新会计准则下债务重组会计问题研究毕业论文绝对精品.docx
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新会计准则下债务重组会计问题研究毕业论文绝对精品
新会计准则下债务重组会计问题研究
目录
一、新旧会计准则的比较4
（一）债务重组的定义4
（二）债务重组的方式4
（三）计量属性的转5
（四）披露内容不同5
（五）会计处理方法的调整5
二、新准则中存在的问题10
（一）财务困难不易界定10
（二）公允价值难公允10
（三）存在利润操作空间10
（四）债务重组会计处理方面存在问题10
（五）没有考虑资金的时间问题11
（六）会计报表的披露问题11
三、对新准则中问题的建议11
（一）进一步减少新债务重组准则中的不确定性11
（二）建立实施公允价值的良好环境12
（三）引入现值12
（四）调整债务重组损益的处理方式12
（五）修改现金流量表的相关项目12
（六）引入全面收益13
（七）改善公司治理，优化资本结构，避免债务危机13
（八）提高会计人员综合素质，尽快适应新准则13
注释14
参考文献14
2
新会计准则下债务重组会计问题研究
摘要：
2006年2月财政部发布了《企业会计准则第12号一债务重组》，这是继2000年12月对1998年的《企业会计准则——债务重组》所作修订后的再次重大修订。
债务重组准则经过两次修订，内容发生了较大变化。
本文对债务重组准则修订前后的差异进行了比较分析，发现了新准则中所存在
的某些问题，并就这些问题提出了进一步完善准则的几点看法。
关键词：
新会计准则债务重组会计处理
Underthenewaccountingstandardsondebtrestructuringaccountingissues
Abstract:
InFebruary2006theMinistryofFinanceissuedthe"StandardsNo.12ofadebtrestructuring,"ThisisthesecondinDecember2000to1998the"corporateaccountingstandards-debtrestructuring,"againaftertheamendmentsmadebythemajoramendments.Aftertwocriteriafordebtrestructuringamendment,whichhasconsiderablechanges.Inthispaper,therevisedcriteriafordebtrestructuringofthedifferencesbeforeandafteracomparativeanalysisandfoundthatthenewguidelinesbytheexistenceofsomeoftheissuesandputforwardontheseissuestofurtherimprovestandardsofafewcomments.
Keywords:
NewAccountingStandardsDebtrestructuringAccountingTreatment
随着改革的进一步深化，世界经济一体化趋势的加强，特别是我国加入WTO以后，会计准则的国际化趋同需要也日益迫切，建立与国际接轨的新会计准则体系的呼声也越来越高。
财政部在考虑到各方面利益及诸多因素后，于2006年2月发布了新的《企业
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会计准则第12号——债务重组》（以下简称新准则）来代替2001年发布的债务重组准则（以下简称旧准则）。
新准则为适应我国金融体制改革、应对金融服务市场开放的挑战；为促进我国资本市场发展、优化资源配置奠定了坚实的会计基础。
这是我国第一次建立完整的有机统一的会计体系，且为国际财务报告准则的改进提供了有益借鉴，为监管部门强化监管提供了有力支持，有利于资本市场的健康稳定，有利于保护广大投资者的利益和维护市场经济秩序。
那么，新准则与旧准则的差异到底表现在哪些地方？
新准则中存在哪些问题？
如何解决这些问题，更有效的贯彻实施新准则呢？
为此，笔者试图展开讨论，通过完善新准则，更加真实的反映企业的财务信息，提高企业的财务效应提供一些建议。
一、新旧会计准则的比较
新准则对债务重组的定义、方式、计量属性、披露内容、会计处理等进行重新界定和解释，现具体分析如下：
（一）、债务重组的定义
旧准则将债务重组定义为，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。
新准则中债务重组的定义是，在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项。
旧准则只是强调“修改债务条件”，而新准则更强调“只有在债权人让步的情况下才是债务重组，突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终让步的业务实质”。
新准则的定义加强了债务重组的限定范围，也将在一定程度上制约企业对新准则的滥用，减少不恰当的确认债务重组利得，防止实务中乱用此准则包装会计信息。
（二）、债务重组的方式
旧准则中债务重组方式包括：
①以低于债务账面价值的现金清偿债务；②以非现金资产清偿债务；③债务转为资本；④修改其他债务条件，如修改债务本金，修改债务利息，修改债务清偿期限等；⑤混合重组方式（以上两种或两种以上方式的组合）。
新准则对债务重组方式并未做实质性变化，而是在语言表述上更加简洁易懂，将旧准则中“以低于账面价值的现金清偿债务”和“以非现金资产清偿债务”合并为“以资产清偿债务”。
