合并财务报表.docx

合并财务报表.docx

《合并财务报表.docx》由会员分享，可在线阅读，更多相关《合并财务报表.docx（15页珍藏版）》请在冰豆网上搜索。

合并财务报表

合并财务报表

知识点：

购买日或合并日以后合并财务报表相关的调整分录、抵销分录

（一）对子公司的个别财务报表进行调整（调整分录）

　　1.属于同一控制下企业合并中（包括直接投资）取得的子公司

　　如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。

　　2.属于非同一控制下企业合并中取得的子公司

　　除应考虑与母公司会计政策和会计期间不一致而调整子公司个别财务报表外，还应当通过编制调整分录，根据购买日该子公司可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。

以非同一控制下控股合并为例说明会计处理方法：

　　假定购买日子公司资产和负债的公允价值与计税基础之间形成了暂时性差异，且符合确认递延所得税的条件。

第一年：

第二年：

（1）仍然将购买日子公司的账面价值调整为公允价值

借：

存货【评估增值】

　　固定资产【评估增值】

　　递延所得税资产【评估减值确认的】

　　贷：

应收账款【评估减值】

　　　　递延所得税负债【评估增值确认的】

　　　　资本公积【差额】

（1）将购买日子公司的账面价值调整为公允价值

借：

年初未分配利润

　　固定资产等

　　递延所得税资产

　　贷：

年初未分配利润

　　　　递延所得税负债

　　　　资本公积

（2）期末调整其账面价值

借：

营业成本【购买日评估增值的存货对外销售】

　　管理费用【补计提折旧、摊销】

　　应收账款

　　贷：

固定资产—累计折旧

　　　　无形资产—累计摊销

　　　　存货

　　　　资产减值损失【按评估确认的金额收回，坏账已核销】

（2）期末调整其账面价值

借：

年初未分配利润

　　年初未分配利润

　　年初未分配利润

　　贷：

固定资产—累计折旧

　　　　无形资产—累计摊销

　　　　年初未分配利润

　　　　年初未分配利润

调整本年：

借：

管理费用【补计提折旧】

　　贷：

固定资产—累计折旧

借：

递延所得税负债

　　贷：

递延所得税资产

　　　　所得税费用（或借方）

借：

递延所得税负债

　　贷：

递延所得税资产

　　　　年初未分配利润（或借方）

调整本年：

借：

递延所得税负债

　　贷：

所得税费用

（二）将对子公司的长期股权投资调整为权益法（调整分录）

　　第一年：

（1）对于应享有子公司当期实现净利润的份额

　　借：

长期股权投资【子公司调整后净利润×母公司持股比例】

　　　　贷：

投资收益

（2）对于当期子公司宣告分派的现金股利或利润

　借：

投资收益

　　　　贷：

长期股权投资

　　（3）对于子公司其他综合收益变动

　　借：

长期股权投资

　　　　贷：

其他综合收益

　　或做相反处理。

　　（4）对于子公司除净损益、分配股利、其他综合收益以外所有者权益的其他变动

　　借：

长期股权投资

　　　　贷：

资本公积

　　或做相反处理。

　第二年

（1）将上年长期股权投资的有关核算按权益法进行调整

　　借：

长期股权投资

　　　　贷：

年初未分配利润

　　　　　　其他综合收益

　　　　　　资本公积

　　或做相反处理。

（2）其他调整分录比照上述第一年的处理方法。

（三）长期股权投资项目与子公司所有者权益项目的抵销

　　借：

股本【子公司期末数】

　　　　资本公积【子公司：

期初数＋评估增值＋本期增减】

　　　　其他综合收益【子公司：

期初数＋本期增减】

　　　　盈余公积【子公司：

期初数＋本期增减】

　　　　未分配利润—年末【子公司：

期初数＋调整后净利润－提取盈余公积－分配股利】

　　　　商誉【长期股权投资的金额大于享有子公司持续计算的可辨认净资产公允价值份额】

　　　　贷：

长期股权投资【调整后的母公司金额即权益法的账面价值】

　　　　　　少数股东权益

（四）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销

　　借：

投资收益【子公司调整后的净利润×母公司持股比例】

　　　　少数股东损益【子公司调整后的净利润×少数股东持股比例】

　　　　年初未分配利润【子公司】

　　　　贷：

提取盈余公积【子公司本期计提的金额】

　　　　　　向股东分配利润【子公司本期分配的股利】

　　　　　　年末未分配利润【从上笔抵销分录抄过来的金额】

　　　（五）未实现内部销售利润的抵销

　　1.存货价值中包含的未实现内部销售利润的抵销

　　【一般思路】假定母公司将成本为80万元的商品以售价100万元销售给子公司，子公司未对外销售。

　　借：

营业收入100（母公司）

　　　　贷：

营业成本　80（母公司）

　　　　　　存货　　　20（子公司）

第一年

（1）期末抵销未实现内部销售利润

　　借：

营业收入【内部销售企业的不含税收入】

　　　　贷：

营业成本【倒挤】

　　　　　　存货【期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】

　　同时逆流交易（子公司向母公司销售）情况下，在存货中包含的未实现内部销售损益中，归属于少数股东的未实现内部销售损益分摊金额在合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

　　借：

少数股东权益

　　　　贷：

少数股东损益

（2）确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　贷：

所得税费用

　　抵销因抵销逆流存货交易发生的递延所得税对少数股东权益的份额。

在合并财务报表工作底稿中的抵销分录如下：

　　借：

少数股东损益

　　　　贷：

少数股东权益

　　第二年

（1）假定上期未实现内部销售商品全部对集团外销售

　　借：

年初未分配利润【上期期末内部购销形成的存货价值×销售企业的毛利率】

　　　　贷：

营业成本

（2）假定当期内部购进商品全部对集团外销售

　　借：

营业收入

　　　　贷：

营业成本

　　（3）期末抵销未实现内部销售利润

　　借：

营业成本

　　　　贷：

存货

　　（4）确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　所得税费用【差额】

　　　　贷：

年初未分配利润

　　　　　　所得税费用【差额】

　　【例题·综合题】A公司为B公司的母公司，持有B公司的股权比例为80%。

A、B公司均为增值税一般纳税人,适用的增值税税率为17%，所得税税率为25%，发出存货采用先进先出法计价，与税法规定相同。

（1）2013年B公司向A公司销售甲产品100件，每件价款为8万元，成本为6万元，至2013年末已对外销售甲产品70件。

（2）2014年B公司向A公司销售甲产品90件，每件售价为9万元，成本为8万元；至2014年末已对外销售甲产品20件。

借：

营业收入　　（100×8）800

　　贷：

营业成本　　　　　　　740（倒挤）

　　　　存货　　[30×（8－6）]60

借：

少数股东权益12（60×20%）

　　贷：

少数股东损益　　　　　12

借：

年初未分配利润　　　　60

　　贷：

营业成本　　　　　　　60

借：

少数股东权益　　　　　12

　　贷：

少数股东损益　　　　　12

————

借：

营业收入　　　810（90×9）

　　贷：

营业成本　　　　　　810

借：

营业成本　　　　　　110

　　[10×（8－6）＋90×（9－8）]

