中级会计实务财务报告考点归纳总结.docx

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中级会计实务财务报告考点归纳总结

第二十章财务报告

•考情分析

本章内容是历年考试的重点，考试题型以主观题为主，客观题中也有所涉及。

主观题主要考查调整、抵销分录的编制，可与长期股权投资等章节的相关知识相结合；客观题主要考查合并范围的确定、报告期增减子公司的处理及合并现金流量表的编制等。

考生可将本章与长期股权投资一章相结合进行学习，重点关注调整、抵销分录的编制。

考点一：

合并财务报表范围的确定

合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。

母公司应当将其能够控制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，只要是由母公司控制的子公司，就应全部纳入合并财务报表的合并范围。

（一）母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围，但是，

有证据表明该种情况下母公司不能控制被投资单位的除外。

母公司拥有被投资单位半数（即50%

以上表决权，通常包括以下三种情况：

1.母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权。

AB

70%

举例：

A公司对B公司投资，持股比例为70%这种情况下，若没有特殊原因，则A公司一定控制B

公司，B公司是A公司的子公司，要纳入A公司的合并范围。

2.母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。

间接拥有半数以上表决权，是指母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上表决权。

A►E

70%60^

举例：

比如A公司对B公司投资，假定持股比例为70%B公司要纳入A公司的合并范围。

B公司对C

公司投资，持股比例为60%则因为A公司控制B公司，所以间接拥有C公司的60%殳权，所以C公司也要纳入A公司的合并范围。

3.母公司直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权。

直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权，是指母公司以直接方式拥有某一被投资单位半数以下的权益性资本，同时又通过其他方式，比如通过子公司拥有该被投资单位一部分的表决权，两者合计拥有该被投资单位半数以上的表决权。

40%

举例：

比如A公司拥有B公司60%表决权资本，A公司拥有C公司30%勺表决权资本，则若B公司拥有C公司40%勺表决权资本，则A公司直接拥有C公司30%的表决权资本，间接拥有C公司40%表决权资本，两者合计拥有70%的表决权资本。

满足这种情况的前提是B公司一定是被A公司控制的。

（二）母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并财务报表合并范围的情况在母公司通过直接和间接方式未拥有被投资单位半数以上表决权的情况下（即持股比例没有达到50%，如果母公司通过其他方式对被投资单位的财务和经营政策能够实施控制时，这些被投资单位也应作为子公司纳入其合并范围。

1.通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。

比如A公司拥有C公司40%的表决权资本，B公司拥有C公司20%表决权资本，则只从持股比例看，A公司和B公司都没有控制C公司，但若是B公司和A公司签订了协议，B公司拥有的C公司的20%表决权资本由A公司全权代管，则根据实质重于形式要求，则A公司直接和间接拥有C公司60%

（40%+20%的表决权资本，则C公司要纳入A公司的合并范围（且A公司对C公司的长期股权投资要采用成本法核算）。

2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。

虫怡

40%

举例：

比如A公司持有B公司40%的表决权资本，但对B公司来说，A公司是最大的股东，按双方协议，B公司的关键管理人员全部由A公司派出，则根据实质重于形式要求，则A公司是控制B公司的，B

公司要纳入合并范围。

3.有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。

4.在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。

【思考问题】XYZ集团公司拥有甲上市公司75%的有表决权股份。

甲公司与下列公司的关系及有关情况如下：

（1）A公司。

A公司系XYZ集团财务公司，主要负责XYZ集团所属单位和甲公司及其子公司内部资金结算、资金筹措和运用等业务，甲公司拥有A公司49%的有表决权股份，XYZ集团公司直接拥有A公司51%勺有表决权股份。

A公司是否纳入甲公司合并范围？

0[答疑编号5718200101]

75%

49%

『正确答案』A公司不纳入甲公司合并范围。

（2）B公司。

甲公司拥有B公司42%勺有表决权股份，为B公司的第一大股东，第二大股东拥有B公司18%勺有表决权股份，其余为流通股股东。

B公司董事会由7名成员组成，其中5名由甲公司委派，其余2名由其他股东委派。

B公司章程规定，该公司财务及生产经营的重大决策应由董事

会成员5人以上（含5人）同意方可实施。

B公司是否纳入甲公司合并范围？

©[答疑编号5718200102]

甲►9

42%

『正确答案』B公司纳入甲公司合并范围。

（3）C公司。

甲公司拥有C公司28%勺有表决权股份，是C公司的第一大股东。

第二大股东和

第三大股东分别拥有C公司22%11%的有表决权股份。

甲公司与C公司的其他股东之间不存在关联

C公司是否纳入甲公司合并范围?