在“修改其他债务条件”时引入“或有应付金额”和“或有应付金额”两个概念，取代了旧准则中“或有支出”和“或有收益”，两者的内涵并无实质性的区别，会计确认原则也基本相同，只有“或有支出”是以将来应付金额计量，而新准则确认为预计负债的“或有应付金额”是以将来应付金额的现值计量的。
通常情况下，过去发生的事项的结果可以确认为支出或收益，应付（应收）金额对于描述未来事项发生的结果相对而言更为准确。
（三）、计量属性的转变
为了同国际经济活动和会计规则接轨，对于非现金资产抵债业务，新准则以“公允
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价值”为计量基础，保持了会计信息的相关性和可靠性，更加合理的反应了企业的财务状况。
旧准则因公允价值不易取得以及会计实务中被用于操作利润而放弃这一重要计量属性，不利于我国上市公司的资本市场的发展。
新准则要求上市公司在债务重组交易中考虑重组债务的公允价值，并要求在利润表中确认相关损益，将使上市公司的资产和交易得到更为公允的反映，一些上市公司通过以低价资产换入高价资产来降低成本的利润调节做法将不再可行。
（四）、披露内容不同
新准则除了继续要求重组债务的双方在财务报告的附注中披露原准则中同样要求披露的债务重组方式，将债务转化为资本所导致的股本（或实收资本）的增加额，或有应付金额确认的债务重组损失总额。
债务转为股份所导致的投资增加额及该投资所占债务人股份总额的比例，或有应付金额外，对债务人增加了一项披露内容，即“债务重组中转让的非现金资产的公允价值由债务转成股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定方法及依据”，“将因债务重组而确认的资本公积”改为“债务重组利得总额”对债权人也增加了一项披露内容，即“债务重组中转让的非现金资产的公允价值，由债权人转成股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定方法及依据”。
使会计信息使用者对企业提供的相关信息能够作出客观的判断，有利于他们进行正确而决策。
（五）、会计处理方法的调整
新准则对债务重组的会计处理除“以现金资产抵偿债务”和“修改其他债务条件”债权人会计处理外，其他方式的会计处理均发生了本质变化。
由于债务重组是在债权人作出让步的情况下进行，所以不管采取何种方法，结果必然使债务人获得债务重组收益，债权人则发生债务重组损失。
新准则规定，无论使债权人还是债务人，债务重组的结果无论是债务重组利得还是债务重组损失，全部计入当期损益。
而旧准则规定只确认债务重组损失，发生的收益均计入资本公积。
具体业务处理差异如下:
1、以现金清偿债务债务人会计处理。
旧准则规定，债务人将重组债务的账面价值与实际支付现金之间
的差额，确认为资本公积。
新准则规定，债务人将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
债权人会计处理。
旧准则规定，债权人将债权重组的账面余额与实际收到现金之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。
新准则规定，债权人将重组债权的账面余额与收到现金之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。
已对债权计提减值准备的，应先将差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，再确认重组损失，计入当期损益。
2、以非现金资产清偿债务
5
债务人会计处理。
旧准则规定，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损失。
新准则规定，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益。
债权人会计处理。
旧准则规定，债权人按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值，不发生债务重组损失。
新准则规定，债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的非现金资产的公允价值之间的差额，确认债务重组损失。
债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。
例：
甲企业欠乙企业购货款115000元，甲企业短期内不能支付。
经协商，乙企业同意
甲企业用产品抵偿该应收账款。
该产品市价90000元，增值税率为17%，产品成本为
75000元，这部分存货的损失准备为600元，乙企业计提了3000元的坏账准备。
请给出甲乙企业有关会计处理。
甲企业（债务人）的会计处理
债务人计入债务重组利得的金额=115000-90000-90000×17%=9700
资产转让收益金额=90000-（80000-600）=10600
借：
应付账款－乙企业115000
贷：
营业收入90000
应交税金－应交增值税（销项税额）
15
300
营业外收入-债务重组利得
9
700
乙企业（债权人）的会计处理：
债务重组损失金额=（115000-3000）-90
000-90
000×17
%=6
700
借：
存货（原材料）
90
000
坏账准备
3
000
应交税金—应交增值税（进项税额）
15
300
营业外支出—债务重组损失
6
700
贷：
应收账款
115
000
3、将债务转为资本清偿债务
债务人会计处理。
旧准则规定，债务人将重组债务的账面价值与债务人因放弃债权而享有股权的账面价值之间的差额，确认为资本公积。