　　贷：

存货　　　　　　　　110

借：

少数股东权益22（110×20%）

　　贷：

少数股东损益　　　　　22

合并报表列报：

存货：

30×6＝180（万元）

验算：

个别报表（30×8）＋合并报表（－60）＝180（万元）

合并报表列报：

存货：

10×6＋90×8＝780（万元）

验算：

个别报表（10×8＋90×9）＋合并报表（－110）＝780（万元）

借：

递延所得税资产（60×25%）15

　　贷：

所得税费用　　　　　　　15

借：

少数股东损益　（15×20%）3

　　贷：

少数股东权益　　　　　　　3

借：

递延所得税资产　　　　　　　　15

　　贷：

年初未分配利润　　　　　　　　15

借：

少数股东损益　　　　（15×20%）3

　　贷：

少数股东权益　　　　　　　　　3

借：

递延所得税资产12.5（110×25%－15）

　　贷：

所得税费用　　　　　　　　　12.5

借：

少数股东损益　　　2.5（12.5×20%）

　　贷：

少数股东权益　　　　　　　　2.5

　　【例题·综合题】甲公司是乙公司的母公司，所得税税率为25%，2013年和2014年有以下内部业务：

（1）2013年乙公司从甲公司购进A商品500件，购买价格为每件6万元。

甲公司A商品每件成本为4万元。

2013年乙公司对外销售A商品400件，每件销售价格为9万元；年末结存A商品100件。

2013年12月31日，A商品每件可变现净值为5万元。

　　借：

营业收入（500×6）3000

　　　　贷：

营业成本　　　　2800

　　　　　　存货[（6－4）×100]200

　　借：

存货—存货跌价准备100

　　　　贷：

资产减值损失　　　100

　　【分析：

集团公司角度：

成本100×4＝400；可变现净值为100×5＝500；不需要计提】

　　【分析：

购进企业角度：

成本100×6＝600；可变现净值为100×5＝500；计提减值100】

　　借：

递延所得税资产　　25

　　　　贷：

所得税费用　　　　25

　　方法一：

（200－100）×25%＝25

　　方法二：

见表

2013年

个别报表

合并报表

确认递延所得税资产

存货账面余额

100×6＝600（计税基础）

100×4＝400

－－

存货跌价准备

100×（6－5）＝100

0

－－

存货账面价值

500

400－0＝400

－－

递延所得税资产

100×25%＝25

（计税基础600－账面价值400）×25%＝50

50－25＝25

（2）2014年乙公司对外销售A商品90件；2014年12月31日库存10件，A商品每件可变现净值为3万元。

　　借：

年初未分配利润[（6－4）×100]200

　　　　贷：

营业成本　　　　　　　　　　200

　　借：

营业成本　　　　[（6－4）×10]20

　　　　贷：

存货　　　　　　　　　　　　20

　　借：

存货—存货跌价准备　　　　100

　　　　贷：

未分配利润－年初　　　　　100

　　借：

营业成本　　　　　　　　　　90

　　　　贷：

存货—存货跌价准备　　　　　90

　　借：

存货—存货跌价准备（20－10）10

　　　　贷：

资产减值损失　　　　　　　　10

　　借：

递延所得税资产　　　　　　　25

　　　　贷：

年初未分配利润　　　　　　　25

　　借：

所得税费用　　　　　　　　　25

　　　　贷：

递延所得税资产　　　　　　　25

　　（20－100＋90－10）×25%－25＝－25

　　【例题·综合题】2013年7月31日，甲公司向其子公司（乙公司）销售一批原材料，购入时乙公司作为工程物资入账并支付300万元货款，该原材料在甲公司的账面价值为200万元，至2013年末尚未耗用该批工程物资。