方关系；C公司的第二大股东与第三大股东之间存在关联方关系

0[答疑编号5718200103]

甲（第一丈股东）（第二大股东1（第三大股东）

『正确答案』C公司不纳入甲公司合并范围。

（4）D公司。

甲公司对D公司的出资比例为50%D公司所在地国有资产经营公司对D公司的

出资比例为50%D公司董事会由7名成员组成，其中4名由甲公司委派（含董事长），其余3名由其他股东委派。

D公司所在地国有资产经营公司委托甲公司全权负责D公司生产经营和财务管理，

仅按出资比例分享D公司的利润或承担相应的亏损。

D公司是否纳入甲公司合并范围？

0[答疑编号5718200104]

『正确答案』D公司纳入甲公司合并范围。

（5）E公司。

E公司系中外合资公司。

甲公司对E公司的出资比例为50%E公司董事会由8

人组成，甲公司与外方投资者各委派4名。

E公司章程规定，公司财务及生产经营的重大决策应由

董事会2/3以上的董事同意方可实施，公司日常经营管理由甲公司负责。

E公司是否纳入甲公司合

并范围？

0[答疑编号5718200105]

『正确答案』E公司不纳入甲公司合并范围。

（6）F公司。

甲公司对F公司的出资比例为36%甲公司有权利任免F公司由11人组成的董事会中的6名董事，但是公司章程规定，F公司日常生产经营活动由董事会表决，必须经全体董事的

过半数通过，与此同时，还必须经过第二大股东派的至少1名董事同意。

F公司是否纳入甲公司合

并范围？

O[答疑编号5718200106]

『正确答案』F公司不纳入甲公司合并范围。

F公司董事会决议的形成要得到第

二大股东派的至少1名董事同意，实质上甲公司无法单方面控制F公司的董事

会，也无法单方面控制F公司的财务政策。

（三）在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑

在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。

潜在表决权，是指当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等，不包括在将来某一日期或将来发生某一事项才能转换的可转换公司债券或才能执行的认股权证等，也不包括诸如行权价格的设定使得在任何情况下都不可能转换为实际表决权的其他债务工具或权益工具。

（四）所有的子公司都应当纳入合并财务报表的合并范围

母公司应当将其能够控制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围，只要是由母公司控制的子公司。

不论其规模大小、向母公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围。

（五）不纳入合并范围的公司、企业或单位

1.已宣告被清理整顿的原子公司。

2.已宣告破产的原子公司。

3.母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业等。

【例题•多选题】（2010年考题）下列各项中，母公司在编制合并财务报表时，应纳入合并范围的有（）。

A.经营规模较小的子公司

B.已宣告破产的原子公司

C.资金调度受到限制的境外子公司

D.经营业务性质有显著差别的子公司

❷[答疑编号5718200107]

『正确答案』ACD

『答案解析』所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围。

以下被投资单位不是母公司的子公司，不应纳入合并范围：

一是已宣告被清理整顿的子公司；二是已宣告破产的子公司；三是母公司不能控制的其他被投资单位。

【例题•多选题】（2008年考题）甲公司（制造企业）投资的下列各公司中，应当纳入其合并财务报表合并范围的有（）。

A.主要从事金融业务的子公司

B.设在实行外汇管制国家的子公司

C.发生重大亏损的子公司

D•与乙公司共同控制的合营公司

O[答疑编号5718200108]

『正确答案』ABC

『答案解析』选项A,按新准则规定，只要是由母公司控制的子公司，不论业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围；选项B,只要是由母公司控制的子公司，不论向母公司转移资金能力是否受到严格限制，都应当纳入合并财务报表的合并范围；选项C,只要

子公司持续经营，都要纳入合并范围；选项D,对于合营企业或联营企业来说，

属于共同控制的情况，没有达到控制，不能纳入合并范围。

【例题•多选题】下列公司的股东均按所持股份行使表决权，AS公司编制合并财务报表时应纳

入合并范围的公司有（）。

A.A公司（AS公司拥有其70%勺表决权）

B.B公司（AS公司拥有其

C.C公司（AS公司拥有其

50.1%的表决权）

30%勺表决权，A公司拥有其40%勺表决权）

D.D公司（AS公司拥有其20%勺表决权，B公司拥有其40%勺表决权）

O[答疑编号5718200109]

『正确答案』ABCD

【例题•多选题】下列被投资企业中，应当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（

A.甲公司在报告年度购入其57%殳份的境外被投资企业

B.甲公司持有其40%殳份，且受托代管B公司持有其30%殳份的被投资企业

C.甲公司持有其43%股份，甲公司的子公司A公司持有其8%殳份的被投资企业

D.甲公司持有其40%殳份，甲公司的母公司持有其11%殳份的被投资企业

0[答疑编号5718200110]

『正确答案』ABC

『答案解析』选项A,属于直接控制；选项B,根据实质重于形式要求，具有控制权；选项C,直接持股比例和间接持股比例合计超过50%应纳入合并范围。

考点二：

合并财务报表的调整分录、抵销分录

（一）未实现内部销售利润的抵销

1.存货价值中包含的未实现内部销售利润的抵销

【思考问题】假定母公司将成本为80元的商品以售价100元销售给子公司，子公司未对集团外销售。

借：

营业收入100（母公司）

贷：

营业成本80（母公司）

存货20（子公司）

第一年

（1）假定当期内部购进商品全部对集团外销售

借：

营业收入【内部销售企业的不含税收入】贷：

营业成本【内部购进企业对外销售的成本】

【思考问题】假定母公司将成本为80元的商品以售价100元销售给子公司，则抵销分录为：

借：

营业收入100（母公司）

贷：

营业成本100（子公司）

（2）期末抵销未实现内部销售利润

借：

营业成本【期末内部购销形成的存货价值X销售企业的毛利率】贷：

存货

【思考问题】假定期末该批商品子公司全部未实现对集团外销售，则抵销分录为：

借：

营业成本20[100X（100-80）/1