注册会计师审计.docx
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注册会计师审计
前言
课程说明：
本课程根据2007年注册会计师全国统一考试考试大纲的体系，以中华会计网校2007年“梦想成真”系列丛书《应试指南·审计》为辅导教材进行讲解。
为了更好学习本课程，建议大家配套使用该辅导教材进行学习。
一、审计学科及《审计》教材的特点审计学科和《审计》教材有其特殊性，是造成《审计》考试较难的一个重要原因。
1.内容多，看起来比较枯燥；理论性强。
2.我国《审计》教材的编写基本上是借鉴了西方教材的内容，直译内容占了较大比重，有些语言表达不符合汉语习惯，也不符合我们的思维习惯，这也是导致审计难于理解的一个重要原因，也是导致教材内容疏漏之处较多的原因之一。
3.审计是一项理论性和操作性都很强的专业，理论为实务操作提供一个方向性的指导。
在实际运用过程中，很多要用到注册会计师的专业判断，不象其它科目答题的内容和方法具有确定性甚至唯一性。
二、知识结构分析2007年度《审计》大纲共由22章组成，根据其所涵盖内容的性质，我们可以将它划分为五个部分：
（一）注册会计师审计的基本知识（第1—5章）这部分包括审计概论、注册会计师管理、职业道德、执业准则和的法律责任。
这五章的内容是作为一名注册会计师应当了解的基本知识。
（二）注册会计师审计的基本理论与基本方法（第6—12章）这部分应该说是全书的重点，也是难点，它涵盖了注册会计师执业中必须掌握的各种审计技术，包括审计计划、审计程序、审计证据、审计工作底稿、风险评估、风险应对和审计抽样等等。
（三）注册会计师报表审计实务部分（13—19章）第13－17章是循环审计部分。
该部分与会计相关知识联系较紧密，涵盖了大部分注册会计师审计的具体实务内容，其章节按业务循环划分为销售与收款循环审计、采购与付款循环审计、存货与仓储循环审计、筹资与投资循环审计、货币资金审计等。
第18－19章是完成审计工作与编写审计报告，包括了结束审计前的工作、撰写审计报告以及比较数据等内容。
（四）除一般目的报表审计以外的业务（第20－22章）该部分包括特殊目的审计、验资、财务报表审阅、预测性财务信息审核、内部控制审核、商定程序和代编财务信息等。
这些业务是注册会计师除一般目的财务报表审计外从事的其他鉴证业务和相关服务，也需要理论与实务的结合。
三、学习方略
（一）突出重点，对《审计》理论与实务的学习应合理安排根据题量分值分布表和历年的试题，结合《审计》学科的特点，我们可以将《审计》的全部二十二章内容按“重要性”原则划分为高、中、低三个层次。
层 次
重要性
章 节
第一层次第二层次第三层次
高中低
第13、19、15、14、17、3、12、21章第18、16、10、9、8、7、6章第11、22、4、1、2、5章
（二）合理安排复习时间（三）不要死记硬背，要融会贯通（四）了解会计准则的变化及与注册会计师有关的热点问题，有的放矢的复习
第一章 注册会计师审计概论
考情分析：
本章属注册会计师考试中的非重点。
从2003年采用情景模式命题以来，由于题型设计上的限制，连续4年没有直接对本章进行考核。
如果2007年本章出现考题的话，请适当关注客观题，一般不会出现简答题。
有关国外注册会计师的内容以往没考过，作适当了解即可。
教材变化：
①增加了对我国注册会计师现状的描述：
截止到2006年10月31日，全国共有会计师事务所6440家，注册会计师72037人。
②改写“审计”概念：
《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则》对审计概念的描述为：
“财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：
（一）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；
（二）财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。
”主要考点：
对“审计”一词的理解：
审――审查；计――会计（会计凭证、会计账簿、会计资料）。
