所得税计算知识点.docx

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所得税计算知识点

所得税知识

所得税是以所得为征税对象，并由获取所得的主体缴纳的一类税的总称。

根据纳税人不同，所得税可以分为个人所得税和企业所得税。

作为所得税征税对象的所得，主要包括经营所得、劳务所得、投资所得和资本利得等几类。

所得税的计税依据是纳税人的应纳税所得额，即从总所得额中减去各种法定扣除项目后的余额，由于对法定扣除项目的规定较为复杂，因而其计税依据的确定也较为复杂。

所得税强调保障税收公平，以量能课税为基本原则，主要适用的是累进税率与比例税率的税率结构，是一种典型的直接税。

所得税的税负由纳税人直接承担，通常不容易转嫁给他人。

也就是说，所得税的实际负税人与纳税人基本是一致的。

所得税在税款缴纳方式上实行“总分结合”模式：

即分月分季预缴，到年终再统一汇算清缴，考虑到企业所得税与企业的生产经营密切相关，本章专门介绍企业所得税法律制度。

企业所得税法律制度概述

征收企业所得税的法律依据是2007年3月16日第十届全国人民代表大会大会（以下简称全国人大）第5次会议通过、自2008年1月1日起施行的《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）。

据此，国务院于2007年11月28日通过的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》），明确了《企业所得税法》的重要概念、税收政策以及征管问题。

鉴于企业所得税的计征复杂，国务院财政、税务主管部门制定了一系列部门规章和规范性文件。

一、企业所得税的概念

企业所得税，以企业的生产经营所得和其他所得为计税依据而征收的一种所得税。

企业所得税是现代市场经济国家普遍开征的重要税种，是市场经济国家参与企业利润分配、正确处理国家与企业分配关系的一个重要税种。

由于各国对个人独资企业和合伙企业一般征收个人所得税，仅对公司征收企业所得税，因此，在许多国家，企业所得税又称为公司所得税或法人所得税。

迄今，已有160多个国家或地区开征了企业所得税、公司所得税、法人所得税等。

不同国家对这一税种的名称的确定，受到各国法律术语习惯和法律制度规范的影响，理论上说，名称的不同意味着征收范围的差异。

尽管我国选择的是“企业所得税”的概念，但是，企业所得税中的“企业”的概念与企业法所指的“企业”的范畴并不一致。

我国《企业所得税法》有关纳税人的规定构成了其所使用的“企业”的概念的内涵，实质上属于“法人”的范畴。

由于“企业”的概念比“法人”的概念更容易为公众所接受、更符合我国税制传统，因而立法最终确立的是“企业所得税”，实际上规定的却是“法人所得税”的纳税人的范围：

企业和其他取得收入的组织，个人独资企业、合伙企业除外。

所得税以纳税人一定期间内的纯收益额或纯所得额为计税依据。

所得税制度的确立，与军费的筹集和战争的发生密切相关。

由英国首相皮特（Pitt）于1789年创设的“三部合成捐”，并于1799年改为“所得税”。

战争结束后，所得税几经废立，直到1874年时，才成为英国的一个经常性税种。

在美国，同样是为了满足南北战争对军费的需要，国会于1862年开征所得税，其后亦历经多次废立的波折，直到1913年，才通过美国的第一部联邦所得税法，使所得税的地位得到了正式的确立。

二、我国企业所得税的历史沿革

我国传统农业社会缺乏产生所得税的社会经济条件，所得税制度的确立较晚。

清末时曾有人提议制定所得税法但未付诸实行。

北洋政府颁布了我国第一部《所得税条例》，但未能施行。

直到1936年，中华民国政府颁行了《所得税暂行条例》，所得税才首次正式开征。

新中国成立后，废除了旧的企业所得税制度。

1950年，政务院公布了《工商业税暂行条例》，这是最早对企业所得税作出规定的法规，征收对象主要是私营企业和城乡个体工商户，不包括国有企业（当时称为国营企业）。

1958年，随着资本主义工商业的社会主义改造基本完成，私营企业不复存在，城乡个体工商业户亦基本消失。

因此，1958年，工商税制也进行了重大改革，企业所得税称为一个独立税种，称为“工商所得税”。

当时规定，除了国有企业外，凡是国内从事工商业等经营活动，有利润所得的经济单位和个人都要缴纳工商所得税，但实际上主要是对集体企业征收。

国有企业上交利润，无须缴纳企业所得税。

此后20多年里，国家对国有企业一直实行“统收统支”的制度，即国有企业实现的利润统一上交，不征收所得税，而企业生产经营所需的资金由国家统一拨付，发生的亏损由财政弥补。

