标也只有营业收入，利润总额等信息，且数据更新缓慢。
综上所述，目前我国的非上市国有企业的信息披露还处于信息不透明的状态，没有专门针对非上市国有企业的制度法规，所以非上市国有企业的信息披露制度尚未健全。
（二）非上市国有企业信息披露存在问题
因为信息披露的制度还不够完善，没有像上市公司一样强制性信息披露，所以我国非上市国有企业的信息披露还存在诸多问题。
1.信息披露对象单一性问题
国有企业作为国有资产，其所有者实际是我国的公民，政府只是代为运作管理这笔资金。
然而因为我国非上市国有企业的信息披露采取报送制度，国资委作为监管部门，只要求国有企业按照统一的信息报表格式及内容要求，定期报告相关的财务信息和经营状况。
但这些上报的财务信息只做内部资料使用，并不对外公布，国资委只向公众公布国有企业的部分信息。
就是这样的信息披露制度，使得公开的信息不全面，信息不透明，造成公众获取的信息与国有企业实际经营情况之间的信息不对称，使得公众就无法通过这些公开的信息对国有企业进行监督和约束，不能像查看上市公司财务信息那样明确判断国有企业的实际经营情况。
我国的国有企业信息披露对象单一，国有企业只需向上级国有资产管理部门作年度报告。
而不像上市公司一般除了必须在指定的报刊，网站披露外，还要将披露的信息报告在证券交易管理机构备案。
单一的披露方式造成国有企业的信息披露渠道狭窄，容易形成内部暗箱操作，企业的高级管理人员可能出于自身的利益而损害国有资产。
同时，单一的信息披露对象也容易造成监管员与企业高级管理人员之间互相勾结，为财务信息的舞弊提供了可能，这些都会损害到国有资产，不利于公众对国有资产的监督。
因此拓宽非上市国有企业信息披露的渠道，增加国有企业信息披露的对象，建立健全的非上市公司的信息披露制度对国有资产的监管具有重大意义。
2.信息披露的内容不规范问题
我国的国有企业的信息披露以非财务信息为主，财务信息披露较少，最常见的是社会责任报告。
部分国有企业会公布社会责任报告，但有些不会连续公布，有些则信息更新缓慢。
一方面国资委对于主要的财务信息是不公布的，只是断断续续的公布单个国有企业的信息或者地方国有企业的信息。
而公开披露信息的基本都只对企业的营业收入，利润总额等少数指标进行披露。
对于公众所关心的国有企业薪酬，人力资源等却是从来不披露，而且企业的资产负债情况全都不清楚，公众对国有资产的保值增值情况也是未可知。
再有国资委对于披露的这些信息也没有统一整理，不方便公众查阅。
另一方面，主动公开披露信息的国有非上市公司披露的信息也是不规范的，如深圳巴士集团披露的企业年度报告则分为8个部分：
重要提示，企业概况，生产经营及管理情况，社会责任报告，内部控制管理情况，监事会报告，年度重大事项，财务会计报告（审计报告，资产负债表，利润表，主要指标表）。
而中国诚通集团的2013年度报告正文分为7个方面：
公司基本情况，会计数据和业务指标摘要，实收资本变动和控股子公司情况，董事、高级管理人员和员工情况，公司治理报告，年度重要事项，财务报告（审计报告）。
附属的还有企业的合并资产负债表，合并利润表，合并现金流量表。
由此可见，国资委披露的国有企业的财务信息较少，而自愿披露信息的非上市国有企业披露的信息又不统一规范，增加了公众对国有企业的监督难度。
因此，建立非上市国有企业的信息披露制度显得尤为重要。
3.信息披露的内容真实性问题
由于非上市国有企业的信息不透明性，使得国有企业的会计信息失真情况严重。
根据审计署的审计报告，从2009年至2012年年底，4年来国家审计署只对57家中国企业进行了政府审计，平均每年审计不到15家国企，但从审计结果来看，每次抽查都会发现一些问题。
有些国有企业虚假记载，夸大利润，有些国有企业则虚减利润。
