会计基础第五章.docx

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会计基础第五章

第五章

账户和复式记账的应用

为了全面地、系统地掌握账户和借贷记账法的应用，进一步掌握企业会计核算的具体内容，本章以制造业企业的筹资与投资、材料采购、产品生产与销售以及账务成果等主要经济业务为例（假定本章所涉及的经济业务均不考虑增值税），系统地说明怎样建立一套完整的账户体系，并应用借贷记账法进行账务处理。

第一节筹资与投资业务的核算

一、筹资业务的核算

企业资金的来源渠道主要有：

所有者投入的资金；通过各种形式立举借债务。

企业所有者投入的资金通常称为投入资本。

向企业债权人借入的资金则属于企业的负债。

下面简要说明企业主要筹资业务的核算：

实收资本、短期借款和长期借款的核算。

（一）实收资本的核算

实收资本是指企业实际收到投资者投入的资本，是所有者权益的主要内容。

企业所有者以现金等形式向企业投资，这种投资导致企业资产增加，企业所有者对这些的所有权也相应增加。

为了反映企业资本的增减变动情况及其结果，企业应设置“实收资本”账户。

该账户属于所有者权益类账户，其贷方登记实收资本的增加额，借方登记实收资本的减少额，期末余额在贷方，表示期末实收资本的实有数额，该账户按投资者设置明细账户，进行明细分类核算。

“实收资本”账户的结构可用图5-1表示。

借方实收资本贷方

实收资本的减少数

实收资本的增加数

余额：

期末实收资本的实有数

下面举例说明实收资本的核算：

【例5-1】光大公司设立，收到某投资公司投资1500000元，款项存入银行。

这项经济业务的发生，一方面使企业的银行存款增加了1500000元；另一方面使某投资公司对企业的投资也增加了1500000元。

因此，这项经济业务涉及“银行存款”和“实收资本”这两个账户。

银行存款增加，应借记“银行存款”账户，某投资公司对企业投资的增加，属于所有者权益增加，应贷记“实收资本”账户。

应作如下会计分录：

借：

银行存款1500000

贷：

实收资本150000

（二）短期借款的核算

企业向债权人借入的资金主要有短期借款与长期借款两种。

短期借款属于流动负债，它主要是指企业为了增加流动资产而向银行和非银行金融机构借入的偿还期限在一年或长于一年的一个营业周期以内的各种借款。

短期借款的会计处理包括取得借款、支付利息和偿还借款三项主要内容。

为了核算短期借款的借入、偿还情况，企业应设置“短期借款”账户。

企业取得短期借款，表明负债增加，应贷记“短期借款”账户；偿还短期借款，表明期末尚未偿还的短期借款。

为了提供短期借款的详细、具体资料，该账户还应按债权人户名和借款种类设置明细账户，进行明细分类核算。

“短期借款”账户的结构可用图5-2所示。

借方短期借款贷方

偿还短期借款

取得短期借款

余额：

期末尚未偿还的短期借款

图5-2

在我国，企业从银行取得短期借款所应支付的利息采用按季结算的方法。

短期借款利息支出较大的企业可以采用按月预提的方式计入各月费用中，于季末一次支付。

利息费用从性质上来年看，属于财务费用。

关于财务费用的核算，将在本章第五节介绍。

下面举例说明短期借款的核算：

【例5-2】光大公司从银行借入期限为半年，年利率为7.2%的借款100000元，存入银行。

这项经济业务的发生，一方面使企业的银行存款增加了100000元，另一方面使企业的短期借款增加了100000元。

因此，这项业务涉及“银行存款”和“短期借款”这两个账户，银行存款增加，应记入“银行存款”账户的借方，短期借款增加是负债的增加，应记入“短期借款”账户的贷方。

这项业务应作如下会计分录：

借：

银行存款100000

贷：

短期借款100000

（三）长期借款的核算

长期借款属于长期负债，它是指企业向银行或其他金融机构借入的期限在一年或长于一年的一个营业周期以上的各种借款。

为了核算长期借款的取得、偿还情况，企业应设置“长期借款”账户。

该账户是负债账户，其贷方登记取得的各种长期借款及其应付而未会的利息，借方登记到期偿还的各种长期借款的本金和利息，期末余额在贷方，表示期末尚未偿还的长期借款的本金和利息。