改革开放后，1983年和1984年国务院先后批转了财政部《关于国营企业利改税试行办法》和《国营企业第二步利改税试行办法》，在全国范围对国营企业实行利改税，把国营企业上缴的利润改为按国家规定的税种及税率缴纳税金，税后利润完全由企业自主支配。

1984年9月18日，国务院颁布《国营企业所得税条例（草案）》，初步固定了国家与国营企业的分配关系；1985年4月11日，为了适应集体企业的发展和经济体制改革的要求，国务院发布了《集体企业所得税暂行条例》，对全国城乡集体企业取得的生产经营所得和其他所得，统一征收集体企业所得税；1988年6月25日，为了加强对私营企业的生产经营和收入分配的监督、管理，国务院颁布了《私营企业所得税暂行条例》，开始征收私营企业所得税。

内资企业所得税形成了三足鼎立的局面。

随着对外开放的推行，外商对华投资日益增多。

为维护国家权益，更好地利用外资，1980年9月10日，全国人大通过第一部涉外税法——《中外合资经营企业所得税法》，1981年12月13日，全国人大又颁布了《外国企业所得税法》，涉外企业所得税制初具规模。

这两部涉外的企业所得税法，为吸引外资创造了良好的税收环境。

内资企业所得税三税并立，形成了税率和税收优惠方面的差异。

为解决内资企业所得税制存在的诸多矛盾，使之适应建立社会主义市场经济体制的要求，国务院于1993年11月26日发布了《企业所得税暂行条例》，于1994年1月1日起施行；其《实施细则》由财政部于1994年2月4日发布。

国务院之前发布的《国营企业所得税条例（草案）》、《国营企业调节税征收办法》、《集体企业所得税暂行条例》和《私营企业所得税暂行条例》同时废止，并取消了“两金”和税前还贷。

自1994年起，我国各种类型的内资企业开始适用统一的企业所得税暂行条例，这使我国的企业所得税制向前迈进了一大步。

涉外企业所得税制方面，随着经济的发展，原有的两个涉外企业所得税法越来越不适应对外开放的需要，按照税负从轻、优惠从宽、手续从简原则，1991年4月9日，第七届全国人大第4次会议通过了《外商投资企业和外国企业所得税法》，代替了原有两个涉外企业所得税法，自同年7月1日起施行。

我国企业所得税制形成了适用于内资和外资企业的企业所得税方面两税并立的局面。

倾斜性地给予外资企业更多的税收优惠，很好地利用了外资发展我国经济。

随着社会主义市场经济体制的建立和我国加入WTO，内资企业面临越来越大的竞争压力，继续实行内外有别的企业所得税制，必将使内资企业处于不平等的竞争地位。

为了给各类企业创造公平竞争的税收环境，根据党的十六届三中全会关于“统一各类企业税收制度”的精神，我国启动了企业所得税“两税合并”的改革，2007年3月16日第十届全国人大第5次会议通过了《企业所得税法》，其《实施条例》于2007年11月28日由国务院通过。

企业所得税法的法律层次得到提升，制度体系更加完善，制度规定更加科学，更加符合我国经济发展状况。

三、企业所得税的纳税人

企业所得税的纳税人，是依据企业所得税法负有纳税义务的企业和其他取得收入的组织。

考虑到实践中从事生产经营经济主体的组织形式多样，为充分体现税收公平、中性的原则，《企业所得税法》改变了过去内资企业所得税以独立核算的条件来判定纳税人标准的做法，将企业和取得收入的其他组织确定为企业所得税纳税人，与大多数国家的做法保持一致。

在中国境内，企业和其他取得收入的组织（统称企业）为企业所得税纳税人，依照《企业所得税法》的规定缴纳企业所得税。

同时，考虑到个人独资企业、合伙企业属于自然人性质企业，没有法人资格，股东承担无限责任，《企业所得税法》及其《实施条例》规定：

依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业，不适用《企业所得税法》。

企业所得税纳税人包括各类企业、事业单位、社会团体、民办非企业单位和从事经营活动的其他组织。

【例7-1】依据企业所得税法的规定，下列各项中，属于企业所得税纳税人的有（）。

A.合伙企业B.个人独资企业

C.有限责任公司D.股份有限公司

【解析】正确答案是CD。

根据规定，企业和其他取得收入的组织为企业所得税纳税人，个人独资企业、合伙企业除外。

为了有效行使我国税收管辖权，最大限度维护我国的税收利益，《企业所得税法》选择了来源地税收管辖权和居民税收管辖权相结合的混合管辖权，具体为登记注册地标准和实际管理机构标准，把企业分为居民企业和非居民企业，分别确定不同的纳税义务。