2014年在建工程全部领用该批工程物资，至年末工程尚未完工。

所得税税率为25%。

2013年

2014年

借：

营业收入　　　　　　300

　　贷：

营业成本　　　　　　200

　　　　工程物资　　　　　　100

借：

年初未分配利润　100

　　贷：

工程物资　　　　100

借：

工程物资　　　　100

　　贷：

在建工程　　　100

借：

递延所得税资产　　　　25　　

　　贷：

所得税费用（100×25%）25

借：

递延所得税资产　　25　　

　　贷：

年初未分配利润　　25

　　2.固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的抵销

　　第一年

（1）内部销售方为存货，购入方确认为固定资产

　　①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵销

　　借：

营业收入【内部销售企业的不含税收入】

　　　　贷：

营业成本【内部销售企业的成本】

　　　　　　固定资产—原价【内部购进企业多计的原价】

　　【一般思路】假定母公司将成本为80万元的商品以售价100万元销售给子公司，子公司作为固定资产未对外销售。

　　借：

营业收入　　100（母公司）

　　　　贷：

营业成本　　80（母公司）

　　　　　　固定资产　　20（子公司）

　　②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧予以抵销

　　借：

固定资产—累计折旧

　　　　贷：

管理费用

　　③确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　贷：

所得税费用

（2）内部销售方为固定资产，购入方也确认为固定资产

　　①将与内部交易形成的固定资产包含的未实现内部销售损益予以抵销

　　借：

营业外收入【内部销售企业的利得】

　　　　贷：

固定资产—原价【内部购进企业多计的原价】

　　②将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵销

　　借：

固定资产—累计折旧

　　　　贷：

管理费用

　　③确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　贷：

所得税费用

　　第二年：

　　①将期初未分配利润中包含的该未实现内部销售损益予以抵销，以调整期初未分配利润

　　借：

年初未分配利润

　　　　贷：

固定资产——原价

　　②将内部交易形成的固定资产上期多计提的折旧费和累计折旧予以抵销，以调整期初未分配利润

　　借：

固定资产——累计折旧

　　　　贷：

年初未分配利润

　　③将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧予以抵销

　　借：

固定资产——累计折旧

　　　　贷：

管理费用

　　④确认递延所得税资产

　　借：

递延所得税资产

　　　　所得税费用【差额】

　　　　贷：

年初未分配利润

　　　　　　所得税费用【差额】

　　【例题·综合题】2011年6月30日母公司以1000万元的价格将其生产的产品销售给子公司，其销售成本为800万元。

子公司购买该产品作为管理用固定资产，当日达到预定可以使用状态。

假设子公司对该固定资产按5年的使用期限计提折旧，预计净残值为零，采用直线法计提折旧。

假定预计折旧年限、折旧方法和净残值与税法一致。

税法规定，对于取得的固定资产以其历史成本计量。

　　【要求】根据上述资料作出母公司编制合并报表时的相关抵销分录。

　　『正确答案』

2011年

2012年

借：

营业收入　　　　　　　　　　　1000

　　贷：

营业成本　　　　　　　　　　　800

　　　　固定资产　　　　　　　　　　　　200

借：

年初未分配利润　　　　　　200

　　贷：

固定资产　　　　　　　　200

借：

固定资产—累计折旧（200/5×6/12）20

　　贷：

管理费用　　　　　　　　　　　　20

借：

固定资产—累计折旧　　　　20

　　贷：

年初未分配利润　　　　　　20

借：

固定资产—累计折旧（200/5）40

　　贷：

管理费用　　　　　　　　　40

借：

递延所得税资产　　　　　　　　　45

　　贷：

所得税费用　　[（200－20）×25%]45

借：

递延所得税资产　　　　　　45

　　贷：

年初未分配利润　　　　　　45

借：

所得税费用　　　　　　　　10

　　贷：

递延所得税资产　　　　　　10

　　[（200－20－40）×25%－45＝－10]