“长期借款”账户应按借款的种类设置明细账户，进行明细分类核算。

该账户的结构可用图5-3表示。

借方长期借款贷方

偿还长期借款的本金和利息

（1）取得长期借款

（2）应付未付的借款利息

余额：

尚未偿还的长期借款的本金和利息

图5-3

下面举例说明长期借款的总分类核算：

【例5-3】光大公司向银行借入期限为3年，年利率为8%的借款800000元存入银行。

这项经济业务的发生，一方面使企业的银行存款增加了800000元；另一方面使企业的长期借款也增加了800000元，因此这项经济业务涉及“银行存款”和“长期借款”这两个账户。

银行存款增加，是资产的增加，应借记“银行存款”账户；长期借款增加是负债的增加，应贷记“长期借款”账户。

这项业务应作如下会计分录：

借：

银行存款800000

贷：

长期借款800000

长期借款的利息，应借记“财务费用”账户，贷记“长期借款”账户。

借款到期还本付息时，借记“长期借款”账户，贷记“银行存款”账户。

在会计未编制资产负债表时，将于一年内到期偿还的包括长期借款在内的长期负债，应在流动负债部分单列项目中反映。

二、投资业务的核算

制造业企业的投资业务是多种多样的。

下面重点说明企业对内投资业务中购建固定资产业务的核算。

固定资产是指使用期限较长，单位价值较大，并在使用中保持原来物质的形态的资产。

其主要特点是：

使用期限超过规定期限一般在一年以上，取得的目的是供经营才使用，而不是为了出售。

例如，企业购入一辆汽车，如果是用于企业生产经营活动，属于固定资产；如果是作为商品购进准备对外出售，则应列作企业的存货。

固定资产的取得应按其取得成本入账，这是“历史成本”计量属性的具体应用。

固定资产取得时的成本包括买价、各种税金、运输和保险等相关费用，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所必要的支出。

它一般包括购置价格与附带支出两部分。

为了反映企业固定资产的增减变化及其结存情况，企业应设置“固定资产”账户，并按照固定资产的种类设置明细账户，进行明细分类核算。

该账户的借方登记增加固定资产的原始成本，贷方登记减少固定资产的原始成本，期末余额在借方，表示期末结存固定资产的原始成本。

“固定资产”账户的结构可用图5-4表示。

借方固定资产贷方

增加固定资产的原始成本

减少固定资产的原始成本

余额：

现有固定资产的原始成本

图5-4

下面举例说明固定资产增加的账务处理：

【例5-4】光大公司以银行存款800000购入一台设备。

这项经济业务的发生，使企业的固定资产增加800000元，同时使企业的银行存款减少800000元。

因此，这项经济业务涉及“固定资产”与“银行存款”两个账户。

固定资产的增加是资产的增加，应记入“固定资产”账户的借方，银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。

应作如下会计分录：

借：

固定资产800000

贷：

银行存款800000

第二节材料采购业务的核算

一、核算内容与账户设置

（一）核算内容

材料是工业企业的劳动对象，是一项很重要的流动资产。

企业要进行正常的生产经营活动，就必须购买一定品种与数量的材料。

在采购材料时，企业要支付购买材料的各项费用，并与供应单位发生货款结算关系。

企业购入的材料主要用于产品生产。

在会计期末通常还结余一定数量的材料，为了正确计算本期耗用材料的成本以及期末结存的材料的成本，需要采用适当的盘存制度确定期末结存与本期减少材料的数量，并采用适当的计价方法，如先进先出法、个别计价法、加权平均法、移动平均法等。