居民企业承担无限纳税义务，就来源于中国境内、境外的全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只就来源于中国境内的所得纳税。

尽管登记注册地标准便于识别居民企业，但考虑到很多企业为规避一国税负和转移税收负担，往往在低税率地区或避税地登记注册，设立基地公司，人为选择注册地以规避税负，因此，同时采用实际管理机构标准，规定在外国（地区）注册的企业、但实际管理机构在中国境内的，也认定为居民企业。

（一）居民企业

《企业所得税法》规定：

“居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。

”“居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。

”

在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，参照适用上述规定。

1.企业登记注册地，是指企业依照国家有关规定登记注册的住所地。

（1）依法在中国境内成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。

（2）依照外国（地区）法律成立的企业，包括依照外国（地区）法律成立的企业和其他取得收入的组织。

2.实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

对于实际管理机构的判断，应当遵循实质重于形式的原则。

境外中资企业，是指由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业。

但是，境外中资企业同时符合以下条件的，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业（以下简称非境内注册居民企业）：

（1）企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其管层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内；

（2）企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准；（3）企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内；（4）企业1/2（含）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内。

尽管非境内注册居民企业应当承担无限纳税义务，但是，其在中国境内投资设立的企业，其外商投资企业的税收法律地位不变。

境外中资企业被判定为非境内注册居民企业的，不视为受控外国企业，但其所控制的其他受控外国企业仍应按照有关规定进行税务处理。

境外中资企业可向其实际管理机构所在地或中国主要投资者所在地主管税务机关提出居民企业申请，主管税务机关对其居民企业身份进行初步审核后，层报国家税务总局确认；境外中资企业未提出居民企业申请的，其中国主要投资者的主管税务机关可以根据所掌握的情况对其是否属于中国居民企业自出初步判定，层报国家税务总局确认。

境外中资企业被认定为中国居民企业后成为双重居民身份的，按照中国与相关国家（或地区）签署的税收协定（或安排）的规定执行。

这种情况就是通常所称的因税收管辖权之间的冲突引起的法律性重复征税。

合伙企业以每一个合伙人为纳税人，合伙企业的生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。

合伙人是法人和其他组织时，应缴纳企业所得税，其应纳税所得额按照合伙人是自然人而应缴纳个人所得税的规定计算。

生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）。

合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额：

（1）合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额；

（2）合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额；（3）协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额；（4）无法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。

合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。

合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。

【例7-2】依据企业所得税法的规定，判定居民企业的标准有（）。

A.登记注册地标准

B.所得来源地标准

C.经营行为实际发生地标准

D.实际管理机构所在地标准

【解析】正确答案是AD。

根据规定，判断居民企业的标准有登记注册地和实际管理机构所在地标准。

（二）非居民企业

《企业所得税法》规定：

“非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

”“非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。

”“非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

”

在香港特别行政区、澳门特别行政区和台湾地区成立的企业，参照适用上述规定。

1.机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：

（1）管理机构、营业机构、办事机构；

（2）工厂、农场、开采自然资源的场所；

（3）提供劳务的场所；

（4）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；

（5）其他从事生产经营活动的机构、场所。

非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。

2.来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：

（1）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；

（2）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；

（3）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；

（4）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；

（5）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；

（6）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。

3.实际联系，是指非居民企业在中国境内设立的机构、场所拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。

4.在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，就其取得的来源于中国境内的所得应缴纳的所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。

税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。

对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。

四、企业所得税的征收范围

企业所得税的征收范围，是符合《企业所得税法》规定的纳税人所取得的应纳税所得。

所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。

（一）所得的类型

根据不同的标准，所得可以分为不同的类型：

1.生产经营所得和其他所得

（1）生产、经营所得，是指从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务以及经国家主管部门确认的其他盈利事业取得的合法所得，还包括卫生、物资、供销、城市公用和其他行业的企业，以及一些社会团体、事业单位、民办非企业单位开展多种经营和有偿服务活动，取得的合法经营所得；