审计的机构审计体系会计师事务所（公司） ――注册会计师审计国家审计署（厅、局） ――国家（政府）审计公司或单位的审计（部、处）――内部审计
第一节 注册会计师的起源与发展
注册会计师审计起源于16世纪意大利合伙企业制度→形成于英国股份制企业→发展和完善于美国发达的资本主义市场。
一、审计产生的条件（基础）中外审计产生和发展的历史表明，审计的产生得益于财产所有者和经营者之间经济责任关系的形成。
合伙制特别是股份制的出现一方面使得财产的所有者将财产委托给经营者经营，所有者一般不参与财产经营管理，另一方面，财产的经营者必须对财产的所有者承担一定的经济责任。
经营者的责任完成情况必须受到监督，为体现监督的客观公正性，都希望有一个与财产的所有者和财产的经营者均无利益关系的第三者对经营者的责任履行情况进行监督。
这样，审计就产生了，其关系可由下图表示：
所以，财产所有权和经营权的分离是审计产生的最直接条件。
合伙制企业，特别是股份制企业，所有权和经营权的分离更加明显，这样就有注册会计师审计的必要。
二、西方注册会计师审计的产生与发展
（一）注册会计师审计的起源注册会计师审计起源于16世纪的意大利。
世界上第一个会计职业团体是1581年创立的威尼斯会计协会。
（二）注册会计师审计的形成与发展18世纪下半叶，英国的资本主义经济得到了迅速的发展，生产的社会化程度大大提高，股份有限公司的兴起，使公司的所有权和经营权进一步分离。
注册会计师审计产生的“催产剂”是1721年英国的“南海公司事件”：
英国政府在银行家的建议下，将发行中奖债券所募集到的资金于1710年创立了南海股份有限公司，从事盈利前景诱人的殖民地贸易。
公司趁股票投机热在英国方兴未艾之机，于1719年发行了大量股票。
该年底，一方面政府扫除了殖民地贸易的障碍，另一方面，公司的董事们开始对外散布利好消息，并预测在1720年的圣诞节，公司可能要按面值的60%支付股利。
1720年3月，南海公司股价由发行时的114英镑劲升至300英镑。
1720年7月公司老板布伦特实施：
以数倍于面额的价格发行可分期付款的新股，同时又将获取的现金转贷给购买股票的公众，此时南海的股价扶摇直上，股价高达1050英镑，一场投机浪潮席卷全国。
各种职业的人都被卷入这场漩涡。
1720年6月英国国会已通过了《泡沫经济取缔法》，许多公司被解散，公众的怀疑逐渐扩展到南海公司，继股价高达1050英镑后，外国投资者首先开始抛售南海的股票。
1720年12月公司股票下跌到124英镑，政府对公司财产清查，其资本已所剩无几。
◆南海公司舞弊案对世界CPA审计史具有里程碑式的影响－CPA产生的“催产剂”●查尔斯·斯耐尔（CharlesSnell）是世界上第一位民间审计人员●Snell所撰写的审计报告是世界上第一份民间审计报告●南海公司的舞弊案件是世界上第一起比较正式的民间审计案例,也是世界上第一例上市公司审计案例 ●为了避免南海公司案的重演，英国政府于1844年颁布了《公司法》，规定股份公司必须设监察人，负责审计公司账目；1845年又对《公司法》进行修订，股份公司必须经董事以外的人员审计；1862年《公司法》又确定CPA为法定的破产清算人，从而，确立了CPA的法律地位。
（1853年创办爱丁堡会计师协会）◆启示●建立在两权分离基础上的股份公司,必须由处于独立地位的第三者来协调财产所有者和经营者之间的经济责任关系●民间审计因公司舞弊而产生,CPA仍有责任对公司舞弊进行审计插曲：
借贷记账法第一人：
卢卡·帕乔利 意大利商业革命时期 家庭算术教师，着有《算术、几何、比及比例概要》；民间审计第一人：
查尔斯·斯耐尔，英国工业革命时期 私立小学习字教师，着有《如何审查商业簿记》。
结论：
会计是的基础，会计要从娃娃抓起。
经济越发展、会计和审计就越重要。
这一时期英国注册会计师审计的主要特点：
这册会计师审计的法律地位得到了法律确认；审计的目的是查错防弊，保护企业资产的安全和完整；审计的方法师对会计账目进行详细审计；审计报告使用人主要为企业股东等。
审计特征：
法定审计；审计对象：
会计账目；审计目的：
查错防弊；审计方法：
详细审计。