（二）材料采购业务核算应设置的账户

为了反映企业库存材料的增减变动及结存情况，企业应设置“原材料”账户。

该账户的借方登记本期增加材料的实际成本，贷方登记发出材料的实际成本，余额在借方，表示结存材料的实际成本。

为了具体核算每种材料的增减变动和结存情况，可按照材料的类别设置二级账户，并按品种、规格分别设置“原材料”明细分类账户。

原材料明细分类账户，既要提供金额数字，又要反映实物数量。

“原材料”账户的结构可用图5-5表示。

借方原材料贷方

收入材料的实际成本

发出材料的实际成本

余额：

期末结存材料的实际成本

图5-5

为了核算企业已经付款但尚未验收入库的各种物资的采购和入库情况，企业应设置“在途物资”账户。

该账户的借方登记企业购入的在途物资的实际成本，贷方登记验收入库的在途物资的实际成本，余额在借方，表示尚未验收入库的在途物资的实际成本。

该账户可按供货单位设置明细账，进行明细分类核算。

“在途物资”账户的结构可用图5-6表示。

借方在途物资贷方

购入的在途物资的实际成本

验收入库的在途物资的实际成本

余额：

尚未验收入库的在途物资的实际成本

图5-6

企业在材料采购过程中，还可能发生因货款未付而与有关单位的结算债务，即应付账款。

为了反映应付账款的发生、偿还与结欠情况，企业应设置和运用“应付账款”账户。

该账户是负债类账户，其贷方登记企业购买材料、物资、接受劳务供应的应付未付款项；借方登记偿还应付账款；贷方余额反映尚未支付的应付账款。

该账户应按供应单位名称设置明细账户，进行明细分类核算。

“应付账款”账户的结构可用图5-7表示。

借方应付账款贷方

偿还应付供应单位款

发生应付供应单位款

余额：

期末应付供应单位款

图5-7

企业有时为了采购某种材料，预先支付供货单位一定的款项，预付货款属于企业的资产。

为了反映企业预付货款的增减情况和结果，企业可以设置“预付账款”账户。

企业向供货单位预付货款，表明资产增加，应借记“预付账款”账户；收到供应单位提供的商品或劳务，冲销预付供应单位款，表明资产减少，贷记“预付账款”账户。

该账户期末若有余额，一般为借方余额，表示预付供应单位的款项，“预付账款”账户的结构可用图5-8表示。

借方预付账款贷方

发生预付供应单位款

冲减预付供应单位款

余额：

期末结余的预付供应单位款

图5-68

“预付账款”账户应按供应单位名称设置明细账，进行明细分类核算。

在期末的资产负债表上，“预付账款”账户的期末借方余额应在流动资产部分单列一项。

二、材料采购业务的核算实例

下面举例说明材料采购业务的核算：

【例5-5】光大公司购入甲材料4000公斤，每公斤2元，材料已验收入库，货款8000元用银行存款支付。

这项经济业务的发生，一方面使企业的材料增加了8000元；另一方面使企业的银行存款减少了8000元。

因此，这项经济业务涉及到“原材料”与“银行存款”两个账户。

原材料的增加是资产的增加，应记入“原材料”账户的借方，银行存款的减少是资产的减少，应记入“银行存款”账户的贷方。

这项业务应作如下会计分录：

借：

原材料——甲材料8000

贷：

银行存款8000

【例5-6】从大洋公司购进乙材料3000公斤，每公斤4元，材料已验收入库，货款尚未支付。

这项经济业务的发生，一方面使企业的原材料增加了12000了，另一方面使企业的应付账款增加了12000元，因此，这项经济业务涉及到“原材料”与“应付账款”这两个账户。

原材料的增加是资产的增加，应借记“原材料”账户；应付账款的增加是负债的增加，应贷记“应付账款”账户。

这项业务应编制如下会计分录：

借：

原材料——乙材料12000

贷：

应付账款12000

【例5-7】从泰达公司购进丙材料2000公司，每公斤3元，货款已通过银行支付，但材料还在运输中，尚未验收入库。

这项经济业务的发生，一方面使企业的在途物资增加了6000元，另一方面使企业的银行存款减少了6000元，因此，这项经济业务涉及到“在途物资”与“银行存款”这两个账户。