新准则规定，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。
重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
6
债权人会计处理。
旧准则规定，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的股权的入账价值，不发生债务重组损失。
新准则规定，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，确认为债务重组损益。
债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失，计入当期损益。
例：
乙企业销售一批材料给甲企业，同时收到甲企业签发并承兑的一张面值20万元、年利率7%、6个月期、到期还本付息的票据。
票据到期，甲企业发生财务困难无法兑现，经协议，甲企业以其普通股20000股抵偿该票据。
股票面值1元，市价每股9.5元。
假定印花税税率为1‰，不考虑其他税费。
甲乙双方债务处理如下：
甲企业（债务人）
债务重组利得金额=200000×（1+7%×0.5）-190000=17000
股本200000
资本公积：
20000×9.5-20000=170000
借：
应付票据207000
贷：
股本20000
资本公积-股本溢价
170
000
营业外收入-债务重组利得
17
000
借：
管理费用-印花税（190000×1‰）190
贷：
银行存款190
乙企业（债权人）
债务重组损失金额=200000×（1+7%×0.5）-20000×9.5=17000
借：
长期股权投资190190
营业外支出-债务重组损失17000
贷：
应收票据207000
银行存款190
4、修改其他债务条件债务人会计处理。
旧准则规定，债务人将重组债务的账面价值大于将来应付金额的
差额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。
如果修改后的债务条款涉及或有支出，债务人应将或有支出包括在将来应付金额中，或有支出实际发生时，应冲减重组债务的账面价值；结清债务时，或有支出如未发生，就将该或有支出的原估计金额确认为资本公积。
新准则规定，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。
重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
修改后的债
7
务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合《企业会计准则第13号—或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。
重组债务账面价值，与重组后债务的入账价值与预计负债金额之和的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。
这样的规定更利于实物操作。
债权人会计处理。
旧准则规定，如果债权的账面价值大于将来应收金额，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期损失；如果重组债权的账面价值等于或小于将来应收金额，债权人不作账务处理。
新准则规定，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，确认为债务重组损益。
两准则均规定：
如果修改后的债务条款涉及或有收益（或有应收金额）的，债权人不应将或有收益（或有应收金额）包括在将来应收金额中。
5、混合重组方式债务人会计处理。
旧准则规定，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产
账面价值、债权人享有的股权总额冲减重组债务账面价值，再按照修改债务条件清偿债务方式处理。
新准则规定，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照修改债务条件清偿债务方式处理。
债权人会计处理。
旧准则规定，债权人应当依次以受到的现金、接受的非现金资产账面价值、债权人享有的股份总额冲减重组债权的账面价值，再按照修改债务条件清偿债务方式处理。
新准则规定，债权人应当依次以受到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有的股份的公允价值冲减重组债权的账面价值，再按照修改债务条件清偿债务方式处理。
例：
2007年3月12日，甲公司从乙公司购买一批商品，货款10万元，应交增值税1.7万元，并开出6个月票面利率10%的商业承兑汇票。
在票据到期日，甲公司未按期兑付该票据，乙公司对该票据按其到期价值转入应收账款，不再计息。
至2007年9月12日，
乙公司对该应收账款提取了坏账准备1万元。
双方于2007年9月12日达成如下债务重
组协议：
①甲公司转让一台设备偿还部分债务。
设备历史成本10万元，累计折旧为2
万元，评估确认的原价为10万元，评估确认的净价为8.7万元，甲公司发生评估费等
0.1万元。
设备无需安装②乙公司同意减免甲公司所负债务扣除实物抵偿后剩余债务的
30%，其余债务的偿还期限延至2008年9月12日。
甲乙双方债务处理如下：
甲公司（债务人）
a.计算将来应付金额
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债务重组日债务的账面价值=（100000+17000）×（1+10%/2）=122850