（三）注册会计师审计的发展从20世纪初开始，全球经济发展重心逐步由欧洲转向美国，因此，美国的注册会计师审计得到了迅速发展，对注册会计师职业在全球的迅速发展发挥了重要作用。
1.资产负债表审计阶段（美国式审计、信用审计）：
审计对象由会计账目扩大到资产负债表；审计目的是通过对资产负债表数据的检查，判断企业信用状况；审计方法开始采用抽样审计。
报告使用人除企业股东外，扩大到债权人。
2.利润表审计，经济危机关心企业的盈利能力，注册会计师主要对利润表审计。
3.会计报表审计阶段：
审计对象转为以资产负债表和损益表为中心的全部会计报表及相关财务资料；审计目的主要是对会计报表发表审计意见，鉴证会计报表的可信性。
审计范围已扩大到测试相关的内部控制，并广泛采用抽样审计了。
这时的报告使用人是扩大到股东、债权人、证券交易机构、税务、金融机构及潜在投资者、社会公众。
三、中国注册会计师审计的演进和发展1.中国注册会计师审计的产生1918年我国第一部注册会计师法规--《会计师暂行章程》。
我国注册会计师第一人--谢霖。
2.中国注册会计师审计的发展我国恢复注册会计师审计的标志--1980年12月23日，财政部发布《关于成立会计顾问处的暂行规定》。
新中国第一家会计师事务所--上海会计师事务所（1981年1月1日成立）。
1986年7月3日国务院颁布新中国第一部注册会计师法规--《中华人民共和国注册会计师条例》。
第二节 注册会计师审计的基本概念
一、审计的概念财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：
（一）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；
（二）财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。
审计报告
ABC股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的ABC股份有限公司（以下简称ABC公司）财务报表，包括20×1年12月31日的资产负债表，20×1年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。
一、管理层对财务报表的责任按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制财务报表是ABC公司管理层的责任。
这种责任包括：
（1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；
（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）作出合理的会计估计。
二、注册会计师的责任我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。
我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。
中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。
审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。
选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。
在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。
审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。
我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。
三、审计意见我们认为，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和现金流量。
××会计师事务所 中国注册会计师：
×××（盖章） （签名并盖章） 中国注册会计师：
××× （签名并盖章） 中国××市二○×二年×月×日二、审计的类别
（一）基本类别
划分标准