审计署报告显示，对中国烟草总公司，中国核工业建设集团公司等11户国有企业的2012年度财务收支审计发现62项问题，有违反国家相关经济政策的，会计核算不当的及内部控制存在问题。
最后根据审计建议这些企业要补缴税款1.78亿元，挽回和避免损失32.96亿元。
这些大型国有企业的财务信息都不真实了，更何况只能靠内部审计的多数非上市国有企业。
对于内部审计，由于国有企业的一把手权力太大，内部审计基本只能审下不能审上，而且因为各种人情世故，领导压力等问题，内部审计起不了作用。
《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》对提高国有资本收益上缴公共财政比例给出时间表和具体比例，即到2020年提至30%，就有国企高管表示“想的是不要把收益和利润都过高地展现出来，只要能减少资产负债表上的负债就可以了。
”如此更是表明国有企业披露的财务信息失真情况严重。
如果非上市国有企业信息公开披露了，就算不能杜绝这种违规现象的发生，也至少能加强监督和约束，更多的挽回国有资产的损失。
三、非上市国有企业财务信息披露存在问题的原因分析
（一）信息披露制度缺陷
目前我国非上市国有企业财务信息披露存在诸多问题，使得非上市国有企业的信息不透明，公众无法进行监督，而导致这一现象的主要原因是信息披露制度的缺失。
在我国，对于上市公司，有《证券法》、《公司法》等对其进行约束，有严格的信息披露制度，上市公司要按制度要求定期披露企业的财务和非财务信息，但对于非上市国有企业没有明确的信息披露制度，只有财务报告制度，且只是向上级国资委提交年度报告，并没有向公众公开。
这给非上市国有企业提供了更大的操纵余地，加大了国有企业管理者的道德风险，容易滋生腐败和贪污，使得国有资产流失，最终损害的是全体公民的利益。
公众作为国有企业的隐名股东，在信息披露制度缺失的情况下，连基本的知情权都不具备，也就无法参与对国有企业的监管。
对于非上市国有企业信息披露，国外的一些做法是值得借鉴的。
比如瑞典就要求所有的国有企业应该在其主页上公开企业的财务信息，并且瑞典国有企业管理局面向公众、媒体等团体公开出版所有国有企业的年报合并本，资产负债表的汇总本和合并的损益表[]。
公开国有企业的财务信息才能更好的监督管理国有资产。
（二）国有企业内部控制问题
国有企业的股权中国有股和法人股所占的比例较大，并且政府是委托人,与代理人之间更多的是一种行政利益关系。
于是国有股股东在执行权力时,相应的机制不够健全,导致股东资产被内部人滥用,公司资源出现"道德风险"和"内部人控制"[],所以非上市国有企业的内部控制存在问题。
国有企业的内部审计是监督国有企业财务信息的主要手段之一。
但由于我国的内部审计发展比较落后，使得我国的国有企业的内部审计存在诸多问题，不利于国有企业的财务监督，也使得公众更加怀疑国有企业披露的财务信息的真伪。
目前，我国的国有企业还是延续旧领导关系，内部审计部门设置在总经理之下，受企业最高管理人员领导。
内部审计部门一般都与企业其他职能部门处于平行地位，缺乏独立性与权威性，无法对其他职能部门进行监督、评价。
而且国企的领导人权力太大，就算内部审计发现上级有问题，也无法进行约束。
这样在领导人出现道德危机，贪污损害国有财产时，在没有外部的监管部门介入时，内部审计部门就算发现国有企业的财务出现问题也不能解决。
对此，我国的国有企业应该从制度上开始改善，提高内部审计部门的地位，保证其独立性和权威性，从内部开始保证国有企业的财务信息的真实性。
（三）信息披露外部监管的缺失
导致非上市国有企业披露的财务信息虚假的原因不仅有国有企业内部控制的问题，还有信息披露外部监管的缺失问题。
对于非上市国有企业而言，它们的信息披露的监管主要由对应的国有资产监督管理部门和一些政府部门负责。