合并报表列报：

固定资产：

800－800/5/2＝720（万元）

验算：

个别报表（1000－1000/5/2）＋合并报表（－200＋20）＝720（万元）

合并营业利润：

－800/5×6/12＝－80（万元）

验算：

个别报表（1000－800－1000/5/2）＋合并报表（－1000＋800＋20）＝－80（万元）

合并报表列报：

固定资产：

800－800/5×1.5＝560（万元）

验算：

个别报表（1000－1000/5×1.5）＋合并报表（－200＋20＋40）＝560（万元）

合并营业利润：

－800/5×1＝－160（万元）

验算：

个别报表（－1000/5）＋合并报表（40）＝－160（万元）

　　2013年：

　　借：

年初未分配利润　　　　　　200

　　　　贷：

固定资产—原价　　　　　　200

　　借：

固定资产—累计折旧（20＋40）60

　　　　贷：

年初未分配利润　　　　　　　60

　　借：

固定资产—累计折旧　　　　　40

　　　　贷：

管理费用　　　　　　　　　　40　　

　　借：

递延所得税资产　　　　　　　35

　　　　贷：

年初未分配利润　　　　　　　35

　　借：

所得税费用　　　　　　　　　10

　　　　贷：

递延所得税资产　　　　　　　10

　　【（200－40×2.5）×25%－35＝－10】

　　【拓展】清理期间如何处理？

　　第一情况：

假定子公司在2016年6月30日（已经使用5年）该固定资产使用期满时对其报废清理，假定处置损失转入个别报表。

编制抵销分录？

　　『正确答案』

　　2016年

　　借：

年初未分配利润　　　200

　　　　贷：

营业外支出　　　　　200

　　借：

营业外支出（40×4.5）180

　　　　贷：

年初未分配利润　　　180

　　借：

营业外支出　　　　　　20

　　　　贷：

管理费用　　　　　　　20

合并编制

借：

年初未分配利润　　　20

　　贷：

管理费用　　　　　　20

　　借：

递延所得税资产　　　　5　

　　　　贷：

年初未分配利润

　　　　　　[（200－40×4.5）×25%]5

　　借：

所得税费用　　　　　　5

　　　　贷：

递延所得税资产　　　　5

　　第二情况：

假定2015年6月30日（已使用4年）子公司将该设备出售，并将处置损益计入营业外收入。

编制有关抵销分录。

　　『正确答案』

　　借：

年初未分配利润　　　200

　　　　贷：

营业外收入　　　　　200

　　借：

营业外收入（40×3.5）140

　　　　贷：

年初未分配利润　　　140

　　借：

营业外收入　　　　　　20

　　　　贷：

管理费用　　　　　　　20

　　借：

递延所得税资产

　　　[（200－40×3.5）×25%]15

　　　　贷：

年初未分配利润　　　　15

　　借：

所得税费用　　　　　　15

　　　　贷：

递延所得税资产　　　　15

（六）内部债权债务的抵销

　　1.应收账款与应付账款的抵销

　　第一年

（1）内部应收账款抵销时

　　借：

应付账款【含税金额】

　　　　贷：

应收账款

（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时

　　借：

应收账款—坏账准备

　　　　贷：

资产减值损失

　　（3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时

　　借：

所得税费用

　　　　贷：

递延所得税资产

　　第二年

（1）内部应收账款抵销时

　　借：

应付账款

　　　　贷：

应收账款

（2）内部应收账款计提的坏账准备抵销时

　　借：

应收账款—坏账准备

　　　　贷：

年初未分配利润

　　借（或贷）：

应收账款—坏账准备

　　　　　　　　贷（或借）：

资产减值损失

　　（3）内部计提坏账准备涉及递延所得税资产抵销时

　　借：

年初未分配利润

　　　　贷：

递延所得税资产

　　借（或贷）：