类 别
按主体的不同
政府审计、内部审计和注册会计师审计
按内容和目的的不同
财务报表审计、经营审计和合规性审计
按主体与客体的关系不同
内部审计和外部审计
（二）财务报表审计、经营审计和合规性审计
类 别
内容（对象）
目 的
财务报表审计
财务报表
对财务报表是否按照规定的标准编制发表审计意见
经营审计
经营活动
评价被审计单位经营活动的效率和效果
合规性审计
经营活动
确定被审计单位是否遵循了特定的程序、规则或条例
三、审计方法
（一）账项基础审计账项基础审计方法的重点是检查会计凭证。
（二）制度基础审计制度基础审计方法的重点是测试内部控制。
（三）风险导向审计风险导向审计方法的重点是识别与控制风险。
第三节 注册会计师审计与其他类型审计的关系
三种体系之间既相互联系，又各自独立，在不同领域实施审计。
它们各有特点，相互不可替代，不存在主导和从属关系，共同构成审计监督体系。
审计监督体系由政府审计、内部审计和民间审计（注册会计师审计）三部分组成。
一、政府审计政府审计是由政府审计机关代表政府行使审计监督权的机构。
大致可以分为下列几种类型：
①由议会直接领导并对议会负责；②在政府内建立审计机构并对政府负责；③由财政部门领导的审计机构。
由议会直接领导的政府审计独立性和权威性最强。
我国政府审计属于由政府领导的类型。
二、内部审计内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。
内部审计部门的类型可以归纳为下列三种：
①本企业董事会或其所属审计委员会领导的内部审计部门。
（所有者）②本企业总裁或总经理领导的内部审计部门。
（经营者）③本企业主管财务的副总裁或总会计师领导的内部审计部门（经营者）。
上述三种类型中，第一种独立性最强，即领导层次越高，权威性和独立性越强，越能保证内部审计部门独立、有效地开展审计工作。
我国目前的内部审计部门一般由本部门、本单位的主要负责人领导，这样，可保持其相对的独立性。
三、注册会计师审计注册会计师审计是由经政府有关部门审核批准的注册会计师组成的会计师事务所进行的审计。
在西方国家，注册会计师的工作机构有独资、合伙、有限责任公司、有限责任合伙等形式。
目前，根据《注册会计师法》的规定，我国注册会计师审计机构有合伙制、有限责任公司两种形式。
四、注册会计师审计与政府审计、内部审计的关系
（一）注册会计师审计同政府审计的关系1.审计目标政府审计：
对被审计单位的财政财务收支或财务收支的真实性、合法性和效益性进行审计。
注册会计师审计：
对被审计单位的会计报表的合法性和公允性进行审计。
2.审计标准政府审计：
依据《审计法》和国家审计准则等进行审计。
注册会计师审计:
依据《注册会计师法》和注册会计师审计准则等进行审计。
3.经费或收入来源政府审计：
审计经费来源于财政预算，由同级人民政府予以保证。
注册会计师审计:
审计收入来源于审计客户，与审计客户协商确定。
4.取证权限政府审计：
审计机关有权就审计事项向有关单位和个人进行调查，有关单位和个人应如实反映并提供相关资料。
注册会计师审计:
注册会计师的取证有赖于被审计单位配合和协助，对被审计单位及相关单位没有行政强制力。
5.发现问题的处理方式政府审计：
审计机关审定审计报告，出具审计意见书。
对违规行为作出审计处理决定。
注册会计师审计:
注册会计师对审计过程发现的错弊，只能提请被审计单位调整和披露，没有行政强制力。
如果审计范围受到被审计单位或客观环境限制，注册会计师应视情况出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
6.联系政府审计和注册会计师审计均是外部审计，都具有较强的独立性。
（二）注册会计师审计同内部审计的关系1.审计目标内部审计：
对组织内部的经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性进行审计。
注册会计师审计：
对被审计单位的会计报表的合法性和公允性进行审计。
2.独立性内部审计：
为组织内部服务，接受总经理或董事会的领导，独立性较弱。
注册会计师审计：
为需要可靠信息的第三者提供服务，不受被审计单位管理当局的领导和制约，独立性较强。