将来应付金额=（122850-87000）×0.7=25095
b.计算债务重组收益
债务重组利得=122850-87000-25095=10755
资产转让收益=87000-（100
000-20
000）-1000=6
000
c.会计处理
借：
固定资产清理
80
000
累计折旧
20
000
贷：
固定资产
100
000
借：
固定资产清理
1
000
贷：
银行存款
1
000
借：
应付账款-乙公司
122
850
贷：
固定资产清理
87
000
应付账款-乙公司
25
095
营业外损益-债务重组利得
10
755
借：
固定资产清理
6
000
贷：
营业外收入-处置固定资产净收益
6
000
乙公司（债权人）
a.抵债固定资产净额（扣除折旧）反应公允价值金额
b.债务重组日账面价值=（100000+17000）×（1+10%/2）=122850
将来应收金额=（122850-87000）×0.7=25095
债务重组损失金额=122850-25
095-87
000-10
000=755
c.会计处理
借：
固定资产
100
000
应收账款–甲公司
25
095
坏帐准备
10
000
营业外损益-债务重组损失
755
贷：
累计折旧13000
应收账款-甲公司122850
注：
累计折旧13000元为固定资产评估确认的原价100000元与其评估确认的净价
87000元的差额。
从上述处理可以看出，新准则与旧准则相比更具有操作性，计量和确认基础均采用
了公允价值，避免了企业虚列资产影响会计报表的真实性，并且债务人的重组利得在损益表上反映，避免了虚增所有者权益。
新准则适合我国当前实际情况，更加符合国际惯
9
例。
但是我们也要看到不足之处。
二、新准则中存在的问题
新修订的会计准则与原准则相比，发生了很大的变化，对规范会计核算，提高会计信息质量起到了积极的作用，但在执行过程中仍存在一些问题。
具体分析如下：
（一）、财务困难不易确定
从新会计准则中可看出“债务人发生财务困难”是进行债务重组的前提条件，也是债权人对债务人进行让步的前提条件，此前提缩小了利用债务重组调节盈余的空间，防止了债务重组准则的滥用。
但是，新准则及其指南对债务人发生的债务困难只是说明而已，如何才能称得上“财务困难”，目前会计理论界没有一个统一的衡量标准和公认的界定。
在实务操作中，财务困难时难以界定的，很大程度上要依赖人的主观因素，缺乏客观性。
这就给不法企业恶意套用新准则，把某些不法交易变成合法交易留下了空间。
（二）、公允价值难公允
新准则实现了与国际会计准则的趋同，重新引入公允价值计量模式，是资产的计量更为合理，能够较客观的反映重组业务发生时资产的实际价值。
但是，由于采用公允价值而引起的价值的波动是通过损益表反映的，它直接影响道企业财务的各项指标和财务信息的正确性，因此，如何正确公允价值，成为企业债务重组时面临的关键问题。
可是，由于我国目前的市场体系尚不健全，公允价值的取得在实际操作中可能存在不少问题，在很多情况下要依靠会计人员的职业判断，很容易受到认为因素的影响，使得资产公允价值的确定存在很大的随意性，存在高估的现象，这给不法企业利用此进行利润调节和会计造假提供了空间。
（三）、存在利润操作空间
新准则将原先因债权人让步而导致债务人豁免或者少还负债计入资本公积的做法改为将债务重组收益计入营业外收入。
这种新的会计处理方式使一些无力清偿债务的企业通过债务的全部或部分豁免，产生巨额利润成为了可能，也使负债较大的企业通过债务重组操作利润的机会大大提高了。
（四）、债务重组会计处理方面存在问题。
对债务人而言，新准则将债务人发生的债务重组收益列做营业外收入，增加了债务企业的当期利润，从而增加了当期的应纳税所得额，使当期应缴纳的所得税增加。
而债务从组后只是表面上增加了债务企业的账面利润，实质上并没有现金流入企业，而上交所得税却造成企业真实的现金流出，必将加重企业的财务负担，使债务企业难以恢复到正常的生产经营状态，这与债务重组的目标相悖。
再者，债务人从中受益是一个较长的过程，可覆盖一个或几个会计期间，而新准则将债务重组收益一次性计入当期损益，这与权责发生制原则不符。
对债权人而言，新准则将债权人发生的债务重组的损失列做营业外支出，使得债权
10
企业的当期利润减少，其当期的应纳税所得额也就会减少就会出现少纳税的问题，这就给不法企业利用债务重组转移税前利润，逃避所得税提供了可能。
其次，营业外支出是企业发生的与其生产经营活动无直接联系的各项支出，而债务重组损失是企业在正常生产经营中因与其他企业发生的债权债务关系进行重组而产生的，与企业的生产经营活动是有直接联系的。
因此，将债务重组损失列入营业外支出与营业外支出的定义不符。
最后，债务重组损失从本质上看，是因为债券到期不能如数收回而发生的经济损失，在这方面，债务重组损失与坏账损失从本质上是相同的。
新准则规定，重组债务的账面价值与未来应收债权之间的差额应先冲减坏账准备，再将剩余的部分确认为债务重组损失，计入营业外支出。
这种会计处理方式同一企业不同时期以及不同企业之间因债权有无计提坏账准备而产生债务重组损失会计处理上的差异，因而不符合一致性原则。
（五）、没有考虑资金的时间问题
新准则规定：
“修改其它债务条件的，债务人应当将修改其它债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。
重组债务的账面价值与重组后债务人的入账价值之间的差额，计入当期损益。
”“修改其他债务条件”通常包括延长债务偿还期限，如将偿还期限延长一年、三年、五年甚至更久。
由于货币具有时间价值，有可能会出现重组债权的账面价值小于未来应收金额，却大
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