所得税费用

　　　　　　　　贷（或借）：

递延所得税资产

　　【例题·综合题】A公司为母公司，B公司为其子公司，各个公司所得税税率为25%，税法规定计提的资产减值损失不得税前扣除。

假定A、B公司均采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例1%，有关资料如下：

（1）2013年A公司应收账款中对B公司应收账款为2000万元（含增值税）；

（2）2014年A公司应收账款中对B公司应收账款为5000万元（含增值税）；抵销分录如下：

2013年

2014年

（1）将内部应收账款与应付账款相互抵销：

借：

应付账款　　　2000

　　贷：

应收账款　　　　　2000

借：

应付账款　　　　5000

　　贷：

应收账款　　　　　　5000

（2）将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销：

借：

应收账款—坏账准备

　　　　（2000×1%）20

　　贷：

资产减值损失　　　　　20

借：

应收账款—坏账准备　20

　　贷：

年初未分配利润　　　　　20

借：

应收账款—坏账准备　30

　（5000×1%－2000×1%）

　　　　贷：

资产减值损失　　　30

（3）抵销递延所得税资产

借：

所得税费用（20×25%）5

　　贷：

递延所得税资产　　　　5

借：

年初未分配利润　　　5

　　贷：

递延所得税资产　　　　　5

借：

所得税费用（30×25%）7.5

　　贷：

递延所得税资产　　　　7.5

　　2.应收票据与应付票据、预付款项与预收款项等比照上述方法进行抵销处理。

　　3.债券投资与应付债券的抵销处理

（1）债券投资与应付债券抵销时

　　借：

应付债券【期末摊余成本】

　　　　贷：

持有至到期投资【期末摊余成本】

（2）投资收益与财务费用抵销时

　　借：

投资收益

　　　　贷：

财务费用

　　（3）应付利息与应收利息的抵销时

　　借：

应付利息【面值×票面利率】

　　　　贷：

应收利息

　　【例题·计算题】2014年1月1日，甲公司支付价款1000万元从购入乙公司当日发行的债券，面值1000万元，票面利率5%，按年支付利息，本金最后一次支出。

　　『正确答案』

（1）2011年12月31日

　　借：

应付债券　　　　1000

　　　　贷：

持有至到期投资　　　1000

　　借：

应付利息　　　　　　50

　　　　贷：

应收利息　　　　　　　50

　　借：

投资收益　　　　　　50

　　　　贷：

财务费用　　　　　　　50

　　【例题·综合题】（2013年考题本小题18分）甲上市公司（以下简称“甲公司”）20×1年至20×3年发生的有关交易或事项如下：

（1）20×1年8月30日，甲公司公告购买丁公司持有的乙公司60%股权。

购买合同约定，以20×1年7月31日经评估确定的乙公司净资产价值52000万元为基础，甲公司以每股6元的价格向其发行6000万股本公司股票作为对价。

　　12月26日，该交易取得证券监管部门核准；12月30日，双方完成资产交接手续；12月31日，甲公司向乙公司董事会派出7名成员，能够控制乙公司的财务和经营政策；该项交易后续不存在实质性障碍。

　　12月31日，乙公司可辨认净资产以7月31日评估值为基础进行调整后的公允价值为54000万元（有关可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。

当日，乙公司股本为10000万元，资本公积为20000万元，盈余公积为9400万元，未分配利润为14600万元；甲公司股票收盘价为每股6.3元。

　　20×2年1月5日，甲公司办理完毕相关股权登记手续，当日甲公司股票收盘价为每股6.7元，乙公司可辨认净资产公允价值为54000万元；1月7日，完成该交易相关的验资程序，当日甲公司股票收盘价为每股6.8元，在此期间乙公司可辨认净资产公允价值未发生变化。

该项交易中，甲公司为取得有关股权以银行存款支付评估费100万元，法律费300万元，为