3.接受审计的自愿程度内部审计：
内部审计作为内部控制的重要组成部分，单位内部组织必须接受内部审计人员的监督。
注册会计师审计：
注册会计师以独立的第三方对被审计单位进行审计，委托人可自由选择会计师事务所。
4.审计标准内部审计：
内部审计人员遵循的是内部审计准则。
注册会计师审计：
注册会计师遵循的是注册会计师审计准则。
5.审计时间内部审计：
通常采用定期或不定期审计，可随时进行审计。
注册会计师审计：
通常是定期审计，每年对被审计单位的会计报表审计一次。
6.联系由于内部审计是单位内部控制的一部分，外部审计就须对内部审计的设置和工作情况进行了解，同时内部审计与外部审计在工作上具有一致性，注册会计师审计可利用内部审计工作的成果，以提高审计效率。
附表1：
注册会计师审计的发展
阶 段
时 期
特 点
英国式审计（详细审计）
1844年至20世纪初
审计目的：
查错防弊；审计对象：
会计账目；审计方法：
详细审计；审计报告：
股东使用。
18世纪产业革命后的英国，大量股份公司的出现，财产的所有权和经营权的分离越来越明显，为民间审计奠定了基础。
“南海公司事件”促成了民间审计行为的产生。
1844年英国颁布《公司法》奠定了注册会计师审计的法律地位。
美国式审计（资产负债表审计）
20世纪初到20世纪30年代初
审计对象：
资产负债表；审计目的：
偿债能力（信用状况）；审计方法：
初步转向抽样审计；审计报告：
除股东外，更突出债权人。
全球经济发展重心由欧洲转向美国，注册会计师审计发展的中心也由英国转向了美国。
由于金融资本对产业资本的渗透，银行需要了解企业的财务状况和偿债能力方面的信息。
会计报表审计
20世纪30—40年代
审计对象：
以资产负债表和收益表为中心的全部会计报表及相关财务资料；审计目的：
确定会计报表的可信性，查错防弊转为次要目的；审计方法：
广泛抽样审计；审计报告：
使用人广泛；
30年代初，世界发生了历史上最严重的经济危机，从客观上促使企业利益相关者从只关心企业财务状况转变到更加关心企业盈利能力。
审计范围也扩大到测试相关的内部控制。
管理审计与国际审计
20世纪40年代以后
审计体系已建立；审计竞争加剧；事务所规模扩大；抽样审计方法普遍采用；制度基础审计方法得到推广；计算机辅助审计技术得到广泛采用；注册会计师业务扩大到代理纳税、会计服务、管理咨询等领域。
国际性会计师事务所先后多次合并，由“八大”合并为“六大”，之后又合并为“五大”。
安然事件后尚有“四大”，它们是普华永道、安永、毕马威、德勤。
附表2：
注册会计师审计同政府审计的关系
区 别
注册会计师审计
政府审计
审计目标
对被审计单位的会计报表的合法性和公允性进行审计。
对被审计单位的财政财务收支或财务收支的真实性、合法性和效益性进行审计。
审计标准
依据《注册会计师法》和注册会计师审计准则等进行审计。
依据《审计法》和国家审计准则等进行审计。
经费或收入来源
审计收入来源于审计客户，与审计客户协商确定。
审计经费来源于财政预算，由同级人民政府予以保证。
取证权限
注册会计师的取证有赖于被审计单位配合和协助，对被审计单位及相关单位没有行政强制力。
审计机关有权就审计事项向有关单位和个人进行调查，有关单位和个人应如实反映并提供相关资料。
发现问题的处理方式
注册会计师对审计过程发现的错弊，只能提请被审计单位调整和披露，没有行政强制力。
如果审计范围受到被审计单位或客观环境限制，注册会计师应视情况出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
审计机关审定审计报告，出具审计意见书。
对违规行为作出审计处理决定。
联系：
政府审计和注册会计师审计均是外部审计，都具有较强的独立性。
附表3：
注册会计师审计与内部审计的关系
区 别
注册会计师审计
内部审计
审计目标
对被审计单位的会计报表的合法性和公允性进行审计。
对组织内部的经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性进行审计。
独立性
为需要可靠信息的第三者提供服务，不受被审计单位管理当局的领导和制约，独立性较强。