在途物资的增加是资产的增加，应借记“在途物资”账户；银行存款减少是资产的减少，应贷记“银行存款”账户。

这项业务编制如下会计分录：

借：

在途物资——丙材料6000

贷：

银行存款6000

【例5-8】从泰达公司购进的丙材料6000元已验收入库。

这项经济业务的发生，一方面使企业的在途物资减少了6000元，另一方面使企业原材料增加了6000元。

因此，这项业务涉及“在途物资”与“原材料”这两个账户。

在途物资减少，应贷记“在途物资”账户，原材料的增加，是资产的增加，应借记“原材料”账户。

这项业务应编制如下会计分录：

借：

原材料——丙材料6000

贷：

在途物资——丙材料6000

【例5-9】用银行存款30000元预付利华公司甲材料货款。

这项经济业务的发生，一方面使企业的银行存款减少了30000元，另一方面使企业预付给供应单位的款项增加了30000元。

因此，这项业务涉及“银行存款”与“预付账款”这两个账户。

银行存款减少，应贷记“银行存款”，预付供应单位款项的增加，是资产的增加，应借记“预付账款”账户。

这项业务应编制如下会计分录：

借：

预付账款——利华公司30000

贷：

银行存款30000

【例5-10】用银行存款12000元偿还前欠大洋公司的货款。

这项经济业务的发生，一方面使企业的银行存款减少了12000元，另一方面使企业的应付账款减少了12000元。

因此，这项经济业务涉及“银行存款”与“应付账款”这两个账户。

银行存款减少，应贷记“银行存款”账户，应付账款减少，是负债的减少，应借记“应付账款”账户。

这项业务应编制如下会计分录：

借：

应付账款——大洋公司12000

贷：

银行存款12000

【例5-11】收到利华公司发来的甲材料15000公斤，每公斤2元，货款已预付。

这项经济业务的发生，一方面表明企业增加了30000元原材料，另一方面表明企业预付利华公司的货款减少了30000元。

因此，这项业务涉及“原材料”与“预付账款”这两个账户。

原材料的增加是资产的增加，应借记“原材料”账户，预付供应单位款的减少是资产的减少，应贷记“预付账款”账户。

这项业务应编制如下会计分录：

借：

原材料——甲材料30000

贷：

预付账款30000

第三节产品生产业务的核算

一、核算内容与账户设置

产品生产是工业企业生产经营过程的主要业务。

工业企业的产品生产过程，同时也是生产耗费过程。

企业为了生产产品，要消耗各种材料，发生固定资产磨损，支付职工工资和其他费用。

产品生产过程中所发生的各种费用，叫做生产费用。

企业的生产费用，不论发生在何处，都要归集、分配到一定种类的产品上，形成各种产品的成本，即产品的生产成本或制造成本。

处在生产过程的某个阶段尚未最后完成完工的产品，称为在产品或在制品。

随着产品完工入库，企业的在产品存货便转化为产成

品（制成品）存货。

总之，在企业产品生产过程中费用的发生、归集和分配，产品成本的形成，以及与有关方面的结算业务，是产品生产业务核算的主要内容。

（二）需要设置和运用的账户

为了反映企业的产品生产业务，正确计算产品的生产成本，应开设和运用“生产成本”、“制造费用”、“应付职工薪酬”、“库存商品”等账户。

1、“生产成本”账户。

“生产成本”账户是用来归集核算产品生产过程中所发生的各项费用，计算确定产品实际生产成本的账户。

该账户的借方登记可以直接计入产品生产成本的各项直接费用（直接材料与直接工资），以及应分配计入产品生产成本的制造费用，贷方登记完工产品的生产成本（制造成本），期末借方余额表示期末未完工产品（在产品）的成本。

本账户应按成本计算对象进行明细核算。

2、“制造费用”账户。

“制造费用”账户的借方登记企业生产车间范围内为生产产品而发生的、不能直接计入产品成本的各项间接费用。

贷方登记分配计入产品成本（转入“生产成本”账户借方）的制造费用。

“生产成本”账户与“制造费用”账户的结构可用图5-9和图5-10表示。

借方生产成本贷方

①本期发生的直接费用

②“制造费用”账户分配转入的间接费用

本期完工产品的生产成本

余额：

期末未完工产品成本

图5-9

借方制造费用贷方

本期的各种制造费用

分配计入产品成本、转入“生产成本”