对比上市公司信息披露的监管主体多样性，国有企业的信息披露监督力度严重不足。
在信息不透明的情况下，公众也无法进行有效的监督。
没有第三方参与的监督体系，容易造成国有企业和国有资产管理部门的内部勾结。
国资委的监管并不能很好的监督国有企业，从十八大以来，从2013年国资委原主任蒋洁敏接受调查开始，整个国资及国企系统几乎每个月都有查落马者，中石油集团，华润集团，广州电网等多家国企的董事长经理等企业主要管理者因腐败被查。
因此，为了保证国有资产的安全和财务信息的真实有效，非上市国有企业应该借鉴上市公司信息披露的监管机制，引进更多的监督主体，来提高非上市国有企业的信息披露的有效性。
四、改善非上市国有企业财务信息披露对策
为了改善非上市国有企业财务信息披露不透明的现状，我国应该加快建立非上市国有企业信息披露制度。
本文认为可以从以下几方面改进和完善非上市国有企业的信息披露制度：
（一）拓展财务信息披露对象
信息披露是为了信息使用者和信息需求者，国有企业的信息需求者与上市公司的信息需求者既相似又有所不同。
国有企业是国家代表全体人民所有的一种企业组织形式，因此从实际所有者的数量上来看，国有企业的所有者数量要大大超过上市公司的股东数量[]。
由于非上市国有企业的信息披露对象单一，导致了解非上市国有企业的具体财务信息的除了企业本身只有国资委，财政部等监管部门，企业其他主体知之甚少。
财政部财政科学研究所国有经济研究室主任文宗瑜表示“国有资本经营预算是我国政府预算体系的组成部分，随着预算的公开透明，国有企业的财务信息肯定要公开。
从国有企业自身而言，不断的市场化也要求其财务预算信息要透明。
”本文认为非上市国有企业的财务信息应该向以下几个主体公开：
社会公众：
社会公众作为国有企业的所有者，是有权力获取国有企业的相关的。
若国有企业的财务信息没有向社会公众公开，就会造成社会公众与国有企业信息的不对称，公众就无法对国有企业进行监督，这不利于国有企业的阳光发展。
投资者：
以国资委为代表的直接投资者，即设立该国有企业的国家机关、事业单位等主体。
作为投资人，他们有权力掌握国有企业的具体经营状况，资本结构，利润，国有资产保值增值情况等。
同时国资委也作为外部监管部门，有义务监督管理国有企业。
债权人：
即与国有企业有债务关系的金融机构、供应商、债券持有者等，他们作为债务人，为了他们自己资金的安全，他们有权力得知国有企业的经营状况，资产负债情况，确保国有企业的还款能力。
企业员工：
员工作为国有企业的一员，根据工会法规定员工有权了解企业的实际经营状况，以便更好为企业效力。
其他利益相关者：
政府的监管部门，如税务机关，金融监管机关，财政机关等，为了履行他们的监督管理职能，他们会要求国有企业上报财务信息和其他相关信息。
（二）明确财务信息披露方式
国有企业的行业分布很广，但是不是所有的非上市国有企业的财务信息都可以公开披露，某些涉及到国家安全的非上市国有企业的财务信息就不能公开披露。
所以针对不同类型的费上市国有企业，应该采取不同的信息披露方式。
第一类，对于一般性竞争领域的非上市国有企业，他们不具有垄断性，跟领域内其他企业的区别仅在于产权归公众所有。
这类行业的进入壁垒低，主要是以盈利为目的轻工业，纺织等部门。
为了加强对这类非上市国有企业的监督，防止其因财务信息不透明造成各种舞弊贪污等损害国有资产的行为，应该严格要求这类非上市国有企业进行财务信息公开披露。
可以仿照上市公司定期在指定的网站、报纸等地方公开披露企业的年度报告，以便公众可以及时获取这些非上市国有企业的财务信息，对其进行监督。
将这类非上市国有企业置于阳光下，可以一定程度的对其进行约束，提高这类企业的竞争力，有助于企业的健康发展。