为组织内部服务，接受总经理或董事会的领导，独立性较弱。
接受审计的自愿程度
注册会计师以独立的第三方对被审计单位进行审计，委托人可自由选择会计师事务所。
内部审计作为内部控制的重要组成部分，单位内部组织必须接受内部审计人员的监督。
审计标准
注册会计师遵循的是注册会计师审计准则。
内部审计人员遵循的是内部审计准则。
审计时间
通常是定期审计，每年对被审计单位的会计报表审计一次。
通常采用定期或不定期审计，可随时进行审计。
联系：
由于内部审计是单位内部控制的一部分，外部审计就须对内部审计的设置和工作情况进行了解，同时内部审计与外部审计在工作上具有一致性，注册会计师审计可利用内部审计工作的成果，以提高审计效率。
本章应关注的主要考点：
1.审计目标的涵义；2.注册会计师审计的地位及其与政府审计和内部审计的关系。
第二章 注册会计师管理
考情分析本章属于非重点章节。
在近几年的考试中，试题并未直接涉及到本章内容，即使以前有考题，一般也只有1—2分，考题以客观题的形式出现，主要涉及到注册登记条件、业务范围、不同类型的事务所的债务责任的承担等方面的内容。
本章内容在近3年的考试中没有涉及教材变化：
按照2006年新发布的注册会计师执业准则中的框架结构对第二节“注册会计师业务范围”进行重新归类。
主要考点：
在2007年考试复习中，请关注注册会计师的业务范围的分类及其不同类别的特点。
第一节 注册会计师考试与注册登记
一、报考条件：
1.高等专科及专科以上学历；2.会计或者相关专业（统计、审计、经济）中级及中级以上技术职称。
二、成绩认定：
考试每科实行百分制，60分为成绩合格分数线。
单科成绩合格证在以后的连续四次考试中有效。
注意不要写成5年有效。
三、注册登记：
通过注册会计师考试全科成绩合格的，均可取得申请加入注册会计师协会成为非执业会员的资格，但不能执业。
要取得执业会员资格，必须按照规定加入一家会计师事务所，并且需要有两年审计工作经验。
要注意的是“两年审计工作经验”，是指“在会计师事务所审计的审计经验”，如在单位从事内部审计工作或在国家审计机关从事审计工作经验不在此范围。
第二节 注册会计师业务范围
注册会计师的业务包括鉴证业务和非鉴证业务。
一、鉴证业务
种 类
对 象
程序性质和范围
保证程度
报告的保证
审计业务
历史财务报表、资本的验证
足够的审计程序，使审计风险降至可接受的水平
最高
合理（积极）保证
审阅业务
中期财务信息
查阅、分析性程序
中等
有限（消极）保证
其他鉴证业务
历史财务报表以外的其他信息：
预测性财务信息的审核
足够的审计程序，使审计风险降至可接受的水平
较高
合理或有限保证
1.审查企业会计报表，出具审计报告；会计报表法定审计的范围：
（1）上市公司的年度会计报表
（2）国有企业的年度会计报表（3）各类公司的年度会计报表2.验证企业资本，出具验资报告；3.办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告；4.办理法律、行政法规规定的其他审计业务，出具相应的审计报告。
二、非鉴证业务（相关服务）相关服务包括对财务信息执行商定程序、代编财务信息、税务服务、管理咨询以及会计服务等。
第三节 会计师事务所
【学习要领】掌握事务所的类型、设立条件及债务责任。
一、会计师事务所的组织形式类型：
根据《注册会计师法》的规定，我国只准设立有限责任会计师事务所和合伙会计师事务所两种类型。
（一）合伙设立的会计师事务所由合伙人按出资比例或协议约定以各自的财产对其债务承担责任，合伙人对会计师事务所的债务承担无限连带责任。
（二）有限责任公司会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任，会计师事务所的出资人承担的责任以其出资额为限。
第四节 注册会计师协会
一、中国注册会计师协会注册会计师协会中国注册会计师协会接受财政部、民政部的监督和指导，注册会计师地方组织接受当地财政厅（局）和全国协会的监督和指导。
二、中国注册会计师协会会员
（一）
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