账户的制造费用

图5-10

3、“库存商品”账户。

为了核算企业库存的各种商品的实际成本，需要设置和运用“库存商品”账户。

库存商品是指企业已经完成全部生产过程并验收入库的产品。

“库存商品”账户的借方登记验收入库的商品的成本，贷方登记出库的商品的成本；余额在借方，表示库存商品实际成本。

该账户应按商品产品品种规格设置明细分类账户进行明细核算。

“库存商品”账户的结构可用图5-11表示。

借方库存商品贷方

验收入库的商品实际成本

出库的商品实际成本

余额：

库存商品实际成本

图5-11

4、“应付职工薪酬——工资”账户。

为了反映职工的工资结算情况，企业应设置和运用“应付职工薪酬——工资”账户。

企业支付职工工资，意味着负债的减少，应借记“应付职工薪酬——工资”账户；月末算出应付给职工的工资，意味着负债的增加，应贷记“应付职工薪酬——工资”账户。

同时，对应付的工资额，还应当按其用途分配记入有关费用、成本账户。

对于工业企业来说，生产工人的工资费用，应借记“生产成本”账户；车间管理人员的工资费用，应借记“制造费用”账户。

由于每月应付的工资额与实付的工资额不一定相等，因此，“应付职工薪酬——工资”账户可能有月末余额。

如为借方余额，表示本月实发工资大于本月应付工资的差额，即为多支付的工资，如为贷方余额，表示本月应付工资大于本月实付工资的差额，即为应付未付的工资。

该账户应按职工类别、工资额组成内容设置明细账，进行明细核算。

“应付职工薪酬——工资”账户的结构可用图5-12表示。

借方应付职工薪酬贷方

实际支付的工资

应支付的工资

余额：

多支付的工资

余额：

尚未支付的应付工资

图5-12

5、“应付职工薪酬——福利费”账户。

企业每月计算工资时，可同时根据实际需要按工资总额的一定比例提取职工福利费。

职工福利费主要用于职工的医药费、医护人员的工资、职工生活困难补助以及其他职工福利支出。

为了反映企业职工福利费的提取与使用情况，应设置与运用“应付职工薪酬——福利费”账户。

该账户的贷方登记企业应支付的职工福利费，借方登记实际支付的各项职工福利费，“应付职工薪酬——福利费”账户的结构可用图5-13表示。

借方应付职工薪酬——福利费贷方

实际支付的职工福利费

从费用成本中提取的职工福利费

余额：

已提取尚未使用的职工福利费

图5-13

6、“累计折旧”账户。

如前所述，为了反映企业固定资产的增减变动及其结存情况，企业应设置“固定资产”账户。

由于固定资产在其较长的使用期限内保持原来的物质形态，而其服务潜力随着资产的使用而逐渐衰竭或消逝，所以企业必须在固定资产的有效使用期限内，将固定资产的成本分配于各个受益期。

固定资产成本的这种分配过程，称为固定资产折旧。

折旧的目的不仅是为了使企业在将来有能力重置固定资产，更主要的是为了通过固定资产成本的分配，实现期间收入与费用的正确配比。

根据固定资产的这一特点，为了使“固定资产”账户能按固定资产的原始价值反映其增减变动和结存情况，并便于计算和反映固定资产的折余价值，就需要专门开设一个能够用来反映固定资产损耗价值（即固定资产折旧额）的账户，这个账户就是“累计折旧”账户。

计提固定资产折旧（折旧增加），表明固定资产价值因损耗而减少，属于资产的减少，本应记入“固定资产”账户贷方，但为了反映固定资产的原始价值、折旧和净值的情况，固定资产因磨损而减少的价值，不直接记入“固定资产”账户的贷方，而是在“累计折旧”账户的贷方反映。