第二类，对于具有垄断性质的基础性非上市国有产业，他们涉及国家的基础经济建设，对国家的发展具有重大意义，所以这类企业往往是国家绝对控股。
包括农业中的商业粮食基地，基础科研教育、卫生、体育，社会公益产业水，煤，电等。
这类非上市国有企业由于垄断，没有竞争压力，企业通常经营效率低下，与国外同类企业相比经营情况不佳。
因此这类非上市国有企业的信息披露也应该严格要求，可以在各级国资委网站上公开财务报告。
第三类，对于涉及国家安全和相关重要行业的非上市国有企业，如军工企业、铁路、通讯、自然资源的开采等企业不仅经营规模大，而且对国家的社会安全和经济都有重要影响。
这些企业的财务及相关信息涉及国家安全，如果进行信息披露，会泄露国家机密，损害社会整体的利益。
因此，对这类非上市国有企业的财务信息应该采取保密原则，即可按照原有的信息披露制度，将财务报告上报给国资委，作为国资委统一整理后的信息为公众所了解。
（三）规范财务信息披露的内容
非上市国有企业的信息披露主要是为了满足公众等利益相关者的利益，确保他们的知情权，以便更好的对非上市国有企业进行监督，因此信息披露的内容必须满足监管的基本信息要求。
国有企业财务信息披露的内容应从有利于控制国有资产流失，确保国有资产保值增值，约束经营者经营行为出发，要体现行业的涉密程度、国有股份的控制程度[]。
披露的财务信息应该包括非上市国有企业经营的真实业务数据和经营指标。
对于要公开披露财务信息的非上市国有企业，应该披露的内容为：
（1）财务报表及附注：
包括企业的资产负债表，利润表，现金流量表、所有者权益变动表及附注。
要充分体现非上市国有企业的资产情况、经营成果、现金流量和所有者权益变动情况及企业的重大事项说明。
公众可通过资产总额，负债总额，所有者权益，净利润等信息了解国有资产的保值增值情况。
并通过查看财务报表及附注了解企业的经营成果，及时发现企业存在的问题。
公开财务信息可以对非上市国有企业的管理人员进行约束，防止因信息不透明造成的各种弊端。
（2）审计报告：
审计是一种独立的经济监督，是对企业的财务报表和经济活动等信息，进行证据收集和分析，以评估企业的财务状况，给出审计意见的报告。
若审计报告为标准无保留意见的报告，说明该企业的财务报表公允及真实地反映了企业在结算日的财务状况及会计期间的盈亏情况。
所以审计报告是必须披露的。
（3）高管薪酬:
高管薪酬是近年来公众关注的重点之一，目前我国国有企业的高管薪酬不完全与企业的经营情况挂钩，国有企业的领导人权力又大，薪酬往往由高管自身决定，这种薪酬制度严重损害了企业和公众的利益。
这种情况下，高管薪酬越是不披露，公众对高管薪酬的猜忌就越来越严重，进而会影响到国有企业的企业形象。
因此，对非上市国有企业的高管薪酬进行披露不仅能对国有企业的财务进行监督，而且能约束高管的行为，防止他们因为自身的利益而损害国有财产。
（四）加强财务信息披露监管
非上市国有企业信息披露的最终目的是充分发挥舆论的监督作用，对国有资产的运营管理进行监督，提高非上市国有企业的管理效率，以减少国有财产的流失。
对非上市国有企业的监管，需要多方机构的配合，各级国有资产监管机构派出的监事会要积极配合国家审计机关的工作，共同完成对非上市国有企业的财务信息披露的监管任务。
鉴于目前我国非上市国有企业的内部控制薄弱，导致企业内部审计形同虚设，不能有效的进行企业的内部监督，所以建立健全的公司治理制度显得尤为重要。
健全的公司治理制度可以有效的约束非上市国有企业管理者的行为，加强他们的信托责任。
我们要在国内基本建立一套以防范风险和控制舞弊为中心、以控制标准和评价标准为主体的
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