（2）其他所得，是指股息、利息、租金、特许权使用费和营业外收益等所得以及企业解散或破产后的清算所得。

2.在业经营所得和清算所得

（1）在业经营所得，是指纳税人在开业经营时账册上所记载的生产、经营所得和其他所得；

（2）清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。

投资方企业从被清算企业分得的剩余财产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。

（二）所得来源的确定

所得，包括中国居民企业来源于境内和境外的各项所得，以及非居民企业来源于境内的应税所得。

行使收入来源地税收管辖权，不但要对在中国境内从事经济活动和来源于中国境内的所得行使征税权，而且还要对本国居民来源于各国的全部所得行使征税权。

内资企业是中国企业，国家对其行使居民税收管辖权。

因此，内资企业应就其来源于境内和境外的所得扣除为取得这些所得而发生的成本费用支出后的余额，作为应纳税所得额。

为避免重复征税，对本国企业在境外缴纳的所得税税款，准予在总机构汇总纳税时，从其应纳税额中予以抵免。

来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：

1.销售货物所得，按照交易活动发生地确定；

2.提供劳务所得，按照劳务发生地确定；

3.转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；

4.股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；

5.利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；

6.其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。

【例7-3】依据企业所得税法的规定，下列各项中，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定所得来源地的是（）。

A.销售货物所得B.权益性投资所得

C.动产转让所得D.特许权使用费所得

【解析】正确答案是D。

根据规定，销售货物所得，按照交易活动发生地确定；权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定；特许权使用费所得按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定。

企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。

企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。

5年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补期限计算。

这里所指亏损，是指企业财务报表中的亏损额经主管税务机关按税法规定核实调整后的金额。

亏损弥补期限是自亏损年度报告的下一个年度起连续5年不间断地计算。

【例7-4】某居民企业2008年度发生的亏损，根据《企业所得税法》的规定，该亏损额可以用以后纳税年度的所得逐年弥补，但延续弥补的期限最长不得超过（）。

A.2000年B.2011年

C.2012年D.2013年

【解析】正确答案是D。

根据规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。

2008年度发生的亏损，延续弥补的期限最长不得超过2013年。

五、企业所得税的税率

（一）标准税率

居民企业以及在中国境内设立机构、场所且取得的所得与其所设机构、场所有实际联系的非居民企业，应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税，适用税率为25%。

非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，适用税率为20%。

【例7-5】某企业2009年度实现利润总额为550万元，无其他纳税调整事项。

经税务机关核实的2008年度亏损额为480万元。

计算该企业2009年度应缴纳的企业所得税税额。

【解析】应纳企业所得税税额=（550－480）×25%=17.5（万元）

【例7-6】在中国设立机构、场所且所得与机构、场所有实际联系的非居民企业适用的企业所得税税率是（）。

A.10%B.20%

C.25%D.33%

【解析】正确答案是C。

根据规定，在中国境内设立机构、场所且取得的所得与其所设机构、场所有实际联系的非居民企业，应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税，适用税率为25%。

（二）优惠税率

对于居民企业和在中国境内设立机构、场所且取得的所得与其所设机构、场所有实际联系的发居民企业，《企业所得税法》规定了20%和15%两档优惠税率；对于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业，《企业所得税法》规定了10%的优惠税率。

1.20%的优惠税率

符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。

符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

（1）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；

（2）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

从业人数，是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和；从业人数和资产总额指标，按企业全年月平均值确定，具体计算公式如下：

月平均值=（月初值＋月末值）÷2

全年月平均值=全年各月平均值之和÷12

年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度。

小型微利企业是指企业的全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业所得税纳税义务的企业。

因此，仅就来源于中国的所得负有我国企业所得税纳税义务的非居民企业，不适用企业所得税法规定的对符合条件的小型微利企业减按20%税率征收企业所得税的政策。

企业在当年首次预缴企业所得税时，必须向主管税务机关提供企业上年度符合小型微利企业条件的相关证明材料。

纳税年度终了后，主管税务机关要根据企业当年有关指标，核实企业当年是否符合小型微利企业条件。

小型微利企业的待遇，应适用于具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业，按照《企业所得税核定征收办法》（国税发[2008]30号）缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业适用税率。

【例7-7】某小型微利企业经主管税务机关核定，2008年度亏损20万元，2009年度盈利35万元。

该企业2009年度应缴纳的企业所得税税额为（）。

A.1.5万元B.2.25万元

C.3万元D.3.75万元

【解析】正确答案是C。

根据规定，企业如果上一年度发生亏损，可用当年应纳税所得额进行弥补，一年弥补不完的，可连续弥补5年，并按弥补亏损后的应纳税所得额和适用税率计算应纳税额；符合条件的小型微利企业企业所得税税率减按20%。

2009年应纳企业所得税税额=（35－20）×20%=3（万元）。

2.15%的优惠税率

国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。

国家需