因此需要开设“累计折旧”账户。

对于因出售、报废等原因引起固定资产价值减少，表明固定资产已退出企业经营过程。

为此，一方面应在“固定资产”账户上注销该项固定资产的原始成本（即贷记该账户）；另一方面同时在“累计折旧“账户上注销该项固定资产累计已提的折旧额（即借记该账户）。

这样，期末“累计折旧”账户的余额应为贷方余额，表示现有固定资产已提的累计折旧额。

根据上述“固定资产”账户和“累计折旧”账户借、贷的登记内容，可用图5-14、图5-15表示这两个账户的结构。

用“固定资产”账户的借方余额减去“累计折旧”账户的贷方余额，即为现有固定资产的折余价值（净值）。

借方固定资产贷方

增加的固定资产原始成本

减少的固定资产原始成本

余额：

现有固定资产的原始成本

图5-14

借方累计折旧贷方

固定资产折旧的减少或冲销

固定资产折旧的增加

余额：

现有固定资产的累计折旧

图5-15

固定资产由于损耗而应分摊计入某个会计期间的成本，叫做固定资产折旧费。

按月计提固定资产折旧，表明当月费用的增加，应借记有关费用账户。

产品生产用固定资产的折旧费用，应记入“制造费用”账户。

二、产品生产业务的核算实例

下面以光大公司某月份的经济业务为例说明产品生产业务的核算。

该公司只生产甲、乙产品，某月份发生以下产品生产业务。

【例5-12】生产车间本月耗用A材料26500元同，其中：

生产甲产品耗用15000元，生产乙产品耗用11500元。

这项经济业务的发生，一方面使企业的材料存货减少了26500元，另一方面使企业的产品生产成本增加了26500元，因此，这项经济业务涉及“原材料”、“生产成本”两个账户。

材料的减少是资产的减少，应记入“原材料”账户的贷方，成本费用的增加应记入“生产成本”账户的借方。

应作如下会计分录：

借：

生产成本——甲产品15000

——乙产品11500

贷：

原材料——A材料26500

【例5-13】全月应付生产工人工资共31920元（其中：

生产甲产品的工人工资18240元，生产乙产品的工人工资13680元），应付车间管理人员工资5700元。

这项经济业务的发生，一方面表明企业本月应付工资增加了37620元；另一方面表明工资费用的发生使企业的负债也增加了37620元。

生产工人工资费用，应记入“生产成本”账户的借方；车间管理人员的工资费用，应记入“制造费用”账户的借方。

应付工资的增加，是负债的增加，应记入“应付工资”账户的贷方。

应作如下会计分录：

借：

生产成本——甲产品18240

——乙产品13680

制造费用5700

贷：

应付职工薪酬——工资37620

【例5-14】从银行提取现金37620元，准备发放工资。

这项经济业务的发生，一方面使企业的库存现金增加了37620元；另一方面使企业的银行存款减少了37620元。

因此，这项业务涉及“库存现金”和“银行存款”这两个账户。

应作如下会计分录：

借：

库存现金37620

贷：

银行存款37620

【例5-15】用库存现金37620元支付职工工资。

这项经济业务的发生，一方面使企业的库存现金减少了37620元；另一方面使企业应付职工的工资减少了37620元。

因此，这项业务涉及“库存现金”和“应付职工薪酬”这两个账户。

库存现金的减少，是资产的减少，应贷记“库存现金”账户；应付职工工资的减少，是负债的减少，应借记“应付职工薪酬”账户。

应作如下会计分录：

借：

应付职工薪酬37620

贷：

库存现金37620

【例5-16】月末计算生产车间的固定资产折旧费5200元。

计提固定资产折旧，一方面表明折旧费用的发生使企业的费用增加5200元，另一方面表明固定资产因损耗而使其价值减少（即折旧额增加）了5200元。

因此，这项经济业务涉及“制造费用”账户和“累计折旧”两个账户。

折旧费用的增加应记入“制造费用”账户的借方，固定资产价值的减少是资产的减少，应记入“累计折旧”账户的贷方。

应作如下会计分录：

借：

制造费用5200

贷：

累计折旧5200

【例5-17】用银行存款支付生产车间一般耗用的水电费3760元。

这项经济业务的发生，一方面使企业的银